TE Vwgh Erkenntnis 1994/5/31 91/14/0170

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Hnatek, Dr. Karger, Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Rätin Dr. Hutter, über die Beschwerde der E in S, vertreten durch Dr. R, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der Finanzlandesdirektion für Salzburg vom 14. Juni 1991, Zl. 16/174-GA3-Em/89, betreffend Eintragung eines steuerfreien Betrages auf der Lohnsteuerkarte für das Kalenderjahr 1988, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 11.570,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin ist Vertragslehrerin an der Landesberufsschule in S. Sie wurde vom Dienstgeber unter Fortzahlung der Bezüge zum Zwecke des Besuches des zweisemestrigen Lehrganges zur Ablegung der Lehramtsprüfung an der Berufspädagogischen Akademie des Bundes in Innsbruck für das Schuljahr 1988/89 beurlaubt. Mit Eingabe vom 28. März 1989 beantragte sie gemäß § 63 Abs. 1 EStG 1972 die Eintragung eines Freibetrages auf der Lohnsteuerkarte wegen erhöhter Werbungskosten. Als Werbungskosten machte sie u.a. Mietaufwendungen für eine von ihr in Innsbruck angemietete Mietwohnung (S 14.800,--), Aufwendungen zur Erlangung dieser Wohnung (S 1.110,40: Kosten für Annoncen und für Übernachtung in Innsbruck zur Wohnungssuche), Aufwendungen für die Einrichtung der Wohnung sowie für einen Telefonanschluß (S 5.859,30), Tagesgelder für den Aufenthalt in Innsbruck für 65 Tage vom 20. September bis zum 31. Dezember 1988 unter Abzug einer Haushaltsersparnis von 10 % (S 21.060,--) sowie Kosten für Fahrten zwischen S (von der Beschwerdeführerin als Wohnsitz bezeichnet) und Innsbruck sowie für Fahrten innerhalb von Innsbruck zwischen ihrer Wohnung und drei verschiedenen Bildungsstätten (S 25.413,50 nach Abzug eines vom Arbeitgeber geleisteten Fahrtkostenzuschusses) geltend.

