Index
E3L E09301000Norm
BAO §24 Abs1 litdBeachte
Miterledigung (miterledigt bzw zur gemeinsamen Entscheidung verbunden): Ra 2018/15/0014 Ra 2018/15/0015Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Engenhart, über die Revision der W GmbH in S, vertreten durch die Deloitte Salzburg Wirtschaftsprüfungs GmbH in 5020 Salzburg, Ignaz-Rieder-Kai 13a, gegen die Erkenntnisse des Bundesfinanzgerichts vom 19. April 2018, Zlen. 1. RV/6100140/2014, betreffend Umsatzsteuer 2009 bis 2011, Feststellung Gruppenträger 2009 bis 2011 und Körperschaftsteuer Gruppe 2009 bis 2011,
Spruch
Die Revision wird als unbegründet abgewiesen.
Begründung
1 Unternehmensgegenstand der Revisionswerberin, einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die Gruppenträger einer Unternehmensgruppe iSd § 9 KStG 1988 ist und nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr bilanziert (Bilanzstichtag 30. Juni), ist der Buch-, Kunst- und Musikalienhandel, der Buch-, Kunst- und Musikalienverlag, der Handel mit Waren aller Art und das Betreiben einer Werbeagentur. 1 Unternehmensgegenstand der Revisionswerberin, einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, die Gruppenträger einer Unternehmensgruppe iSd Paragraph 9, KStG 1988 ist und nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr bilanziert (Bilanzstichtag 30. Juni), ist der Buch-, Kunst- und Musikalienhandel, der Buch-, Kunst- und Musikalienverlag, der Handel mit Waren aller Art und das Betreiben einer Werbeagentur.
2 Im Rahmen einer die Jahre 2009 bis 2011 sowie den Nachschauzeitraum Juli 2011 bis Dezember 2012 umfassenden Außenprüfung stellte die Prüferin fest, dass es im Prüfungszeitraum zu Doppel- oder Überzahlungen von Kunden gekommen sei, die nach zwölf Monaten über das "Ertragskonto 0%" ausgebucht worden seien. Die von Kunden getätigten Doppel- oder Überzahlungen (Kunden hatten Rechnungsbeträge oder Teile davon irrtümlich doppelt an die Revisionswerberin bezahlt) stünden in einem Kausalzusammenhang mit steuerbaren Lieferungen. Damit seien sie als Teil des Entgeltes iSd § 4 Abs. 1 UStG 1994 anzusehen, sofern es nicht zu einer Rückzahlung und damit zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage komme (Hinweis auf BFH 19.7.2007, V R 11/05). Eine Zuordnung der ausgebuchten Doppel- oder Überzahlungen zu den Ursprungsbelegen sei nicht möglich, weshalb die Aufteilung auf die 10 bzw. 20%igen Umsätze im Verhältnis der Erlöse des Vorjahres erfolge. 2 Im Rahmen einer die Jahre 2009 bis 2011 sowie den Nachschauzeitraum Juli 2011 bis Dezember 2012 umfassenden Außenprüfung stellte die Prüferin fest, dass es im Prüfungszeitraum zu Doppel- oder Überzahlungen von Kunden gekommen sei, die nach zwölf Monaten über das "Ertragskonto 0%" ausgebucht worden seien. Die von Kunden getätigten Doppel- oder Überzahlungen (Kunden hatten Rechnungsbeträge oder Teile davon irrtümlich doppelt an die Revisionswerberin bezahlt) stünden in einem Kausalzusammenhang mit steuerbaren Lieferungen. Damit seien sie als Teil des Entgeltes iSd Paragraph 4, Absatz eins, UStG 1994 anzusehen, sofern es nicht zu einer Rückzahlung und damit zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage komme (Hinweis auf BFH 19.7.2007, V R 11/05). Eine Zuordnung der ausgebuchten Doppel- oder Überzahlungen zu den Ursprungsbelegen sei nicht möglich, weshalb die Aufteilung auf die 10 bzw. 20%igen Umsätze im Verhältnis der Erlöse des Vorjahres erfolge.
