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10/07 VerwaltungsgerichtshofNorm
BAO §262 Abs1Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch die Vorsitzende Senatspräsidentin Dr. Büsser und den Hofrat MMag. Maislinger sowie die Hofrätinnen Dr. Reinbacher und Dr.in Lachmayer sowie den Hofrat Dr. Bodis als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Schramel, über die Revision der B Aktiengesellschaft in W, vertreten durch die Deloitte Tax Wirtschaftsprüfungs GmbH in 1010 Wien, Renngasse 1, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 24. März 2021, Zl. RV/7104923/2020, betreffend u.a. Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 und 2017, zu Recht erkannt:
Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 wegen Unzuständigkeit des Bundesfinanzgerichts aufgehoben.
Im Übrigen wird die Revision als unbegründet abgewiesen.
Der Bund hat der Revisionswerberin Aufwendungen in der Höhe von € 1.346,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1 Im Bericht über das Ergebnis einer Außenprüfung vom 15. Mai 2020 wurde u.a. festgehalten, im Unternehmen der Revisionswerberin würden Rückstellungen für drohende Verluste aus Mietverträgen für Verlustfilialen für den Zeitraum ohne Kündigungsmöglichkeit durch die Revisionswerberin gebildet. Zur Berechnung der Höhe dieser Rückstellung treffe die Außenprüfung keine Feststellungen. Aus Sicht der Revisionswerberin werde eine verlustverursachende Miete durch den nicht kostendeckenden oder negativen Deckungsbeitrag des Standortes nachgewiesen. Eine alternative Verwertungsmöglichkeit (Untervermietung) wäre nach Erfahrungswerten der Revisionswerberin mit 50 % des Mietzinses möglich. Der Verlust könne durch den schlechten Standort, schlechte Kaufkraft des Standortes, hohe Anzahl von Mitbewerbern, hohen Preisdruck oder andere Umstände entstehen. Zwar würden bestimmte Filialen an „marketingbedingten“ Standorten bei der Berechnung ausgenommen. Eine konkrete Zuordnung der Verluste zu den jeweiligen Mietverträgen als Voraussetzung für die Bildung einer Drohverlustrückstellung sei aber nach Ansicht der Außenprüfung nicht möglich. Es komme daher zu einer außerbilanzmäßigen Zurechnung des steuerlichen Rückstellungsbetrages. Weiters enthält der Bericht u.a. auch Feststellungen betreffend Jubiläumsgeldrückstellungen (im Besonderen zu dem dabei zu berücksichtigenden Rechnungszinsfuß).
2 Mit Feststellungsbescheid Gruppenträger vom 24. August 2020 stellte das Finanzamt das Einkommen gemäß § 9 Abs. 6 Z 2 KStG 1988 für das Jahr 2016 fest. In der Begründung verwies das Finanzamt auf den Außenprüfungsbericht.Mit Feststellungsbescheid Gruppenträger vom 24. August 2020 stellte das Finanzamt das Einkommen gemäß Paragraph 9, Absatz 6, Ziffer 2, KStG 1988 für das Jahr 2016 fest. In der Begründung verwies das Finanzamt auf den Außenprüfungsbericht.
3 Die Revisionswerberin erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde; diese langte am Finanzamt am 15. September 2020 ein. Sie beantragte darin, diese ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen. Sie führte insbesondere aus, die geltend gemachten Rückstellungen für drohende Verluste aus Miet- und Pachtverpflichtungen seien zu berücksichtigen. Darüber hinaus wurde Vorbringen zu - im Revisionsverfahren nicht mehr strittigen - Jubiläumsgeldrückstellungen erstattet; in diesem Zusammenhang erfolgte auch umfangreiches Vorbringen zur (behaupteten) Verfassungswidrigkeit der Regelung betreffend den Rechnungszinsfuß.
4 Mit Feststellungsbescheid Gruppenträger vom 26. November 2020 stellte das Finanzamt das Einkommen gemäß § 9 Abs. 6 Z 2 KStG 1988 für das Jahr 2017 fest.Mit Feststellungsbescheid Gruppenträger vom 26. November 2020 stellte das Finanzamt das Einkommen gemäß Paragraph 9, Absatz 6, Ziffer 2, KStG 1988 für das Jahr 2017 fest.
