TE Vwgh Erkenntnis 2008/9/24 2006/15/0120

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des EM in D, vertreten durch Blum, Hagen & Partner, Rechtsanwälte GmbH in 6800 Feldkirch, Liechtensteinerstraße 76, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Feldkirch, vom 10. Februar 2006, GZ. RV/0233-F/05, betreffend Einkommensteuer 2004, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit seiner Einkommensteuererklärung 2004 beantragte der Beschwerdeführer die Berücksichtigung der Aufwendungen für insgesamt 6 Kuraufenthalte als außergewöhnliche Belastung. Geltend gemacht wurden Fahrtkosten (Kilometergeld), und Aufenthaltskosten (Tagessätze, Kosten für Eintritte in das Bad und Aufwendungen für Liegen) im Gesamtbetrag von EUR 6.184,58.

Mit dem im Instanzenzug ergangenen angefochtenen Bescheid wurden die geltend gemachten Kosten nicht als außergewöhnliche Belastung anerkannt. Der Beschwerdeführer - so die Ausführungen der belangten Behörde im angefochtenen Bescheid -, der seit langem unter einem rheumatischen Halswirbel- und Lendenwirbelsäulensyndrom leide, absolviere seit 1997 jährlich vier- bis achtmal Badeaufenthalte in Bad Bük und mache die damit verbundenen Kosten stets als außergewöhnliche Belastung geltend. Einer der Aufenthalte falle dabei regelmäßig in den Zeitraum Weihnachten/Neujahr, ein anderer auf eine rund dreiwöchige Periode im Juli/August. Dazwischen seien kürzere Aufenthalte zu verzeichnen, die manchmal nur drei oder vier Tage umfassten. Der Beschwerdeführer habe jeweils Fahrtkosten, Tages- und Nächtigungssätze, sowie Eintritte in das Bad und Auslagen für die Liegen verzeichnet. Rechnungen, die die Kuranwendungen belegen würden, oder Hotel- oder Pensionsrechnungen seien nie vorgelegt worden. Der Beschwerdeführer habe einen "ärztlichen Befundbericht" vorgelegt. Darin sei zu lesen, dass sich auch im Jahr 2004 als günstigste Behandlung das Heilwasser in Bad Bük in Ungarn erwiesen habe, sodass der Beschwerdeführer wie in den Vorjahren wiederholt Badekuren absolviert habe.

Dieses Schreiben sei nicht vor Antritt der Kur, sondern im Nachhinein in Form einer pauschalen Empfehlung erstellt worden. Daraus lasse sich die Notwendigkeit eines Kuraufenthaltes nicht ablesen. Der Beschwerdeführer habe keinen Nachweis für eine kurärztliche Betreuung und Behandlung erbracht. Er habe vorgebracht, sein Hausarzt kenne ihn und sein Leiden besser als jeder Kurarzt und werde von ihm auch vor und nach seinen Reisen aufgesucht. Die von ihm während der Aufenthalte im Kurort täglich in Anspruch genommenen Badeanwendungen könnten einen detaillierten kurärztlichen Therapieplan und einen Nachweis eines Heilverfahrens nicht ersetzen. Wenn der Beschwerdeführer subjektiv der Überzeugung sei, selbst am besten zu wissen, in welcher Form und Intensität er sich die Kuranwendungen einteilen müsse, und er im Übrigen auch durch seinen Hausarzt hinlänglich ärztlich überwacht sei, so sei dies glaubwürdig und erfreulich, mache aber allein seine Reisen nicht zu steuerlich anzuerkennenden Kurreisen. Der Beschwerdeführer habe die Badeaufenthalte in seiner regulären Urlaubszeit positioniert, sich in einem Privatquartier ohne kurmäßig geregelte Tages- und Freizeitgestaltung eingemietet und sei fallweise von seiner Ehefrau begleitet worden, die das selbe in Eigenregie erstellte Tagesprogramm in der allgemein zugänglichen Badehalle absolviert habe. Damit sei ein Nachweis für die Zwangsläufigkeit der Reisen nicht erbracht worden.

Soweit sich der Beschwerdeführer auf den Grundsatz von Treu und Glauben berufe, weil das Finanzamt in den Vorjahren die Aufwendungen anerkannt habe, sei ihm zu entgegnen, dass die Behörde verpflichtet sei, von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde über die Beschwerde erwogen:

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988 sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen:

1.

Sie muss außergewöhnlich sein (Abs. 2),

2.

Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3),

3.

Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).

Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten, noch Sonderausgaben sein.

Zwangsläufig erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen nach § 34 Abs. 3 leg. cit. dann, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

Will ein Steuerpflichtiger Aufwendungen als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt wissen, hat er selbst alle Umstände darzulegen, auf welche die abgabenrechtliche Begünstigung gestützt werden kann (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 22. Februar 2001, 98/15/0123, und vom 10. August 2005, 2001/13/0191).