Das Finanzamt gab dem Antrag nur teilweise Folge und berücksichtigte als Werbungskosten von den oben genannten Aufwendungen Kosten der Wohnungsmiete (S 14.800,--), Aufwendungen für die Erlangung der Wohnung (S 1.110,--), Tagesgelder (S 14.300,--) sowie die Kosten des öffentlichen Verkehrsmittels für die Fahrten von S nach Innsbruck und innerhalb von Innsbruck (S 6.189,--), brachte aber eine vom Arbeitgeber gewährte Bildungszulage (S 1.200,--) in Abzug.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung der Beschwerdeführerin keine Folge und berücksichtigte als Werbungskosten lediglich Kilometergelder für die Wohnsitzverlegung von S nach Innsbruck (S 703,--), Verpflegungsmehraufwendungen für die ersten zwei Wochen in Innsbruck (S 2.800,--) und Kosten des öffentlichen Verkehrsmittels in Innsbruck (S 1.400,--), wobei wiederum die Bildungszulage von S 1.200,-- in Abzug gebracht wurde. Zur Begründung wird im wesentlichen ausgeführt, eine Reise im Sinn des § 16 Abs. 1 Z. 9 EStG 1972 stelle der Aufenthalt in Innsbruck schon deshalb nicht dar, weil er von längerer Dauer gewesen sei. Zudem habe die Beschwerdeführerin ihre Mietwohnung in S für die Dauer des Fortbildungslehrganges unter Weiterverrechnung ihrer Mietaufwendungen untervermietet. Während dieses Zeitraumes sei ihr die Wohnung daher nicht zur Verfügung gestanden. Diese Wohnung habe daher keinen Wohnsitz der Beschwerdeführerin darstellen können. Auf den an die Beschwerdeführerin ergangenen Vorhalt, sie möge nachweisen, daß sie tatsächlich an den Wochenenden über die Wohnung verfügen habe können, habe diese mitgeteilt, daß ihr die Wohnung am Wochenende nicht zur Verfügung gestanden sei, und weiters ausgeführt: "Auch, daß man eine Zweierbeziehung eingeht, dürfte völlig legitim sein. Ich bin mir nicht sicher, ob ich dem Finanzamt genaue Auskunft über mein diesbezügliches Privatleben geben muß, also bei wem und mit wem ich meine Wochenenden verbrachte." Die Beschwerdeführerin habe auch damit nicht dargelegt, einen Wohnsitz in S begründet zu haben. Die belangte Behörde gehe daher davon aus, daß die Beschwerdeführerin während der Zeit des Besuches des Lehrganges an der Berufspädagogischen Akademie in Innsbruck lediglich einen Wohnsitz in Innsbruck gehabt habe. Aufwendungen für den (einzigen) Haushalt sowie die Verpflegung stellten aber nichtabzugsfähige Kosten der Lebensführung dar. Auch die Kosten für die Fahrten zwischen Innsbruck und S stellten keine Werbungskosten dar, weil die Beschwerdeführerin in S nicht über einen Wohnsitz verfügt habe. Auch die Kosten für den Erwerb der Mietwohnung in Innsbruck sowie für deren Einrichtung und für den Telefonanschluß stellten nicht abzugsfähige Aufwendungen der Lebensführung dar. Da somit die Beschwerdeführerin ihren Wohnsitz von S nach Innsbruck aus beruflichen Gründen verlegt habe, seien die durch die Übersiedlung veranlaßten Fahrtkosten (berechnet mit dem entsprechenden Kilometergeld) als Werbungskosten abzusetzen. Im Hinblick auf die Verpflegungsmehraufwendungen, die an einem neuen Wohnort mangels Kenntnis über preisgünstige Verpflegungsmöglichkeiten anfallen, sei für die ersten beiden Wochen des Aufenthaltes am neuen Wohnort in Innsbruck ein geschätzter Betrag von S 2.800,-- (S 200,-- pro Tag) bei den Werbungskosten anzusetzen. Für die Fahrten innerhalb von Innsbruck von der Wohnung in der K-Straße zu den diversen Bildungsstätten (Pastorstraße, Anichstraße und Lohbachufer) sei bedeutsam, daß die Benutzung eines öffentlichen Verkehrsmittels insbesondere im Hinblick auf die im Bereich der Pastorstraße und ihrer Umgebung bestehenden Halte- und Parkverbote zumutbar gewesen sei. Es seien daher für diese Fahrten nicht die Kosten des eigenen Kraftfahrzeuges, sondern jene des öffentlichen Verkehrsmittels zu berücksichtigen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht wird.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gegen die übereinstimmende Ansicht der Streitteile, es handle sich beim Besuch des Lehrganges für die Lehramtsprüfung durch die Beschwerdeführerin um Berufsfortbildung in ihrem Beruf als Vertragslehrer an einer Landesberufsschule und damit bei den hiedurch verursachten Aufwendungen um Werbungskosten, sind dem Gerichtshof Bedenken nicht entstanden (vgl. hg. Erkenntnisse vom 3. April 1990, 89/14/0276 und vom 18. Dezember 1990, 87/14/0149).

Unbestritten ist, daß die Beschwerdeführerin ihre Mietwohnung in S unter Weiterverrechnung der ihr angefallenen Kosten von Beginn ihres Aufenthaltes zum Besuch des Lehrganges in Innsbruck an untervermietet hat. Dadurch hat sie in dieser Wohnung keinen Haushalt geführt. In einem mängelfreien Verfahren hat die belangte Behörde somit festgestellt, daß der einzige Haushalt der Beschwerdeführerin in der Wohnung in Innsbruck gelegen war. In rechtlicher Hinsicht hat sodann die Behörde zu Recht angenommen, daß die Aufwendungen für den einzigen Haushalt (Miete, Einrichtungsgegenstände, Telefon) zu den nicht abzugsfähigen Aufwendungen der Lebensführung (§ 20 Abs. 1 Z.1 EStG 1972) gehören. Ebenso gehören zu diesen Kosten der Lebenshaltung die von der Beschwerdeführerin geltend gemachten Verpflegungskosten für die Zeit des Kursbesuches, und zwar auch soweit sie Kosten der Gasthausverpflegung sind, ist doch ganz allgemein ein bedeutender Teil der Erwerbstätigen darauf angewiesen, Mahlzeiten außerhalb des Haushaltes einzunehmen (vgl. hg. Erkenntnis vom 3. März 1992, 88/14/0081).

Die Kosten für die Verlegung des Wohnsitzes von S nach Innsbruck wurden von der belangten Behörde zu Recht als beruflich bedingte Umzugskosten eingestuft. Allerdings anerkannte die belangte Behörde unter diesem Titel lediglich Fahrtkosten. Als Umzugskosten sind jedoch auch Kosten zur Erlangung der neuen Wohnung anzusehen (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 16 Tz 102 "Umzugskosten"). Während das Finanzamt derartige Aufwendungen (Annoncen, Nächtigungskosten für den Aufenthalt in Innsbruck zur Erlangung der Wohnung) anerkannt hatte (S 1.110,--) berücksichtigte die belangte Behörde diese Aufwendungen ohne jegliche Begründung nicht. Damit hat sie bereits den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit seines Inhaltes belastet.