5 Auch gegen diesen Bescheid erhob die Revisionswerberin (mit Eingabe vom 27. November 2020) Beschwerde und beantragte neuerlich, diese ohne Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorzulegen.
6 Das Finanzamt legte beide Beschwerden - ohne Beschwerdevorentscheidung - mit Vorlagebericht vom 28. Dezember 2020 dem Bundesfinanzgericht vor. Das Finanzamt verwies im Vorlagebericht darauf, es sei gemäß § 262 Abs. 3 BAO keine Beschwerdevorentscheidung erlassen worden, weil in der Bescheidbeschwerde lediglich die Verfassungswidrigkeit eines Gesetzes behauptet werde.Das Finanzamt legte beide Beschwerden - ohne Beschwerdevorentscheidung - mit Vorlagebericht vom 28. Dezember 2020 dem Bundesfinanzgericht vor. Das Finanzamt verwies im Vorlagebericht darauf, es sei gemäß Paragraph 262, Absatz 3, BAO keine Beschwerdevorentscheidung erlassen worden, weil in der Bescheidbeschwerde lediglich die Verfassungswidrigkeit eines Gesetzes behauptet werde.
7 Mit dem angefochtenen Erkenntnis, das auch die Gegenstandsloserklärung von Beschwerden betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2014 und 2015 umfasst, wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerden betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 und 2017 als unbegründet ab. Es sprach aus, dass gegen diese Entscheidung eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG zulässig sei.Mit dem angefochtenen Erkenntnis, das auch die Gegenstandsloserklärung von Beschwerden betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2014 und 2015 umfasst, wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerden betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 und 2017 als unbegründet ab. Es sprach aus, dass gegen diese Entscheidung eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Artikel 133, Absatz 4, B-VG zulässig sei.
8 In der Begründung führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die Revisionswerberin sei im Bereich des Lebensmitteleinzelhandels tätig, sie ermittle ihren Gewinn nach § 5 Abs. 1 EStG 1988. Aufgrund externer Faktoren (Kundenpotential, Kaufkraft der Kunden, Kundenfrequenz, Erreichbarkeit und Konkurrenzsituation) gepaart mit nicht kündbaren Bestandverträgen erwirtschafteten eine Reihe von Filialen negative Deckungsbeiträge. Bei Abschluss der Bestandverträge habe bei diesen Filialen eine Wertäquivalenz zwischen dem Bestandzins und dem Nutzungsrecht bestanden. Die betroffenen Filialen seien für die Revisionswerberin nicht unbenutzbar und würden weiter betrieben, weil der Verlust aus der Schließung durch Weiterzahlung des Mietzinses größer wäre als der Verlust, der bei Weiterbetrieb entstehe. Bedingt durch die externen Faktoren sei die Marktmiete der betroffenen Filialen gesunken, die Revisionswerberin sei jedoch vertraglich weiterhin an eine höhere Miete gebunden. Die Revisionswerberin habe aufgrund dieser Umstände in den Streitjahren Drohverlustrückstellungen angesetzt.In der Begründung führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die Revisionswerberin sei im Bereich des Lebensmitteleinzelhandels tätig, sie ermittle ihren Gewinn nach Paragraph 5, Absatz eins, EStG 1988. Aufgrund externer Faktoren (Kundenpotential, Kaufkraft der Kunden, Kundenfrequenz, Erreichbarkeit und Konkurrenzsituation) gepaart mit nicht kündbaren Bestandverträgen erwirtschafteten eine Reihe von Filialen negative Deckungsbeiträge. Bei Abschluss der Bestandverträge habe bei diesen Filialen eine Wertäquivalenz zwischen dem Bestandzins und dem Nutzungsrecht bestanden. Die betroffenen Filialen seien für die Revisionswerberin nicht unbenutzbar und würden weiter betrieben, weil der Verlust aus der Schließung durch Weiterzahlung des Mietzinses größer wäre als der Verlust, der bei Weiterbetrieb entstehe. Bedingt durch die externen Faktoren sei die Marktmiete der betroffenen Filialen gesunken, die Revisionswerberin sei jedoch vertraglich weiterhin an eine höhere Miete gebunden. Die Revisionswerberin habe aufgrund dieser Umstände in den Streitjahren Drohverlustrückstellungen angesetzt.