3 Die Prüferin führte weiters aus, die Revisionswerberin habe mitgeteilt, dass ihre Geschäftsführung im Wirtschaftsjahr 2011 (19. April 2011) beschlossen habe, ihre Filiale in X im Wirtschaftsjahr 2012 zu schließen. Die Kündigung des Mietvertrages für die Filiale sei dem Vermieter mit Schreiben vom 14. Juni 2012 mit dem Ersuchen, die Kündigung vorerst vertraulich zu behandeln, bekanntgegeben worden. Das Unternehmen schreibe Mieterinvestitionen generell auf acht Jahre ab. Daher habe die Revisionswerberin die Mieterinvestitionen betreffend die Filiale in X auf die Restnutzungsdauer von zwei Jahren verteilt und im Wirtschaftsjahr 2011 eine "Sonder-AfA" von 49.960,39 EUR geltend gemacht. Mieterinvestitionen seien auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Ende das Mietverhältnis und damit die Nutzungsmöglichkeit vor dem Ablauf der Nutzungsdauer, könne im Jahr der Beendigung eine "AfA-Abschreibung" vorgenommen oder der Restbuchwert ausgeschieden werden. Die im Wirtschaftsjahr 2011 geltend gemachte "Sonder-AfA" sei somit nicht zulässig. 3 Die Prüferin führte weiters aus, die Revisionswerberin habe mitgeteilt, dass ihre Geschäftsführung im Wirtschaftsjahr 2011 (19. April 2011) beschlossen habe, ihre Filiale in römisch zehn im Wirtschaftsjahr 2012 zu schließen. Die Kündigung des Mietvertrages für die Filiale sei dem Vermieter mit Schreiben vom 14. Juni 2012 mit dem Ersuchen, die Kündigung vorerst vertraulich zu behandeln, bekanntgegeben worden. Das Unternehmen schreibe Mieterinvestitionen generell auf acht Jahre ab. Daher habe die Revisionswerberin die Mieterinvestitionen betreffend die Filiale in römisch zehn auf die Restnutzungsdauer von zwei Jahren verteilt und im Wirtschaftsjahr 2011 eine "Sonder-AfA" von 49.960,39 EUR geltend gemacht. Mieterinvestitionen seien auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzuschreiben. Ende das Mietverhältnis und damit die Nutzungsmöglichkeit vor dem Ablauf der Nutzungsdauer, könne im Jahr der Beendigung eine "AfA-Abschreibung" vorgenommen oder der Restbuchwert ausgeschieden werden. Die im Wirtschaftsjahr 2011 geltend gemachte "Sonder-AfA" sei somit nicht zulässig.
4 Das Finanzamt folgte der Prüferin, verfügte die Wiederaufnahme der Verfahren und erließ am 30. September 2013 bzw. 9. Oktober 2013 entsprechende Bescheide betreffend Umsatzsteuer 2009 bis 2011, Feststellung Gruppenträger 2009 bis 2011 und Körperschaftsteuer Gruppe 2009 bis 2011. Mit Bescheiden vom 7. Juni 2016 bzw. 6. Oktober 2016 erließ das Finanzamt zudem die Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2014, in welchen es die in diesen Jahren ausgebuchten Doppel- oder Überzahlungen der Umsatzsteuer unterzog.
5 Die Revisionswerberin brachte gegen die angeführten Bescheide Beschwerden ein und führte in diesen u.a. aus, die Finanzverwaltung berufe sich hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung der Doppel- oder Überzahlungen auf Entscheidungen des BFH, die zum deutschen UStG ergangen seien. Die entsprechende Bestimmung des § 10 deutsches UStG laute wie folgt: 5 Die Revisionswerberin brachte gegen die angeführten Bescheide Beschwerden ein und führte in diesen u.a. aus, die Finanzverwaltung berufe sich hinsichtlich der umsatzsteuerlichen Behandlung der Doppel- oder Überzahlungen auf Entscheidungen des BFH, die zum deutschen UStG ergangen seien. Die entsprechende Bestimmung des Paragraph 10, deutsches UStG laute wie folgt:
"( ... ) Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger
aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der
Umsatzsteuer ( ... )."
