Index
E3L E09301000;Norm
31977L0388 Umsatzsteuer-RL 06te Art9 Abs2;Beachte
Serie (erledigt im gleichen Sinn): 2006/15/0243 E 22. November 2006Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Schilhan, über die Beschwerde der V L in Gauteng 2146, S, vertreten durch die KPMG Austria GmbH, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, 1090 Wien, Kolingasse 19, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom 22. Juni 2005, GZ RV/0109-G/05, betreffend Vorsteuererstattung für das Jahr 2002, zu Recht erkannt:Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Schilhan, über die Beschwerde der römisch fünf L in Gauteng 2146, S, vertreten durch die KPMG Austria GmbH, Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungsgesellschaft, 1090 Wien, Kolingasse 19, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom 22. Juni 2005, GZ RV/0109-G/05, betreffend Vorsteuererstattung für das Jahr 2002, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 1.171,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die beschwerdeführende Gesellschaft ist ein in einem Drittland (S) ansässiger Mobilfunkbetreiber. Sie verfügt in Österreich über keinen Sitz und keine Betriebsstätte.
Die Beschwerdeführerin beantragte für Zeiträume des Jahres 2002 die Erstattung von Vorsteuern. Diese Vorsteuern resultierten aus Rechnungen österreichischer Mobiltelefonnetz-Betreiber (Provider) betreffend Roaminggebühren. Inhalt dieser Roamingleistungen ist die Zurverfügungstellung des österreichischen Mobiltelefonnetzes des jeweiligen österreichischen Providers an die Beschwerdeführerin zur Nutzung durch deren Kunden. Wenn die Kunden der Beschwerdeführerin in Österreich deren Mobiltelefon verwenden, werden die Netze österreichischer Netzbetreiber benutzt.
Das Finanzamt wies den Antrag auf Vorsteuerstattung ab. In der Bescheidbegründung führte das Finanzamt im Wesentlichen aus, Umsatzsteuerbeträge für Leistungen, die nicht der Umsatzsteuer unterlägen, so zB Leistungen nach § 3a Abs 10 UStG, wenn der Leistungsempfänger ein ausländischer Unternehmer sei, könnten nicht abgezogen werden, und zwar auch dann nicht, wenn sie auf Grund der Rechnungslegung (§ 11 Abs 12 oder 14 UStG) geschuldet würden.Das Finanzamt wies den Antrag auf Vorsteuerstattung ab. In der Bescheidbegründung führte das Finanzamt im Wesentlichen aus, Umsatzsteuerbeträge für Leistungen, die nicht der Umsatzsteuer unterlägen, so zB Leistungen nach Paragraph 3 a, Absatz 10, UStG, wenn der Leistungsempfänger ein ausländischer Unternehmer sei, könnten nicht abgezogen werden, und zwar auch dann nicht, wenn sie auf Grund der Rechnungslegung (Paragraph 11, Absatz 12, oder 14 UStG) geschuldet würden.
In der Berufung gegen diesen Bescheid brachte die Beschwerdeführerin vor, die Verordnung BGBl II 1997/102 sehe vor, dass der Leistungsort einer Telekommunikationsleistung vom Drittland ins Inland verlagert werde, wenn in Österreich die Nutzung oder Auswertung erfolge. Der Begriff der "Nutzung oder Auswertung" sei im UStG 1994 nicht weiter definiert. Das Bundesministerium für Finanzen habe die Auffassung vertreten, das Telefonieren in Österreich sei als steuerpflichtige Nutzung im Inland zu betrachten, und zwar unabhängig davon, ob der Telefonierende ein Inländer oder Drittländer sei; die Leistung werde dort erbracht, wo der Leistungsempfänger telefoniere. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin sei aber in diesem Zusammenhang der Zweck der Verordnungsermächtigung des § 3a Abs 13 UStG 1994 zu berücksichtigen. Demnach dürfe eine Ortsverlagerung ins Inland nur zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen oder zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung erfolgen. Gerade dieser Zweck der Verordnungsermächtigung werde durch die Auslegung der Behörde verfehlt, zumal gerade diese eine Doppelbesteuerung bewirke, weil die streitgegenständlichen Leistungen auch im Ausland versteuert würden. Verstehe man aber die Begriffe "Nutzung oder Auswertung" in einem wirtschaftlichen Sinn, so