9 Bei (nicht streitgegenständlichen) Filialen, die geschlossen worden seien, weil ein Weiterbetrieb höhere Verluste erwirtschaften würde, sei eine Rückstellung vom Finanzamt anerkannt worden.
10 Betreffend die nicht geschlossenen Filialen verwirkliche sich für die Revisionswerberin ein allgemeines Geschäftsrisiko: Ein Standort, der im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses des Mietvertrages Gewinne versprochen habe, erwirtschafte nunmehr negative Deckungsbeiträge, auch wenn die Revisionswerberin versuche, dieses Risiko durch eine umfangreiche und aufwendige Standortentscheidung vor Vertragsabschluss zu minimieren. Ein allgemeines Geschäftsrisiko könne nicht im Wege einer Rückstellungsbildung berücksichtigt werden. Eine Drohverlustrückstellung könne demnach schon dem Grunde nach nicht gebildet werden. Auch eine Verbindlichkeitsrückstellung sei hier ausgeschlossen. Die Verbindlichkeit entstehe bei Mietverhältnissen pro rata temporis. Die Berücksichtigung einer schlechten Standortqualität stehe nicht im Zusammenhang mit dem Mietverhältnis. Im Zeitpunkt des Abschlusses des Mietvertrages habe Äquivalenz der Vertragspflichten bestanden. Dass sich diese Äquivalenz zu Ungunsten der Revisionswerberin entwickle, bedinge aber keine Verbindlichkeit gegenüber dem Vermieter.
11 Die Revision sei zulässig, weil keine Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes zu der Frage vorliege, ob ein Absinken der Marktmiete durch externe Faktoren bei gleichbleibender Verpflichtung zur Zahlung der vereinbarten Miete ein allgemeines Geschäftsrisiko darstelle und demnach nicht im Rahmen von Rückstellungen berücksichtigt werden könne.
12 Gegen dieses Erkenntnis - soweit es die Feststellungsbescheide Gruppenträger 2016 und 2017 betrifft - wendet sich die Revision. Die Revisionswerberin erachtet sich in ihrem Recht auf Bildung einer Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften iSd § 9 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 verletzt.Gegen dieses Erkenntnis - soweit es die Feststellungsbescheide Gruppenträger 2016 und 2017 betrifft - wendet sich die Revision. Die Revisionswerberin erachtet sich in ihrem Recht auf Bildung einer Rückstellung für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften iSd Paragraph 9, Absatz eins, Ziffer 4, EStG 1988 verletzt.
13 Das Finanzamt hat eine Revisionsbeantwortung eingebracht.
14 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
15 Die Revision ist aus dem vom Bundesfinanzgericht aufgezeigten Grund zulässig.
a) Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016
16 Erweist sich die Revision wie hier als zulässig, ist eine Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichts vom Verwaltungsgerichtshof gemäß § 41 VwGG (auch) von Amts wegen aufzugreifen und vorrangig wahrzunehmen (vgl. z.B. VwGH 17.10.2019, Ra 2018/08/0004; 29.6.2021, Ra 2021/17/0088, je mwN).Erweist sich die Revision wie hier als zulässig, ist eine Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichts vom Verwaltungsgerichtshof gemäß Paragraph 41, VwGG (auch) von Amts wegen aufzugreifen und vorrangig wahrzunehmen vergleiche , z.B. VwGH 17.10.2019, Ra 2018/08/0004; 29.6.2021, Ra 2021/17/0088, je mwN).
17 Gemäß § 262 Abs. 1 BAO ist über Bescheidbeschwerden nach Durchführung der etwa noch erforderlichen Ermittlungen von der Abgabenbehörde, die den angefochtenen Bescheid erlassen hat, mit als Beschwerdevorentscheidung zu bezeichnendem Bescheid abzusprechen. Die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung hat nur dann zu unterbleiben, wenn einer der in § 262 Abs. 2 bis 4 BAO genannten Fälle vorliegt.Gemäß Paragraph 262, Absatz eins, BAO ist über Bescheidbeschwerden nach Durchführung der etwa noch erforderlichen Ermittlungen von der Abgabenbehörde, die den angefochtenen Bescheid erlassen hat, mit als Beschwerdevorentscheidung zu bezeichnendem Bescheid abzusprechen. Die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung hat nur dann zu unterbleiben, wenn einer der in Paragraph 262, Absatz 2, bis 4 BAO genannten Fälle vorliegt.