Die korrespondierende österreichische Fundstelle (§ 4 Abs. 1
UStG 1994) laute aber wie folgt:
"( ... ) Entgelt ist alles, was der Empfänger einer Lieferung
oder sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten (Solleinnahme); (...)."
Die deutsche Bestimmung stelle darauf ab, was der Leistungsempfänger aufwende, um die Leistung zu erhalten. Nach der Rechtsprechung des BFH komme es auf das Motiv, warum der Leistungsempfänger die Beträge aufwende, nicht an und seien somit auch irrtümlich bezahlte Beträge zum Entgelt zu rechnen. Die Formulierung des § 10 dUStG unterscheide sich jedoch wesentlich von § 4 Abs. 1 UStG 1994, zumal dieser explizit auf die Solleinnahme abstelle. Als Solleinnahme sei das vereinbarte Entgelt, also das Entgelt, das der Kunde vertraglich zu zahlen habe, anzusehen. Doppel- bzw. Überzahlungen seien keine bedungenen Einnahmen. Die in Rede stehenden Beträge habe der Leistungsempfänger nicht aufzuwenden, um die Leistung der Revisionswerberin zu erhalten. Werde die Doppel- bzw. Überzahlung nicht geleistet, schulde die Revisionswerberin trotzdem ihre Leistung.Die deutsche Bestimmung stelle darauf ab, was der Leistungsempfänger aufwende, um die Leistung zu erhalten. Nach der Rechtsprechung des BFH komme es auf das Motiv, warum der Leistungsempfänger die Beträge aufwende, nicht an und seien somit auch irrtümlich bezahlte Beträge zum Entgelt zu rechnen. Die Formulierung des Paragraph 10, dUStG unterscheide sich jedoch wesentlich von Paragraph 4, Absatz eins, UStG 1994, zumal dieser explizit auf die Solleinnahme abstelle. Als Solleinnahme sei das vereinbarte Entgelt, also das Entgelt, das der Kunde vertraglich zu zahlen habe, anzusehen. Doppel- bzw. Überzahlungen seien keine bedungenen Einnahmen. Die in Rede stehenden Beträge habe der Leistungsempfänger nicht aufzuwenden, um die Leistung der Revisionswerberin zu erhalten. Werde die Doppel- bzw. Überzahlung nicht geleistet, schulde die Revisionswerberin trotzdem ihre Leistung.
6 Nach Art. 73 der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasse die Steuerbemessungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bilde, die der Lieferer oder Dienstleistungserbringer für diese Umsätze vom Erwerber oder Dienstleistungsempfänger erhalte oder erhalten solle. Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH setze der Begriff Entgelt einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen erbrachter Leistung und empfangenem Gegenwert voraus (Hinweis auf EuGH 16.10.1997, Fillibeck, Rs C-258/95; 2.6.1994, Empire Stores Ltd, Rs C-33/93; 29.7.2010, Astrazeneca, Rs C-40/09). Die unmittelbare Verknüpfung zwischen der Doppel- oder Überzahlung und der von der Revisionswerberin zu erbringenden bzw. erbrachten Leistung, die nach Meinung des EuGH Bedingung für die Besteuerung sei, sei nicht gegeben. 6 Nach Artikel 73, der Mehrwertsteuerrichtlinie umfasse die Steuerbemessungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bilde, die der Lieferer oder Dienstleistungserbringer für diese Umsätze vom Erwerber oder Dienstleistungsempfänger erhalte oder erhalten solle. Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH setze der Begriff Entgelt einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen erbrachter Leistung und empfangenem Gegenwert voraus (Hinweis auf EuGH 16.10.1997, Fillibeck, Rs C-258/95; 2.6.1994, Empire Stores Ltd, Rs C-33/93; 29.7.2010, Astrazeneca, Rs C-40/09). Die unmittelbare Verknüpfung zwischen der Doppel- oder Überzahlung und der von der Revisionswerberin zu erbringenden bzw. erbrachten Leistung, die nach Meinung des EuGH Bedingung für die Besteuerung sei, sei nicht gegeben.