Nicht jeder auf ärztliches Anraten und aus medizinischen Gründen durchgeführte Kuraufenthalt führt zu einer außergewöhnlichen Belastung. Der Begriff "Kur" erfordert ein bestimmtes, unter ärztlicher Aufsicht und Betreuung durchgeführtes Heilverfahren. Die Aufwendungen für den Kuraufenthalt müssen zwangsläufig erwachsen, womit es erforderlich ist, dass die der Behandlung dienende Reise zur Heilung oder Linderung einer Krankheit nachweislich notwendig ist. An den - vom Steuerpflichtigen zu führenden - Nachweis dieser Voraussetzungen müssen wegen der im Allgemeinen schwierigen Abgrenzung solcher Reisen von den ebenfalls der Gesundheit dienenden Erholungsreisen strenge Anforderungen gestellt werden.

Zum Nachweis der Zwangsläufigkeit eines Kuraufenthaltes ist die Vorlage eines vor Antritt der Kur ausgestellten ärztlichen Zeugnisses erforderlich, aus dem sich die Notwendigkeit und Dauer der Reise sowie das Reiseziel ergeben. Einem ärztlichen Gutachten kann es gleich gehalten werden, wenn zu einem Kuraufenthalt von einem Träger der gesetzlichen Sozialversicherung oder auf Grund beihilfenrechtlicher Bestimmungen Zuschüsse geleistet werden, da zur Erlangung dieser Zuschüsse ebenfalls in der Regel ein ärztliches Gutachten vorgelegt werden muss.

Wesentlich ist weiters, dass die Reise nach ihrem Gesamtcharakter ein Kuraufenthalt, d.h. mit einer nachweislich kurgemäß geregelten Tages- und Freizeitgestaltung, ist und nicht bloß ein Erholungsaufenthalt, welcher der Gesundheit letztlich auch förderlich ist (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 22. Februar 2001, 98/15/0123, vom 25. April 2002, 2000/15/0139, vom 28. Oktober 2004, 2001/15/0164, und vom 22. Dezember 2004, 2001/15/0116).

Der Beschwerdeführer macht geltend, er stehe unter ständiger ärztlicher Aufsicht seines Vertrauensarztes. Dieser habe auch bestätigt, dass die Behandlung mit dem Heilwasser für die Heilung und Linderung seiner Krankheit zweckdienlich sei und dass ihm sonst nichts in dieser Art und Weise helfe. Die Heilung bestehe einzig und allein darin, dass sich der Beschwerdeführer in dem Heilwasser aufhalte. Bei dieser Heilmethode sei es nicht vonnöten, dass ein Arzt neben ihm sitze oder ihn in sonstiger Art und Weise beaufsichtige.

Nach der dargestellten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes kommt die Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung nur dann in Betracht, wenn der Aufenthalt nicht den Charakter eines Erholungsurlaubes, sondern jenen eines Kuraufenthaltes hat. Kosten für Urlaubsreisen erwachsen auch nicht dadurch zwangsläufig, dass der Arzt aus medizinischen Gründen solche empfiehlt (vgl. Hofstätter/Reichel, § 34 EStG 1988 - Einzelfälle "Kurkosten"). Ärztliche Anordnungen, die die Notwendigkeit des Kuraufenthaltes belegen, oder Bestätigungen, wonach die Kuranwendungen unter ärztlicher Aufsicht und Kontrolle erfolgt seien, liegen im Beschwerdefall nicht vor. Es kann daher der belangten Behörde nicht mit Erfolg entgegengetreten werden, wenn sie die Aufwendungen für die genannten Reisen nicht als außergewöhnliche Belastung gemäß § 34 EStG 1988 behandelt hat.

Das Vorbringen des Beschwerdeführers, die heilende Wirkung des Wassers sei schon dadurch belegt, dass er seit Jahren vierbis achtmal im Jahr diesen Badeort aufsucht, kann daran nichts ändern. Dass der Aufenthalt in diesem Badeort der Gesundheit des Beschwerdeführers förderlich gewesen ist, reicht für die Anerkennung als Kurreise im oben dargestellten Sinne nicht aus.

Soweit sich der Beschwerdeführer auf den Grundsatz von Treu und Glauben beruft, ist ihm zu entgegnen, dass dieser Grundsatz nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung schützt. Der Umstand, dass die Abgabenbehörde eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen. Die Behörde ist verpflichtet, von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen (vgl. Ritz, BAO3, § 114, Tz. 9, mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung).

Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Von der Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG Abstand genommen werden.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 24. September 2008