18 Im gegenständlichen Fall hat die Abgabenbehörde nach den vorgelegten Akten des Verfahrens die Beschwerde unter Hinweis auf § 262 Abs. 3 BAO ohne Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorgelegt, weil in der Beschwerde lediglich die Verfassungswidrigkeit des Gesetzes behauptet werde.Im gegenständlichen Fall hat die Abgabenbehörde nach den vorgelegten Akten des Verfahrens die Beschwerde unter Hinweis auf Paragraph 262, Absatz 3, BAO ohne Beschwerdevorentscheidung dem Bundesfinanzgericht vorgelegt, weil in der Beschwerde lediglich die Verfassungswidrigkeit des Gesetzes behauptet werde.
19 Nach § 262 Abs. 3 BAO ist keine Beschwerdevorentscheidung zu erlassen, wenn in der Bescheidbeschwerde lediglich die Gesetzwidrigkeit von Verordnungen, die Verfassungswidrigkeit von Gesetzen oder die Rechtswidrigkeit von Staatsverträgen behauptet wird. Werden in der Bescheidbeschwerde aber - wie hier - auch andere Gründe für das Vorliegen einer Rechtswidrigkeit geltend gemacht (hier: Rechtswidrigkeit der Nichtberücksichtigung der geltend gemachten Drohverlustrückstellungen nach § 9 Abs. 1 Z 4 EStG 1988), kommt die Ausnahme von der Verpflichtung der Abgabenbehörde zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung nicht zum Tragen (vgl. VwGH 25.2.2022, Ra 2020/13/0041).Nach Paragraph 262, Absatz 3, BAO ist keine Beschwerdevorentscheidung zu erlassen, wenn in der Bescheidbeschwerde lediglich die Gesetzwidrigkeit von Verordnungen, die Verfassungswidrigkeit von Gesetzen oder die Rechtswidrigkeit von Staatsverträgen behauptet wird. Werden in der Bescheidbeschwerde aber - wie hier - auch andere Gründe für das Vorliegen einer Rechtswidrigkeit geltend gemacht (hier: Rechtswidrigkeit der Nichtberücksichtigung der geltend gemachten Drohverlustrückstellungen nach Paragraph 9, Absatz eins, Ziffer 4, EStG 1988), kommt die Ausnahme von der Verpflichtung der Abgabenbehörde zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung nicht zum Tragen vergleiche , VwGH 25.2.2022, Ra 2020/13/0041).
20 Nach § 262 Abs. 2 BAO hat die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung zu unterbleiben, wenn dies in der Bescheidbeschwerde beantragt wird und wenn die Abgabenbehörde die Bescheidbeschwerde innerhalb von drei Monaten ab ihrem Einlangen dem Verwaltungsgericht vorlegt. Die Revisionswerberin beantragte das Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung in beiden Beschwerden. Innerhalb der Frist von drei Monaten wurde nur die Beschwerde gegen den das Jahr 2017 betreffenden Feststellungsbescheid vorgelegt. Betreffend das Jahr 2016 erfolgte die Vorlage der Beschwerde hingegen nicht innerhalb dieser Frist. Das Finanzamt war daher zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung verpflichtet (vgl. Ritz/Koran, BAO7, § 262 Tz 9). Mangels Beschwerdevorentscheidung (und Vorlageantrag) war das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung nicht zuständig (vgl. VwGH 29.1.2015, Ro 2015/15/0001).Nach Paragraph 262, Absatz 2, BAO hat die Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung zu unterbleiben, wenn dies in der Bescheidbeschwerde beantragt wird und wenn die Abgabenbehörde die Bescheidbeschwerde innerhalb von drei Monaten ab ihrem Einlangen dem Verwaltungsgericht vorlegt. Die Revisionswerberin beantragte das Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung in beiden Beschwerden. Innerhalb der Frist von drei Monaten wurde nur die Beschwerde gegen den das Jahr 2017 betreffenden Feststellungsbescheid vorgelegt. Betreffend das Jahr 2016 erfolgte die Vorlage der Beschwerde hingegen nicht innerhalb dieser Frist. Das Finanzamt war daher zur Erlassung einer Beschwerdevorentscheidung verpflichtet vergleiche , Ritz/Koran, BAO7, Paragraph 262, Tz 9). Mangels Beschwerdevorentscheidung (und Vorlageantrag) war das Bundesfinanzgericht zur Entscheidung nicht zuständig vergleiche , VwGH 29.1.2015, Ro 2015/15/0001).