werde die Doppelbesteuerung entsprechend § 3a Abs 13 UStG 1994 vermieden, weil dann der Leistungsort im Ausland liege. Die 6. MwSt-Richtlinie 77/388/EWG lege nicht fest, wessen Nutzung oder Auswertung für die Ortsbestimmung maßgebend sei. Die Interpretation des Bundesministeriums für Finanzen gehe davon aus, dass die Nutzung oder Auswertung durch den Endkunden entscheidend sei. Es sei aber auch möglich, die Begriffe "Nutzung oder Auswertung" im Sinne einer wirtschaftlichen Nutzung oder Auswertung zu verstehen. Insbesondere wenn die Leistung des inländischen Mobilfunkbetreibers in die Leistungserbringung eines (ausländischen) Unternehmers Eingang finde, indem der Leistungsempfänger die Leistung im Rahmen seines (ausländischen) Unternehmens nützt, finde die Nutzung dort statt, wo der Leistungsempfänger seinen Sitz bzw seine Betriebsstätte habe. Beim in Streit stehenden Roaming bestehe eine Leistungsbeziehung zwischen dem österreichischen Provider und dem ausländischen Netzbetreiber. Leistungsempfänger sei der ausländische Netzbetreiber. Die wirtschaftliche Nutzung der Leistung des inländischen Anbieters erfolge daher im vorliegenden Fall am Sitz des ausländischen Netzbetreibers. Die von österreichischen Netzbetreibern an die Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen seien somit in Österreich nicht umsatzsteuerbar.In der Berufung gegen diesen Bescheid brachte die Beschwerdeführerin vor, die Verordnung BGBl römisch zwei 1997/102 sehe vor, dass der Leistungsort einer Telekommunikationsleistung vom Drittland ins Inland verlagert werde, wenn in Österreich die Nutzung oder Auswertung erfolge. Der Begriff der "Nutzung oder Auswertung" sei im UStG 1994 nicht weiter definiert. Das Bundesministerium für Finanzen habe die Auffassung vertreten, das Telefonieren in Österreich sei als steuerpflichtige Nutzung im Inland zu betrachten, und zwar unabhängig davon, ob der Telefonierende ein Inländer oder Drittländer sei; die Leistung werde dort erbracht, wo der Leistungsempfänger telefoniere. Nach Ansicht der Beschwerdeführerin sei aber in diesem Zusammenhang der Zweck der Verordnungsermächtigung des Paragraph 3 a, Absatz 13, UStG 1994 zu berücksichtigen. Demnach dürfe eine Ortsverlagerung ins Inland nur zur Vermeidung von Wettbewerbsverzerrungen oder zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung erfolgen. Gerade dieser Zweck der Verordnungsermächtigung werde durch die Auslegung der Behörde verfehlt, zumal gerade diese eine Doppelbesteuerung bewirke, weil die streitgegenständlichen Leistungen auch im Ausland versteuert würden. Verstehe man aber die Begriffe "Nutzung oder Auswertung" in einem wirtschaftlichen Sinn, so werde die Doppelbesteuerung entsprechend Paragraph 3 a, Absatz 13, UStG 1994 vermieden, weil dann der Leistungsort im Ausland liege. Die 6. MwSt-Richtlinie 77/388/EWG lege nicht fest, wessen Nutzung oder Auswertung für die Ortsbestimmung maßgebend sei. Die Interpretation des Bundesministeriums für Finanzen gehe davon aus, dass die Nutzung oder Auswertung durch den Endkunden entscheidend sei. Es sei aber auch möglich, die Begriffe "Nutzung oder Auswertung" im Sinne einer wirtschaftlichen Nutzung oder Auswertung zu verstehen. Insbesondere wenn die Leistung des inländischen Mobilfunkbetreibers in die Leistungserbringung eines (ausländischen) Unternehmers Eingang finde, indem der Leistungsempfänger die Leistung im Rahmen seines (ausländischen) Unternehmens nützt, finde die Nutzung dort statt, wo der Leistungsempfänger seinen Sitz bzw seine Betriebsstätte habe. Beim in Streit stehenden Roaming bestehe eine Leistungsbeziehung zwischen dem österreichischen Provider und dem ausländischen Netzbetreiber. Leistungsempfänger sei der ausländische Netzbetreiber. Die wirtschaftliche Nutzung der Leistung des inländischen Anbieters erfolge daher im vorliegenden Fall am Sitz des ausländischen Netzbetreibers. Die von österreichischen Netzbetreibern an die Beschwerdeführerin erbrachten Leistungen seien somit in Österreich nicht umsatzsteuerbar.
