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10/01 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG);Norm
B-VG Art7 Abs1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Twardosz, LL.M., über die Beschwerde des Finanzamtes Neunkirchen, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 4. September 2003, RV/2917- W/02 (mitbeteiligte Partei: M, zu Handen Dr. P), betreffend Einkommensteuer 2000, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen. Das Kostenbegehren der mitbeteiligten Partei wird abgewiesen.
Begründung
Die mitbeteiligte Partei betrieb seit 1978 ein Einzelunternehmen (Gewerbebetrieb). Nach "der Aufnahme ihrer Tochter und ihres Ehegatten in das fortan als Kommanditgesellschaft betriebene Unternehmen" (unter Buchwertfortführung) hielt sie einen Kommanditanteil. Im Jahr 1992 veräußerte sie den Kommanditanteil, und zwar gegen Leibrente.
Im Einkommensteuerbescheid 2000 wurde die Summe der in das Jahr 2000 fallenden Rentenzahlungen (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) nach dem Tarif des § 33 Abs 1 EStG 1988 der Einkommensteuer unterzogen. Im Einkommensteuerbescheid 2000 wurde die Summe der in das Jahr 2000 fallenden Rentenzahlungen (Einkünfte aus Gewerbebetrieb) nach dem Tarif des Paragraph 33, Absatz eins, EStG 1988 der Einkommensteuer unterzogen.
In der Berufung begehrte die mitbeteiligte Partei, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß § 37 Abs 5 EStG idF BGBl 1996/201 mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern. Sie habe sich 1991 im Alter von 68 Jahren entschlossen, ihre Erwerbstätigkeit aufzugeben. In der Berufung begehrte die mitbeteiligte Partei, die Einkünfte aus Gewerbebetrieb gemäß Paragraph 37, Absatz 5, EStG in der Fassung BGBl 1996/201 mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern. Sie habe sich 1991 im Alter von 68 Jahren entschlossen, ihre Erwerbstätigkeit aufzugeben.
Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung ab. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stehe die Tarifbegünstigung nicht zu, wenn die Betriebsveräußerung gegen eine Veräußerungsrente erfolge.
Die mitbeteiligte Partei beantragte die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung Folge. Die Abtretung des Kommanditanteiles sei mit Vertrag vom 21. Jänner 1992 erfolgt, der am 30. Jänner 2002 dem Finanzamt angezeigt worden sei. Im Firmenbuch scheine die mitbeteiligte Partei daher nicht mehr auf. An der Nachweislichkeit des Zeitpunktes des Abschlusses des Vertrages vor dem 15. Februar 1996 bestehe daher kein Zweifel. Aufgrund der Bestimmung des § 124a Z 4 EStG 1988 idF BGBl 1996/201 sei daher im gegenständlichen Fall § 37 EStG 1988 in der Fassung vor der Novelle BGBl 1996/201 anzuwenden. Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung Folge. Die Abtretung des Kommanditanteiles sei mit Vertrag vom 21. Jänner 1992 erfolgt, der am 30. Jänner 2002 dem Finanzamt angezeigt worden sei. Im Firmenbuch scheine die mitbeteiligte Partei daher nicht mehr auf. An der Nachweislichkeit des Zeitpunktes des Abschlusses des Vertrages vor dem 15. Februar 1996 bestehe daher kein Zweifel. Aufgrund der Bestimmung des Paragraph 124 a, Ziffer 4, EStG 1988 in der Fassung BGBl 1996/201 sei daher im gegenständlichen Fall Paragraph 37, EStG 1988 in der Fassung vor der Novelle BGBl 1996/201 anzuwenden.
Der Verwaltungsgerichtshof habe mit Erkenntnis vom 2. Februar 2000, 98/13/0164, ausgesprochen, dass die Zusammenballung von Einkünften in einem einzigen Veranlagungszeitraum nicht mehr notwendige Voraussetzung für die Anwendung der Tarifermäßigung nach § 37 EStG 1988 sei. § 37 Abs 7 EStG 1988 idF BGBl I 2001/144, welche Bestimmung normiere, dass die Progressionsermäßigung nicht zustehe, wenn Einkünfte nicht in einem einzigen Veranlagungszeitraum zufließen, sei für das Veranlagungsjahr 2000 noch nicht anwendbar. Der Verwaltungsgerichtshof habe mit Erkenntnis vom 2. Februar 2000, 98/13/0164, ausgesprochen, dass die Zusammenballung von Einkünften in einem einzigen Veranlagungszeitraum nicht mehr notwendige Voraussetzung für die Anwendung der Tarifermäßigung nach Paragraph 37, EStG 1988 sei. Paragraph 37, Absatz 7, EStG 1988 in der Fassung BGBl römisch eins 2001/144, welche Bestimmung normiere, dass die Progressionsermäßigung nicht zustehe, wenn Einkünfte nicht in einem einzigen Veranlagungszeitraum zufließen, sei für das Veranlagungsjahr 2000 noch nicht anwendbar.
