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32/01 Finanzverfahren allgemeines AbgabenrechtNorm
BAO §272Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Nowakowski und die Hofräte MMag. Maislinger sowie die Hofrätin Dr.in Lachmayer als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision des A.A. in Y, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 6. September 2019, Zl. RV/7101646/2018, betreffend Einkommensteuer 2014, den Beschluss gefasst:
Spruch
Die Revision wird zurückgewiesen.
Der Revisionswerber hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von € 553,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1 Der Revisionswerber ist Rechtsanwalt. Er beteiligte sich im Jahr 2012 an der D GmbH, die zum Zweck des Ankaufes, der Sanierung und des Weiterverkaufs einer Liegenschaft in W gegründet worden war. Der Revisionswerber gewährte der D GmbH ein Gesellschafterdarlehen mit einer 15%igen Verzinsung, um - gemeinsam mit einem anderen Gesellschafterdarlehen und einem Bankkredit - der D GmbH den Ankauf der Liegenschaft zu finanzieren. Dieses Darlehen sollte mit Verkauf der Liegenschaft, spätestens aber mit 31. März 2014 getilgt werden. Der Revisionswerber nahm seinerseits einen Bankkredit zur Finanzierung des Gesellschafterdarlehens auf. Im März 2012 erwarb die D GmbH besagte Liegenschaft. Im April 2013 veräußerte die D GmbH die Liegenschaft. Eine Rückzahlung des Darlehens erfolgte nicht. Im März 2014 wurde über die D GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet.
2 Der Kaufpreis wurde nach Angaben des Revisionswerbers vom Geschäftsführer der D GmbH veruntreut. Der Revisionswerber zahlte im Jahr 2014 ca. € 169.000 für den von ihm aufgenommenen Kredit zurück.
3 Der Revisionswerber machte diese Zahlung als betriebliche Aufwendungen in seiner Steuererklärung für das Jahr 2014 geltend. Das Finanzamt anerkannte diese Aufwendungen nicht. In der dagegen erhobenen Beschwerde, in der er eine mündliche Verhandlung und Entscheidung durch den Senat beantragte, brachte der Revisionswerber vor, im Vordergrund sei bei der Investition der Umstand gestanden, dass er als Anwalt langfristig in Projekte eingebunden werde. Selbst unter der Annahme, dass es keinen Zusammenhang mit der Anwaltskanzlei gäbe, wäre die Tätigkeit eine eigenständige Geschäftstätigkeit gewesen, weil weitere Objekte erworben und vermittelt worden wären.
4 Nach in diesem Punkt abweisender Beschwerdevorentscheidung stellte der Revisionswerber einen Vorlageantrag. In einer E-Mail vom 31. Juli 2019 verzichtete der Revisionswerber zudem auf die Senatsverhandlung, ihm reiche ein Einzelrichter.
5 Das Bundesfinanzgericht führte in Senatsbesetzung eine mündliche Verhandlung durch und gab der Beschwerde teilweise - in einem hier nicht relevanten Punkt - Folge. Begründend führte es aus, es gehöre nicht zu den Obliegenheiten eines Rechtsanwaltes, sich an Liegenschaftsmodellen zu beteiligen, um diesen Gesellschaften Eigenkapital zu verschaffen. Die Beteiligung an der D GmbH gehöre nicht zum notwendigen Betriebsvermögen eines Rechtsanwaltes. Im Zusammenhang mit der Beteiligung seien auch keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt worden. Nur wenn Geldbeträge in Ausübung des Berufes als Rechtsanwalt vorgestreckt würden, seien diese Beträge betriebliche Forderungen. Forderungen, die darauf zurückzuführen seien, dass ein Rechtsanwalt seinem Klienten Geldmittel für Aufwendungen vorstrecke, die nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit der Tätigkeit des Rechtsanwaltes erwachsen seien, seien als Kapitalforderungen im Sinne des § 27 EStG 1988 anzusehen. Daher gingen die Ausführungen des Revisionswerbers betreffend Berücksichtigung eines erlittenen finanziellen Schadens in Leere. Erhoffte Folgeaufträge als Berater machten ein Gesellschafter-Darlehen noch nicht zu Betriebsausgaben eines Rechtsanwaltes. Dass ein Rechtsanwalt auch berechtigt sei, im Immobilienbereich tätig zu sein, werde nicht bestritten, nur führten die diesbezüglichen Ausführungen ins Leere, weil der Revisionswerber für seine Behauptung, bei mehreren Liegenschaftsprojekten tätig gewesen zu sein, im gesamten Verfahren keine tauglichen Beweismittel beigebracht habe. Es sei nicht nachvollziehbar, dass der Revisionswerber weder positive noch negative Einkünfte im Zusammenhang mit solchen Liegenschaftsprojekten erklärt habe, weshalb davon ausgegangen werde, dass