7 Eine etwaige Mehreinnahme könnte allenfalls als freiwillige Leistung iSd § 4 Abs. 2 Z 1 UStG 1994 zu werten sein. Aber auch freiwillige Aufwendungen müssten, um Entgeltsbestandteil zu werden, mit einer konkreten Leistung in Zusammenhang stehen. Für freiwillige Leistungen gelte somit ebenfalls das do-ut-des Prinzip, also "Leistung um der Gegenleistung Willen". Ein derartiger Zusammenhang sei jedoch bei den vorliegenden Doppel- oder Überzahlungen nicht gegeben. Der Leistungsempfänger wende nicht bewusst mehr auf, um die Leistung der Revisionswerberin zu erhalten oder eine besonders zufriedenstellende Leistung zu honorieren. Auch aus der fehlenden Rückzahlung könne nicht geschlossen werden, dass der Kunde die Beträge der Revisionswerberin tatsächlich überlassen möchte. Die Doppel- oder Überzahlungen passierten vielmehr irrtümlich und seien dem Kunden gar nicht bewusst. Ein Betrag könne nur durch eine bewusste Handlung oder eine explizite Willensäußerung freiwillig aufgewendet werden, an der es im gegenständlichen Fall jedoch fehle. Mangels Leistungswillen des Kunden könne bei den gegenständlichen Doppel- oder Überzahlungen keine freiwillige Leistung iSd § 4 Abs. 2 Z 1 UStG 1994 angenommen werden. 7 Eine etwaige Mehreinnahme könnte allenfalls als freiwillige Leistung iSd Paragraph 4, Absatz 2, Ziffer eins, UStG 1994 zu werten sein. Aber auch freiwillige Aufwendungen müssten, um Entgeltsbestandteil zu werden, mit einer konkreten Leistung in Zusammenhang stehen. Für freiwillige Leistungen gelte somit ebenfalls das do-ut-des Prinzip, also "Leistung um der Gegenleistung Willen". Ein derartiger Zusammenhang sei jedoch bei den vorliegenden Doppel- oder Überzahlungen nicht gegeben. Der Leistungsempfänger wende nicht bewusst mehr auf, um die Leistung der Revisionswerberin zu erhalten oder eine besonders zufriedenstellende Leistung zu honorieren. Auch aus der fehlenden Rückzahlung könne nicht geschlossen werden, dass der Kunde die Beträge der Revisionswerberin tatsächlich überlassen möchte. Die Doppel- oder Überzahlungen passierten vielmehr irrtümlich und seien dem Kunden gar nicht bewusst. Ein Betrag könne nur durch eine bewusste Handlung oder eine explizite Willensäußerung freiwillig aufgewendet werden, an der es im gegenständlichen Fall jedoch fehle. Mangels Leistungswillen des Kunden könne bei den gegenständlichen Doppel- oder Überzahlungen keine freiwillige Leistung iSd Paragraph 4, Absatz 2, Ziffer eins, UStG 1994 angenommen werden.