Den mit der Veräußerung des Kommanditanteiles im Jahr 1992 veräußerten Anteil am Betrieb habe die mitbeteiligte Partei seit mehr als sieben Jahren besessen, weil der veräußerte Anteil in dem von 1978 bis 1991 von ihr gehaltenen "100%-Anteil" logischerweise enthalten gewesen sei. Im gegenständlichen Fall komme daher der halbe Durchschnittssteuersatz zur Anwendung.
Gegen diesen Bescheid erhob das Finanzamt gemäß § 292 BAO Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Eine Betriebsveräußerung gegen Leibrente unterliege nicht dem ermäßigten Steuersatz. Gegen diesen Bescheid erhob das Finanzamt gemäß Paragraph 292, BAO Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Eine Betriebsveräußerung gegen Leibrente unterliege nicht dem ermäßigten Steuersatz.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
§ 37 EStG 1988 idF BGBl 1996/201 lautet auszugsweise: Paragraph 37, EStG 1988 in der Fassung BGBl 1996/201 lautet auszugsweise:
1. Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. 1. Veräußerungsgewinne im Sinne des Paragraph 24,, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
…
Für Veräußerungsgewinne steht der ermäßigte Steuersatz nur über Antrag und nur dann zu, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
...
§ 124a Z 4 EStG 1988 (Verfassungsbestimmung), eingeführt durch BGBl 1996/201, lautet: Paragraph 124 a, Ziffer 4, EStG 1988 (Verfassungsbestimmung), eingeführt durch BGBl 1996/201, lautet:
"§ 24 Abs 4 und Abs 6 und § 37, jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl Nr 201/1996, sind erstmalig auf Vorgänge nach dem 14. Februar 1996 anzuwenden. Liegt dem Vorgang ein Rechtsgeschäft zugrunde, so sind die vorgenannten Bestimmungen jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl Nr 201/1996 noch nicht anzuwenden, wenn das zugrunde liegende Rechtsgeschäft nachweislich vor dem 15. Februar 1996 abgeschlossen worden ist." "§ 24 Absatz 4 und Absatz 6 und Paragraph 37,, jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes Bundesgesetzblatt Nr 201 aus 1996,, sind erstmalig auf Vorgänge nach dem 14. Februar 1996 anzuwenden. Liegt dem Vorgang ein Rechtsgeschäft zugrunde, so sind die vorgenannten Bestimmungen jeweils in der Fassung des Bundesgesetzes Bundesgesetzblatt Nr 201 aus 1996, noch nicht anzuwenden, wenn das zugrunde liegende Rechtsgeschäft nachweislich vor dem 15. Februar 1996 abgeschlossen worden ist."
§ 124b Z 25 EStG 1988 lautete: Paragraph 124 b, Ziffer 25, EStG 1988 lautete:
"§ 124a Z 4 zweiter Satz gilt nur für Vorgänge, deren steuerliche Erfassung in die Veranlagung für das Kalenderjahr 1996 fällt." "§ 124a Ziffer 4, zweiter Satz gilt nur für Vorgänge, deren steuerliche Erfassung in die Veranlagung für das Kalenderjahr 1996 fällt."
Mit Erkenntnis vom 9. März 2004, G 217/03, wurde die Z 25 des § 124b EStG als verfassungswidrig aufgehoben. Im Spruch des Erkenntnisses wird ausgeführt: Mit Erkenntnis vom 9. März 2004, G 217/03, wurde die Ziffer 25, des Paragraph 124 b, EStG als verfassungswidrig aufgehoben. Im Spruch des Erkenntnisses wird ausgeführt:
"§ 124b Z 25 des Einkommensteuergesetzes 1988, BGBl Nr 400, in der Fassung BGBl Nr 797/1996, wird als verfassungswidrig aufgehoben. "§ 124b Ziffer 25, des Einkommensteuergesetzes 1988, BGBl Nr 400, in der Fassung Bundesgesetzblatt Nr 797 aus 1996,, wird als verfassungswidrig aufgehoben.