Die Beschwerdeführerin brachte im Verwaltungsverfahren vor, sie habe an jedem Wochenende Innsbruck verlassen und sei nach S oder H, den Wohnort ihrer Eltern, gefahren. Die Wohnung in Innsbruck sei so klein gewesen, daß sie die für die Lebensführung benötigten Gegenstände sowie Studienunterlagen dort nicht zur Gänze unterbringen hätte können. Zur Mietwohnung in S habe eine Dachkammer gehört, in der sie private Gegenstände lagern habe können. Weiters habe sie Studienunterlagen in einem Raum in der Landesberufsschule in S untergebracht. An Wochenenden habe sie daher nicht mehr benötigte Sachen von Innsbruck mitgenommen und neue Sachen nach Innsbruck zurückgebracht, woraus sich eine berufliche Veranlassung der Fahrten mit dem PKW ergebe. Zu diesem Vorbringen hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid nicht Stellung genommen. Auch damit wurde der Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet. Es wäre Sache der belangten Behörde gewesen, zu prüfen, ob die Fahrten der Beschwerdeführerin tatsächlich aus den vorgetragenen Gründen erforderlich waren, oder - etwa zum Aufsuchen des Freundeskreises - privat veranlaßt waren. Wenn die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift ausführt, wöchentliche Fahrten zum Austausch der Lernbehelfe widersprächen den Erfahrungen des täglichen Lebens, die Gründe für die Fahrten lägen ausschließlich im privaten Bereich, so liegt darin der untaugliche Versuch, die Beweiswürdigung nachzuholen. Darauf hingewiesen sei aber, daß Fahrkosten zum Besuch der Eltern grundsätzlich Aufwendungen der privaten Lebensführung sind (vgl. hg. Erkenntnis vom 22. September 1987, 87/14/0066).

Was die Fahrtkosten der Beschwerdeführerin innerhalb von Innsbruck zwischen ihrer Wohnung und den einzelnen Ausbildungsstätten betrifft, so hat die belangte Behörde die Tatsache, daß für diese Fahrten das Kraftfahrzeug der Beschwerdeführerin benutzt worden sei, nicht in Zweifel gezogen. Den Umstand, daß in bestimmten Gebieten von Innsbruck nur schwer eine Parkmöglichkeit gefunden werden könne, hat die belangte Behörde nicht in Zusammenhang damit, daß für die einzelnen Strecken stets die gleiche Anzahl an gefahrenen Kilometern aufgezeichnet wurde, im Rahmen der freien Beweiswürdigung verwertet, wiewohl es eine Beweisregel, nach welcher die Aufzeichnung von zurückgelegten Fahrten einen unwiderleglichen Beweis erbringen könnten, nicht gibt (vgl. § 163 BAO). Sie hat aus diesem Umstand lediglich die Zumutbarkeit der Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel abgeleitet. Ausgehend von dem von ihr angenommenen Sachverhalt unterlag sie aber einem Rechtsirrtum, wenn sie nicht die tatsächlich aufgewendeten Kosten des Kraftfahrzeuges, sondern nur die fiktiven Kosten eines öffentlichen Verkehrsmittels anerkannte, weil die Aufwendungen für den eigenen PKW des Dienstnehmers auch dann als dessen Werbungskosten abzugsfähig sind, wenn die Wegstrecke mit einem öffentlichen Verkehrsmittel (in zumutbarer Weise) zurückgelegt werden könnte (vgl. hg. Erkenntnis vom 22. Dezember 1980, 2001/79;

Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 16 Tz 84;

Doralt, EStG2, § 16 Tz 220 "Fahrtkosten").

Zu Unrecht hat die belangte Behörde schließlich die Fortbildungskosten um den Betrag, welcher der Beschwerdeführerin von ihrem Arbeitgeber als Bildungszulage gewährt wurde, gekürzt. Zwar dürfen gemäß § 20 Abs. 2 EStG 1972 Ausgaben, soweit sie mit nicht steuerpflichtigen Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, bei der Ermittlung der Einkünfte nicht abgezogen werden. Die belangte Behörde hat aber in keiner Weise dargelegt, aus welchen Gründen die Bildungszulage eine nicht steuerpflichtige Einnahme darstellen sollte. Der Umstand, daß der Arbeitgeber bei Auszahlung des Bezuges diesen als nicht steuerbar qualifiziert hat, ist in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung.

Somit war der angefochtene Bescheid wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr. 104/1991.