es sie nicht gegeben habe. Ein gewerblicher Grundstückshandel liege daher nicht vor. Es handle sich um Einkünfte aus Kapitalvermögen, weil der Revisionswerber keine Liegenschaft, sondern einen GmbH-Anteil erworben habe, wobei er dieser Gesellschaft ein Darlehen gewährt habe. Der Verlust aus dem Darlehen sei daher steuerlich nicht anzuerkennen. Zur Eingabe mittels E-Mail führte das Bundesfinanzgericht aus, einer E-Mail komme nicht die Eigenschaft einer Eingabe zu; es sei auch kein Mängelbehebungsverfahren einzuleiten. Die E-Mail sei daher nicht rechtswirksam eingebracht worden, weshalb ein Tätigwerden des Bundesfinanzgerichts nicht erforderlich gewesen sei.Das Bundesfinanzgericht führte in Senatsbesetzung eine mündliche Verhandlung durch und gab der Beschwerde teilweise - in einem hier nicht relevanten Punkt - Folge. Begründend führte es aus, es gehöre nicht zu den Obliegenheiten eines Rechtsanwaltes, sich an Liegenschaftsmodellen zu beteiligen, um diesen Gesellschaften Eigenkapital zu verschaffen. Die Beteiligung an der D GmbH gehöre nicht zum notwendigen Betriebsvermögen eines Rechtsanwaltes. Im Zusammenhang mit der Beteiligung seien auch keine Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt worden. Nur wenn Geldbeträge in Ausübung des Berufes als Rechtsanwalt vorgestreckt würden, seien diese Beträge betriebliche Forderungen. Forderungen, die darauf zurückzuführen seien, dass ein Rechtsanwalt seinem Klienten Geldmittel für Aufwendungen vorstrecke, die nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit der Tätigkeit des Rechtsanwaltes erwachsen seien, seien als Kapitalforderungen im Sinne des Paragraph 27, EStG 1988 anzusehen. Daher gingen die Ausführungen des Revisionswerbers betreffend Berücksichtigung eines erlittenen finanziellen Schadens in Leere. Erhoffte Folgeaufträge als Berater machten ein Gesellschafter-Darlehen noch nicht zu Betriebsausgaben eines Rechtsanwaltes. Dass ein Rechtsanwalt auch berechtigt sei, im Immobilienbereich tätig zu sein, werde nicht bestritten, nur führten die diesbezüglichen Ausführungen ins Leere, weil der Revisionswerber für seine Behauptung, bei mehreren Liegenschaftsprojekten tätig gewesen zu sein, im gesamten Verfahren keine tauglichen Beweismittel beigebracht habe. Es sei nicht nachvollziehbar, dass der Revisionswerber weder positive noch negative Einkünfte im Zusammenhang mit solchen Liegenschaftsprojekten erklärt habe, weshalb davon ausgegangen werde, dass es sie nicht gegeben habe. Ein gewerblicher Grundstückshandel liege daher nicht vor. Es handle sich um Einkünfte aus Kapitalvermögen, weil der Revisionswerber keine Liegenschaft, sondern einen GmbH-Anteil erworben habe, wobei er dieser Gesellschaft ein Darlehen gewährt habe. Der Verlust aus dem Darlehen sei daher steuerlich nicht anzuerkennen. Zur Eingabe mittels E-Mail führte das Bundesfinanzgericht aus, einer E-Mail komme nicht die Eigenschaft einer Eingabe zu; es sei auch kein Mängelbehebungsverfahren einzuleiten. Die E-Mail sei daher nicht rechtswirksam eingebracht worden, weshalb ein Tätigwerden des Bundesfinanzgerichts nicht erforderlich gewesen sei.
6 Gegen dieses Erkenntnis richtet sich die vorliegende außerordentliche Revision, die zu ihrer Zulässigkeit vorbringt, das Bundesfinanzgericht sei von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zur Übernahme von Haftungen von Anwälten, die diese eingegangen seien, um eine Funktion als Berater zu erlangen, abgegangen. Der Revisionswerber sei mit spezifischem unternehmerischen Interesse tätig geworden, weil er in wirtschaftlicher Betrachtungsweise zu Handelszwecken einen Anteil an einem Haus mitangeschafft habe. Die Hingabe eines Darlehens wäre nach Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes beachtlich und könne auch beim Einzelunternehmer geltend gemacht werden. Der kurzfristige Erwerb von Liegenschaften sei gewerblich, schon bei wenigen Wohnungen. Diebstahl werde gleichbehandelt wie Veruntreuung und gelte als Betriebsausgabe. Das Bundesfinanzgericht verkenne den Umfang der Berufsberechtigung des Revisionswerbers. Das Bundesfinanzgericht habe ferner Willkür geübt. Die Entscheidung sei teilweise aktenwidrig. Das Bundesfinanzgericht habe auch die E-Mail nicht behandelt, die eine „Befangenheitsüberprüfung“ und einen wirksamen Verzicht auf Senatsentscheidung enthalten habe. Die Entscheidung sei daher in nicht gesetzmäßiger Besetzung ergangen.