Die aufgehobene Bestimmung ist nicht mehr anzuwenden."
Der Ausspruch des Verfassungsgerichtshofes, dass die als verfassungswidrig erkannte Bestimmung nicht mehr anzuwenden ist, stützt sich auf Art 140 Abs 7 zweiter Satz B-VG. Er hat zur Folge, dass die aufgehobene Bestimmung auch vom Verwaltungsgerichtshof im gegenständlichen Fall nicht mehr anzuwenden ist (vgl das hg Erkenntnis vom 31. März 2005, 2001/15/0162). Der Ausspruch des Verfassungsgerichtshofes, dass die als verfassungswidrig erkannte Bestimmung nicht mehr anzuwenden ist, stützt sich auf Artikel 140, Absatz 7, zweiter Satz B-VG. Er hat zur Folge, dass die aufgehobene Bestimmung auch vom Verwaltungsgerichtshof im gegenständlichen Fall nicht mehr anzuwenden ist vergleiche , das hg Erkenntnis vom 31. März 2005, 2001/15/0162).
Nach den unbestrittenen Feststellungen des angefochtenen Bescheides liegt dem streitgegenständlichen Veräußerungsgewinn ein Rechtsgeschäft, das nachweislich vor dem 15. Februar 1996 abgeschlossen worden ist, zu Grunde. Solcherart folgt aus § 124a Z 4 EStG, dass im gegenständlichen Fall § 37 EStG 1988 vor der Änderung durch BGBl 1996/201 zur Anwendung kommt. Nach den unbestrittenen Feststellungen des angefochtenen Bescheides liegt dem streitgegenständlichen Veräußerungsgewinn ein Rechtsgeschäft, das nachweislich vor dem 15. Februar 1996 abgeschlossen worden ist, zu Grunde. Solcherart folgt aus Paragraph 124 a, Ziffer 4, EStG, dass im gegenständlichen Fall Paragraph 37, EStG 1988 vor der Änderung durch BGBl 1996/201 zur Anwendung kommt.
§ 37 EStG 1988 idF vor der Änderung durch BGBl 1996/201 lautet auszugsweise: Paragraph 37, EStG 1988 in der Fassung vor der Änderung durch BGBl 1996/201 lautet auszugsweise:
1. für außerordentliche Einkünfte (Abs. 2), 1. für außerordentliche Einkünfte (Absatz 2,),
…
auf die Hälfte des auf das gesamte Einkommen entfallenden Durchschnittssteuersatzes.
(2) Außerordentliche Einkünfte sind nur:
1. Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind. 1. Veräußerungsgewinne im Sinne des Paragraph 24,, wenn seit der Eröffnung oder dem letzten entgeltlichen Erwerbsvorgang sieben Jahre verstrichen sind.
2. Entschädigungen im Sinne des § 32 Z 1, wenn überdies im Fall der lit. a oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt, sowie Rückzahlungen im Sinne des § 32 Z 3. 2. Entschädigungen im Sinne des Paragraph 32, Ziffer eins,, wenn überdies im Fall der Litera a, oder b der Zeitraum, für den die Entschädigungen gewährt werden, mindestens sieben Jahre beträgt, sowie Rückzahlungen im Sinne des Paragraph 32, Ziffer 3,
3. Gewinne, die infolge eines Wechsels der Gewinnermittlungsart anlässlich der Veräußerung oder der Aufgabe des Betriebes entstehen und der Betrieb deswegen veräußert oder aufgegeben wird, weil der Steuerpflichtige
4. Besondere Einkünfte im Sinne des § 28 Abs. 7, wenn seit dem ersten Jahr, für das Herstellungsaufwendungen gemäß § 28 Abs. 3 in Teilbeträgen abgesetzt wurden, mindestens weitere sechs Jahre verstrichen sind." 4. Besondere Einkünfte im Sinne des Paragraph 28, Absatz 7,, wenn seit dem ersten Jahr, für das Herstellungsaufwendungen gemäß Paragraph 28, Absatz 3, in Teilbeträgen abgesetzt wurden, mindestens weitere sechs Jahre verstrichen sind."