21 Das angefochtene Erkenntnis war sohin betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 gemäß § 42 Abs. 2 Z 2 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichtes aufzuheben.Das angefochtene Erkenntnis war sohin betreffend Feststellungsbescheid Gruppenträger 2016 gemäß Paragraph 42, Absatz 2, Ziffer 2, VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit des Verwaltungsgerichtes aufzuheben.
b) Feststellungsbescheid Gruppenträger 2017
22 Gemäß § 9 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 können Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften gebildet werden. Rückstellungen (u.a.) nach § 9 Abs. 1 Z 4 EStG 1988 dürfen - nach der hier anwendbaren Rechtslage vor BGBl. I Nr. 3/2021, vgl. § 124b Z 372 EStG 1988 - gemäß § 9 Abs. 3 EStG 1988 nicht pauschal gebildet werden. Die Bildung von Rückstellungen ist nur dann zulässig, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden können, nach denen im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen eines Verlustes ernsthaft zu rechnen ist.Gemäß Paragraph 9, Absatz eins, Ziffer 4, EStG 1988 können Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften gebildet werden. Rückstellungen (u.a.) nach Paragraph 9, Absatz eins, Ziffer 4, EStG 1988 dürfen - nach der hier anwendbaren Rechtslage vor Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 3 aus 2021,, vergleiche , Paragraph 124 b, Ziffer 372, EStG 1988 - gemäß Paragraph 9, Absatz 3, EStG 1988 nicht pauschal gebildet werden. Die Bildung von Rückstellungen ist nur dann zulässig, wenn konkrete Umstände nachgewiesen werden können, nach denen im jeweiligen Einzelfall mit dem Vorliegen oder dem Entstehen eines Verlustes ernsthaft zu rechnen ist.
23 Bei der - hier vorliegenden - Gewinnermittlung nach § 5 Abs. 1 EStG 1988 bewirkt die bei dieser Gewinnermittlungsart zu beachtende Maßgeblichkeit der unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, dass innerhalb des von den steuerlichen Vorschriften vorgegebenen Rahmens eine Verpflichtung zur Rückstellungsbildung für die steuerliche Gewinnermittlung besteht, wenn eine solche Verpflichtung für die Unternehmensbilanz gegeben ist (vgl. VwGH 27.4.2020, Ra 2020/15/0014, mwN).Bei der - hier vorliegenden - Gewinnermittlung nach Paragraph 5, Absatz eins, EStG 1988 bewirkt die bei dieser Gewinnermittlungsart zu beachtende Maßgeblichkeit der unternehmensrechtlichen Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung, dass innerhalb des von den steuerlichen Vorschriften vorgegebenen Rahmens eine Verpflichtung zur Rückstellungsbildung für die steuerliche Gewinnermittlung besteht, wenn eine solche Verpflichtung für die Unternehmensbilanz gegeben ist vergleiche , VwGH 27.4.2020, Ra 2020/15/0014, mwN).
24 Gemäß § 198 Abs. 8 Z 1 UGB sind Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden, die am Abschlussstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunkts ihres Eintritts unbestimmt sind. Nach § 211 Abs. 1 zweiter Satz UGB (idF BGBl. I Nr. 22/2015) sind Rückstellungen mit dem Erfüllungsbetrag anzusetzen, der bestmöglich zu schätzen ist.Gemäß Paragraph 198, Absatz 8, Ziffer eins, UGB sind Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten und für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften zu bilden, die am Abschlussstichtag wahrscheinlich oder sicher, aber hinsichtlich ihrer Höhe oder des Zeitpunkts ihres Eintritts unbestimmt sind. Nach Paragraph 211, Absatz eins, zweiter Satz UGB in der Fassung , Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 22 aus 2015,) sind Rückstellungen mit dem Erfüllungsbetrag anzusetzen, der bestmöglich zu schätzen ist.