7 Das Finanzamt erstattete eine Revisionsbeantwortung, in der es die kostenpflichtige Abweisung der Revision beantragte.
8 Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.Nach Artikel 133, Absatz 4, B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
9 Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist gemäß § 34 Abs. 3 VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.Nach Paragraph 34, Absatz eins, VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Artikel 133, Absatz 4, B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung mit Beschluss zurückzuweisen. Ein solcher Beschluss ist gemäß Paragraph 34, Absatz 3, VwGG in jeder Lage des Verfahrens zu fassen.
10 Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.Nach Paragraph 34, Absatz eins a, VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Artikel 133, Absatz 4, B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß Paragraph 25 a, Absatz eins, VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Artikel 133, Absatz 4, B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (Paragraph 28, Absatz 3, VwGG) zu überprüfen.
11 Gemäß § 4 Abs. 4 EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Nach der gesetzlichen Definition in § 4 Abs. 4 EStG 1988 ist nicht ausschlaggebend, ob durch aus anderen (privaten) Gründen veranlasste Aufwendungen und Ausgaben eine Einkunftsart gefördert wird, sondern kommt es darauf an, dass die Aufwendungen und Ausgaben durch die konkrete Einkunftstätigkeit veranlasst werden (vgl. VwGH 28.11.2007, 2004/15/0128, VwSlg. 8285/F).Gemäß Paragraph 4, Absatz 4, EStG 1988 sind Betriebsausgaben die Aufwendungen oder Ausgaben, die durch den Betrieb veranlasst sind. Nach der gesetzlichen Definition in Paragraph 4, Absatz 4, EStG 1988 ist nicht ausschlaggebend, ob durch aus anderen (privaten) Gründen veranlasste Aufwendungen und Ausgaben eine Einkunftsart gefördert wird, sondern kommt es darauf an, dass die Aufwendungen und Ausgaben durch die konkrete Einkunftstätigkeit veranlasst werden vergleiche , VwGH 28.11.2007, 2004/15/0128, VwSlg. 8285/F).
12 Mit der Frage, was zum Berufsbild eines freiberuflich Tätigen, so auch eines Rechtsanwalts, gehört, hat sich der Verwaltungsgerichtshof insbesondere aus Anlass von verlorenen Darlehen an Klienten sowie Bürgschaftsübernahmen zu Gunsten von Klienten eingehend beschäftigt (vgl. etwa VwGH 28.1.1998, 95/13/0260; 28.4.2011, 2008/15/0149, VwSlg. 8638/F, jeweils mwN). Nach dieser ständigen Rechtsprechung kommt es für den Betriebsausgabencharakter von damit im Zusammenhang stehenden Zahlungen entscheidend darauf an, ob ein bestimmtes Verhalten in Ausübung des Berufes als freiberuflich Tätiger gesetzt wird oder ob die Berufsausübung dazu nur Gelegenheit schafft. Der Betriebsausgabencharakter eines Darlehens ist bei eindeutiger und unmittelbarer Verknüpfung zwischen künftiger Einnahmenerzielung und Darlehenshingabe nicht ausgeschlossen (vgl. VwGH 21.3.1996, 95/15/0092, VwSlg. 7078/F, zu einer dokumentierten Abhängigkeit der Aufträge des Klienten von der Übernahme der Bürgschaft durch den Rechtsanwalt).Mit der Frage, was zum Berufsbild eines freiberuflich Tätigen, so auch eines Rechtsanwalts, gehört, hat sich der Verwaltungsgerichtshof insbesondere aus Anlass von verlorenen Darlehen an Klienten sowie Bürgschaftsübernahmen zu Gunsten von Klienten eingehend beschäftigt vergleiche , etwa VwGH 28.1.1998, 95/13/0260; 28.4.2011, 2008/15/0149, VwSlg. 8638/F, jeweils mwN). Nach dieser ständigen Rechtsprechung kommt es für den Betriebsausgabencharakter von damit im Zusammenhang stehenden Zahlungen entscheidend darauf an, ob ein bestimmtes Verhalten in Ausübung des Berufes als freiberuflich Tätiger gesetzt wird oder ob die Berufsausübung dazu nur Gelegenheit schafft. Der Betriebsausgabencharakter eines Darlehens ist bei eindeutiger und unmittelbarer Verknüpfung zwischen künftiger Einnahmenerzielung und Darlehenshingabe nicht ausgeschlossen vergleiche , VwGH 21.3.1996, 95/15/0092, VwSlg. 7078/F, zu einer dokumentierten Abhängigkeit der Aufträge des Klienten von der Übernahme der Bürgschaft durch den Rechtsanwalt).