Nach § 24 EStG sind Gewinne, die bei der Veräußerung eines ganzen Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteiles an einer Personengesellschaft erzielt werden, Veräußerungsgewinne. Sie sind der Einkunftsart zuzuordnen, die für den Betrieb während seines Bestehens maßgebend war. Wird der Kaufpreis in Renten vereinbart, liegt ein Veräußerungsgewinn erst dann vor, wenn die laufenden Rentenbezüge den auf den Veräußerungsstichtag bezogenen Wert des Betriebsvermögens übersteigen. Die ab diesem Zeitpunkt anfallenden Renten sind nach Maßgabe des Zufließens im Rahmen jener Einkunftsart anzusetzen und steuerpflichtig, die Gegenstand des laufenden Betriebes war (vgl Stoll, Rentenbesteuerung4, Rz 395 und 402). Nach Stoll, aaO, Rz 290, schließt bei den außerordentlichen Einkünften des § 37 EStG 1988 das Merkmal der Außerordentlichkeit das Erfordernis der Zusammenballung in sich, weshalb der ermäßigte Steuersatz nicht zur Anwendung komme, wenn der Veräußerungsgewinn nicht in einen einzigen Veranlagungszeitraum falle. Nach Paragraph 24, EStG sind Gewinne, die bei der Veräußerung eines ganzen Betriebes, Teilbetriebes oder eines Mitunternehmeranteiles an einer Personengesellschaft erzielt werden, Veräußerungsgewinne. Sie sind der Einkunftsart zuzuordnen, die für den Betrieb während seines Bestehens maßgebend war. Wird der Kaufpreis in Renten vereinbart, liegt ein Veräußerungsgewinn erst dann vor, wenn die laufenden Rentenbezüge den auf den Veräußerungsstichtag bezogenen Wert des Betriebsvermögens übersteigen. Die ab diesem Zeitpunkt anfallenden Renten sind nach Maßgabe des Zufließens im Rahmen jener Einkunftsart anzusetzen und steuerpflichtig, die Gegenstand des laufenden Betriebes war vergleiche , Stoll, Rentenbesteuerung4, Rz 395 und 402). Nach Stoll, aaO, Rz 290, schließt bei den außerordentlichen Einkünften des Paragraph 37, EStG 1988 das Merkmal der Außerordentlichkeit das Erfordernis der Zusammenballung in sich, weshalb der ermäßigte Steuersatz nicht zur Anwendung komme, wenn der Veräußerungsgewinn nicht in einen einzigen Veranlagungszeitraum falle.
Der Verwaltungsgerichtshof hat im zu § 37 EStG 1972 ergangenen Erkenntnis vom 6. November 1990, 89/14/0111, im Hinblick auf die Besteuerung eines Veräußerungsgewinnes ausgesprochen: Der Verwaltungsgerichtshof hat im zu Paragraph 37, EStG 1972 ergangenen Erkenntnis vom 6. November 1990, 89/14/0111, im Hinblick auf die Besteuerung eines Veräußerungsgewinnes ausgesprochen:
"Gemäß § 37 Abs 1 EStG 1972 ist auf Antrag die auf die im Einkommen enthaltenen außerordentlichen Einkünfte entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Gemäß Abs 2 dieser Bestimmung sind außerordentliche Einkünfte im Sinne des Abs 1 unter anderem Veräußerungsgewinne im Sinne des § 24 EStG. Hiezu zählen Gewinne, die bei der Veräußerung des ganzen Betriebes oder eines Teilbetriebes erzielt werden. "Gemäß Paragraph 37, Absatz eins, EStG 1972 ist auf Antrag die auf die im Einkommen enthaltenen außerordentlichen Einkünfte entfallende Einkommensteuer nach einem ermäßigten Steuersatz zu bemessen. Gemäß Absatz 2, dieser Bestimmung sind außerordentliche Einkünfte im Sinne des Absatz eins, unter anderem Veräußerungsgewinne im Sinne des Paragraph 24, EStG. Hiezu zählen Gewinne, die bei der Veräußerung des ganzen Betriebes oder eines Teilbetriebes erzielt werden.
Der einzig erkennbare Zweck der Vorschrift des § 37 Abs 1 EStG