25 Erwartete Gewinne aus schwebenden Geschäften sind in der Bilanz nicht auszuweisen, da Gewinne erst auszuweisen sind, wenn diese durch Erbringung der Leistung realisiert sind (vgl. Mayr in Doralt et al, EStG13, § 6 Tz 46). Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften sind hingegen als Rückstellungen auszuweisen und damit zu „antizipieren“.Erwartete Gewinne aus schwebenden Geschäften sind in der Bilanz nicht auszuweisen, da Gewinne erst auszuweisen sind, wenn diese durch Erbringung der Leistung realisiert sind vergleiche , Mayr in Doralt et al, EStG13, Paragraph 6, Tz 46). Drohende Verluste aus schwebenden Geschäften sind hingegen als Rückstellungen auszuweisen und damit zu „antizipieren“.
26 Entsprechend den Teilwertvermutungen (vgl. dazu neuerlich Mayr, aaO, Tz 146) kann bei einem Unternehmer angenommen werden, dass er - Fehlmaßnahmen ausgenommen - grundsätzlich für ein Wirtschaftsgut nicht mehr aufwendet, als dieses für seinen Betrieb tatsächlich wert ist (vgl. z.B. VwGH 17.4.2008, 2005/15/0073; 3.2.2022, Ra 2020/15/0118). In gleicher Weise ist auch bei schwebenden Geschäften anzunehmen, dass die wechselseitigen Verpflichtungen bei Vertragsabschluss (aus Sicht des zu beurteilenden Unternehmers: zumindest) gleichwertig sind, also der Wert der Gegenleistung des Unternehmers nicht hinter den von ihm erwarteten wirtschaftlichen Vorteilen zurückbleibt (vgl. z.B. zu Lehrverhältnissen VwGH 17.3.1994, 91/14/0001; zu Arbeitsverhältnissen VwGH 31.1.2019, Ro 2017/15/0037; vgl. weiters z.B. Mayr, RdW 1999, 45 ff; vgl. auch bei damals insoweit vergleichbarer Rechtslage deutscher Bundesfinanzhof 25.2.1986, VIII R 377/83; 16.12.1987, I R 68/87; 3.2.1993, I R 37/91; vgl. auch Weber-Grellet, DStR 1997, 1442 ff [1446]).Entsprechend den Teilwertvermutungen vergleiche , dazu neuerlich Mayr, aaO, Tz 146) kann bei einem Unternehmer angenommen werden, dass er - Fehlmaßnahmen ausgenommen - grundsätzlich für ein Wirtschaftsgut nicht mehr aufwendet, als dieses für seinen Betrieb tatsächlich wert ist vergleiche , z.B. VwGH 17.4.2008, 2005/15/0073; 3.2.2022, Ra 2020/15/0118). In gleicher Weise ist auch bei schwebenden Geschäften anzunehmen, dass die wechselseitigen Verpflichtungen bei Vertragsabschluss (aus Sicht des zu beurteilenden Unternehmers: zumindest) gleichwertig sind, also der Wert der Gegenleistung des Unternehmers nicht hinter den von ihm erwarteten wirtschaftlichen Vorteilen zurückbleibt vergleiche , z.B. zu Lehrverhältnissen VwGH 17.3.1994, 91/14/0001; zu Arbeitsverhältnissen VwGH 31.1.2019, Ro 2017/15/0037; vergleiche , weiters z.B. Mayr, RdW 1999, 45 ff; vergleiche , auch bei damals insoweit vergleichbarer Rechtslage deutscher Bundesfinanzhof 25.2.1986, VIII R 377/83; 16.12.1987, I R 68/87; 3.2.1993, I R 37/91; vergleiche , auch Weber-Grellet, DStR 1997, 1442 ff [1446]).
27 Die Bildung einer Rückstellung setzt daher voraus, dass konkrete Umstände nachgewiesen werden, nach denen mit dem Entstehen eines Verlustes zu rechnen ist, dass also die Gleichwertigkeit der Leistungen nicht mehr gegeben ist. Übersteigt am Bilanzstichtag der Wert der Leistungsverpflichtung aus einem Vertragsverhältnis den Wert der Gegenleistung, droht also aus dem Geschä