13 Ein mittelbarer Zusammenhang zwischen einer Bürgschaftsübernahme und der (erhofften) weiteren Beauftragung als Rechtsanwalt reicht demnach nicht aus, um eine betriebliche Veranlassung zu begründen; ebenso wenig der Umstand, dass es in der Folge tatsächlich zu den (erwarteten) Betriebseinnahmen aus der Klientenbeziehung gekommen ist. Für den Betriebsausgabencharakter einer Bürgschaftsübernahme kommt es entscheidend auf die eindeutige und unmittelbare Verknüpfung zwischen künftiger Einnahmenerzielung als Rechtsanwalt und Übernahme der Garantenstellung an (VwGH 27.11.2001, 98/14/0052). Dies gilt auch für die Gewährung eines Darlehens. Nur in solchen Fällen sind die vorgestreckten Beträge betriebliche Forderungen. Aufwendungen zur Einbringung solcher Forderungen und das Uneinbringlichwerden solcher Forderungen stellen diesfalls einen betrieblich veranlassten Aufwand dar.
14 Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass der Revisionswerber weder geltend macht, dass die D GmbH seine Klientin gewesen wäre noch, dass er ihr in Ausübung seiner Tätigkeit als Rechtsanwalt das Darlehen gewährt habe. Er führt an, dass die Darlehenshingabe deshalb erfolgte, um der D GmbH den Ankauf der Liegenschaft zu ermöglichen.
15 Wenn der Revisionswerber nun in der Zulässigkeitsbegründung vorbringt, er habe für zahlreiche Immobilien-Großprojekte als Rechtsberater und Abwickler, Vermittler und auch als Mitglied der Geschäftsführung tätig werden sollen, wird damit nicht dargelegt, dass eine eindeutige und unmittelbare Verknüpfung zwischen der Darlehenshingabe und einer konkreten Beauftragung als Rechtsanwalt bestanden habe, also dass - im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - der Revisionswerber Klienten nur durch diese Darlehenshingabe gewinnen oder halten hätte können (vgl. nochmals VwGH 21.3.1996, 95/15/0092). Der Revisionswerber macht nur einen mittelbaren Zusammenhang im Sinne von erhofften zusätzlichen Beauftragungen geltend.Wenn der Revisionswerber nun in der Zulässigkeitsbegründung vorbringt, er habe für zahlreiche Immobilien-Großprojekte als Rechtsberater und Abwickler, Vermittler und auch als Mitglied der Geschäftsführung tätig werden sollen, wird damit nicht dargelegt, dass eine eindeutige und unmittelbare Verknüpfung zwischen der Darlehenshingabe und einer konkreten Beauftragung als Rechtsanwalt bestanden habe, also dass - im Sinne der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - der Revisionswerber Klienten nur durch diese Darlehenshingabe gewinnen oder halten hätte können vergleiche , nochmals VwGH 21.3.1996, 95/15/0092). Der Revisionswerber macht nur einen mittelbaren Zusammenhang im Sinne von erhofften zusätzlichen Beauftragungen geltend.
16 Eine unmittelbare Verknüpfung von Darlehenshingabe und konkreten Aufträgen ergibt sich auch nicht aus den im Verwaltungsakt einliegenden Verträgen. Nach den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts wurde das Darlehen als Gesellschafterdarlehen gewährt, um den Kauf der Liegenschaft durch die D GmbH zu ermöglichen, und der Revisionswerber im Gegenzug aufgrund eines Syndikatsvertrages zu 33,33% am Verkaufserlös des Grundstückes beteiligt. Dem tritt der Revisionswerber nicht entgegen.
17 Insoweit die Revision vorbringt, das Bundesfinanzgericht verkenne den Umfang der Berufsberechtigung eines Rechtsanwaltes, der auch als Hausverwalter und Immobilienvermittler tätig sein könne, ist darauf zu verweisen, dass der Umstand, dass der Revisionswerber als Rechtsanwalt allfällige Honorare aus rechtsanwaltlicher Tätigkeit bei der D GmbH erzielt hätte, die Darlehenshingabe noch nicht „als in Ausübung des Berufs des Rechtsanwaltes hingegeben“ qualifizieren würde, wenn die bereits dargelegten Voraussetzungen nicht erfüllt sind.
18 Dass die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzgerichts, bei der Darlehenshingabe sei kein unmittelbarer Zusammenhang mit der Tätigkeit als Rechtsanwalt zu erkennen und die Beteiligung an der D GmbH stelle kein Betriebsvermögen dar, von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, vermag die Revision nicht darzulegen.