Aus den Begründungserwägungen der Richtlinie 1999/59/EG, mit welche die 6. MwSt-Richtlinie geändert worden sei, ergebe sich, dass Maßnahmen ergriffen werden sollten, um sicherzustellen, dass Telekommunikationsdienstleistungen, die von in der Gemeinschaft ansässigen Kunden in Anspruch genommen würden, auch in der Gemeinschaft besteuert würden. Um dieses Ziel zu erreichen, sollten die Telekommunikationsdienstleistungen, die an in der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige (oder an in Drittländern ansässige Empfänger) erbracht würden, grundsätzlich am Ort des Leistungsempfängers besteuert würden. Damit Telekommunikationsdienstleistungen, die von in Drittländern ansässigen Steuerpflichtigen an in der Gemeinschaft ansässige Nichtsteuerpflichtige erbracht und in der Gemeinschaft tatsächlich genutzt oder ausgewertet würden, einheitlich besteuert würden, müssten die Mitgliedstaaten von der Möglichkeit der Ortsverlagerung nach Art 9 Abs 3 lit b der 6. MwSt-Richtlinie Gebrauch machen. Nur für den Fall, dass Telekommunikationsdienstleistungen von einem außerhalb der Gemeinschaft ansässigen Steuerpflichtigen an in der Gemeinschaft ansässige Nichtsteuerpflichtige erbracht würden, sei der Leistungsort ins Inland zu verlagern, wenn hier die Nutzung oder Auswertung erfolge. Die Umsetzung dieser Regelungen in Österreich erfolge durch die Verordnung BGBl II 1997/102; die Verordnung unterscheide bei der Bestimmung des Ortes der Telekommunikationsleistung nicht danach, ob eine Leistung von einem im Drittland ansässigen Unternehmer oder von einem im Inland ansässigen Unternehmer erbracht werde. Eine derartige Unterscheidung wäre jedoch erforderlich, um die gemeinschaftsrechtlichen Differenzierungen abzubilden. Es komme gerade durch die Anwendung der Verordnung bzw. durch die von der Behörde vertretene Interpretation der Verordnung zu Doppelbesteuerungen und Wettbewerbsverzerrungen.Aus den Begründungserwägungen der Richtlinie 1999/59/EG, mit welche die 6. MwSt-Richtlinie geändert worden sei, ergebe sich, dass Maßnahmen ergriffen werden sollten, um sicherzustellen, dass Telekommunikationsdienstleistungen, die von in der Gemeinschaft ansässigen Kunden in Anspruch genommen würden, auch in der Gemeinschaft besteuert würden. Um dieses Ziel zu erreichen, sollten die Telekommunikationsdienstleistungen, die an in der Gemeinschaft ansässige Steuerpflichtige (oder an in Drittländern ansässige Empfänger) erbracht würden, grundsätzlich am Ort des Leistungsempfängers besteuert würden. Damit Telekommunikationsdienstleistungen, die von in Drittländern ansässigen Steuerpflichtigen an in der Gemeinschaft ansässige Nichtsteuerpflichtige erbracht und in der Gemeinschaft tatsächlich genutzt oder ausgewertet würden, einheitlich besteuert würden, müssten die Mitgliedstaaten von der Möglichkeit der Ortsverlagerung nach Artikel 9, Absatz 3, Litera b, der 6. MwSt-Richtlinie Gebrauch machen. Nur für den Fall, dass Telekommunikationsdienstleistungen von einem außerhalb der Gemeinschaft ansässigen Steuerpflichtigen an in der Gemeinschaft ansässige Nichtsteuerpflichtige erbracht würden, sei der Leistungsort ins Inland zu verlagern, wenn hier die Nutzung oder Auswertung erfolge. Die Umsetzung dieser Regelungen in Österreich erfolge durch die Verordnung BGBl römisch zwei 1997/102; die Verordnung unterscheide bei der Bestimmung des Ortes der Telekommunikationsleistung nicht danach, ob eine Leistung von einem im Drittland ansässigen Unternehmer oder von einem im Inland ansässigen Unternehmer erbracht werde. Eine derartige Unterscheidung wäre jedoch erforderlich, um die gemeinschaftsrechtlichen Differenzierungen abzubilden. Es komme gerade durch die Anwendung der Verordnung bzw. durch die von der Behörde vertretene Interpretation der Verordnung zu Doppelbesteuerungen und Wettbewerbsverzerrungen.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Strittig sei, ob das Telefonieren eines Kunden der Beschwerdeführerin in Österreich eine Nutzung bzw. Auswertung in Österreich im Sinne des § 1 der Verordnung BGBl II 1997/102 sei, damit Umsatzsteuerpflicht in Österreich ausgelöst werde und als Folge dessen die beantragte Erstattung der Vorsteuern nach § 1 Abs 1 Z 1 der Verordnung BGBl 1995/279 nicht zulässig sei.Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Strittig sei, ob das Telefonieren eines Kunden der Beschwerdeführerin in Österreich eine Nutzung bzw. Auswertung in Österreich im Sinne des Paragraph eins, der Verordnung BGBl römisch zwei 1997/102 sei, damit Umsatzsteuerpflicht in Österreich ausgelöst werde und als Folge dessen die beantragte Erstattung der Vorsteuern nach Paragraph eins, Absatz eins, Ziffer eins, der Verordnung BGBl 1995/279 nicht zulässig sei.
Nach § 3a Abs 13 UStG 1994 könne der Bundesminister für Finanzen, um Doppelbesteuerungen oder Wettbewerbsverzerrungen zu vermeiden, durch Verordnung bestimmen, dass sich der Ort einer im Abs 10 genannten sonstigen Leistung abweichend von Abs 9 und Abs 12 danach bestimme, wo die sonstige Leistung genutzt oder ausgewertet werde. Dies gelte dann sowohl für die Leistungen der inländischen Mobilnetzbetreiber an die Beschwerdeführerin, als auch für die Roamingleistungen der Beschwerdeführerin an deren Kunden im Drittland. Von dieser Verordnungsermächtigung sei mit der Verordnung BGBl II 1997/102 hinsichtlich der Telekommunikationsdienstleistungen Gebrauch gemacht worden.Nach Paragraph 3 a, Absatz 13, UStG 1994 könne der Bundesminister für Finanzen, um Doppelbesteuerungen oder Wettbewerbsverzerrungen zu vermeiden, durch Verordnung bestimmen, dass sich der Ort einer im Absatz 10, genannten sonstigen Leistung abweichend von Absatz 9 und Absatz 12, danach bestimme, wo die sonstige Leistung genutzt oder ausgewertet werde. Dies gelte dann sowohl für die Leistungen der inländischen Mobilnetzbetreiber an die Beschwerdeführerin, als auch für die Roamingleistungen der Beschwerdeführerin an deren Kunden im Drittland. Von dieser Verordnungsermächtigung sei mit der Verordnung BGBl römisch zwei 1997/102 hinsichtlich der Telekommunikationsdienstleistungen Gebrauch gemacht worden.
Die Nutzung oder Auswertung einer Leistung sei dort gegeben, wo sich die Leistung wirtschaftlich auswirke. Das sei der Ort, an dem der Leistungsempfänger die Leistung wirtschaftlich in Anspruch nehme, wo er sie verwende oder auswerte und sie ihm wirtschaftlich zu Gute komme. Der Ort der Nutzung oder Auswertung entspreche nach dem Bestimmungslandprinzip dem Ort des Verbrauches (Hinweis auf Plückebaum/Malitzky, UStG, Tz. 208 zu § 3a, sowie Birkenfeld, USt-Handbuch I Rz. 1167.1 und 2). Das ausschlaggebende Kriterium sei der Verbrauch bzw. der Gebrauch im Sinne der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer. Werde die Möglichkeit des Telefonierens eingeräumt, werde die Leistung dort erbracht, wo der Leistungsempfänger telefoniere.Die Nutzung oder Auswertung einer Leistung sei dort gegeben, wo sich die Leistung wirtschaftlich auswirke. Das sei der Ort, an dem der Leistungsempfänger die Leistung wirtschaftlich in Anspruch nehme, wo er sie verwende oder auswerte und sie ihm wirtschaftlich zu Gute komme. Der Ort der Nutzung oder Auswertung entspreche nach dem Bestimmungslandprinzip dem Ort des Verbrauches (Hinweis auf Plückebaum/Malitzky, UStG, Tz. 208 zu Paragraph 3 a,, sowie Birkenfeld, USt-Handbuch römisch eins Rz. 1167.1 und 2). Das ausschlaggebende Kriterium sei der Verbrauch bzw. der Gebrauch im Sinne der Umsatzsteuer als Verbrauchsteuer. Werde die Möglichkeit des Telefonierens eingeräumt, werde die Leistung dort erbracht, wo der Leistungsempfänger telefoniere.
Da die Nutzung österreichischer Netze durch die Beschwerdeführerin bzw. deren Kunden in S eine Auswertung bzw. Nutzung im Inland im Sinne des § 3a Abs 13 UStG 1994 und des § 1 der Verordnung