8 Der EuGH stelle im Gegensatz zu der von der Finanzverwaltung zitierten Rechtsprechung des BFH sehr wohl auf das Zahlungsmotiv ab (Hinweis auf Gurtner/Pichler, Umsatzsteuerliche Behandlung von Über- und Doppelzahlungen, SWK 6/2008, 299). Selbst der BFH anerkenne, dass reine Fehlüberweisungen mangels Zusammenhang von Entgelt und Leistung nicht der Umsatzsteuer unterlägen. Eine Unterscheidung zwischen Fehlüberweisung und (irrtümlichen) Doppel- bzw. Überzahlungen sei in der Praxis schwierig. In beiden Fällen mangle es dem Zahlenden jedenfalls am Leistungswillen, weil seine Zahlung nicht für den Erhalt der bezogenen Leistung erforderlich sei und auch keine freiwillige Leistung vorliege. Eine Gleichbehandlung von Doppel- oder Überzahlungen und Fehlüberweisungen im Sinne einer Nichtbesteuerung sei daher wohl geboten und finde auch in der Mehrwertsteuerrichtlinie sowie in der ständigen EuGH-Rechtsprechung Deckung. Die Umsetzung durch § 4 Abs. 1 bzw. Abs. 2 UStG 1994 sei somit richtlinienkonform. 8 Der EuGH stelle im Gegensatz zu der von der Finanzverwaltung zitierten Rechtsprechung des BFH sehr wohl auf das Zahlungsmotiv ab (Hinweis auf Gurtner/Pichler, Umsatzsteuerliche Behandlung von Über- und Doppelzahlungen, SWK 6/2008, 299). Selbst der BFH anerkenne, dass reine Fehlüberweisungen mangels Zusammenhang von Entgelt und Leistung nicht der Umsatzsteuer unterlägen. Eine Unterscheidung zwischen Fehlüberweisung und (irrtümlichen) Doppel- bzw. Überzahlungen sei in der Praxis schwierig. In beiden Fällen mangle es dem Zahlenden jedenfalls am Leistungswillen, weil seine Zahlung nicht für den Erhalt der bezogenen Leistung erforderlich sei und auch keine freiwillige Leistung vorliege. Eine Gleichbehandlung von Doppel- oder Überzahlungen und Fehlüberweisungen im Sinne einer Nichtbesteuerung sei daher wohl geboten und finde auch in der Mehrwertsteuerrichtlinie sowie in der ständigen EuGH-Rechtsprechung Deckung. Die Umsetzung durch Paragraph 4, Absatz eins, bzw. Absatz 2, UStG 1994 sei somit richtlinienkonform.
9 Durch den Beschluss der Geschäftsleitung vom 19. April 2011, die Filiale in X im Wirtschaftsjahr 2012 zu schließen, habe sich die ursprünglich geschätzte Nutzungsdauer der Mieterinvestitionen wesentlich und dauernd verkürzt. Die außerplanmäßig auf die verkürzte Nutzungsdauer abgeschriebenen Mieterinvestitionen seien nach Schließung der Filiale nicht anderweitig einsetzbar und würden entsorgt. Dass die Mieterinvestitionen durch den Vermieter nicht übernommen und abgelöst würden bzw. auch keine andere Verwendung mehr fänden, sei im Zeitpunkt des Schließungsbeschlusses absehbar gewesen und entspreche der Erfahrung des Konzerns bei Filialschließungen. Der Geschäftsführungsbeschluss als auslösendes Moment für die außergewöhnliche wirtschaftliche Abschreibung und die Verkürzung der Nutzungsdauer sei vollumfänglich und gemäß dem gefassten Zeitplan umgesetzt worden. Der Grund für die außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung sei bereits im April 2011 vorgelegen. "Basierend auf der unternehmensrechtlich zwingenden Abschreibung und mangels abweichenden steuerlichen Vorschriften wurde aufgrund der Maßgeblichkeit auch steuerlich im Wirtschaftsjahr 2011 eine außergewöhnliche AfA gemäß § 8 Abs. 4 EStG iHv EUR 49.960,39 geltend gemacht." 9 Durch den Beschluss der Geschäftsleitung vom 19. April 2011, die Filiale in römisch zehn im Wirtschaftsjahr 2012 zu schließen, habe sich die ursprünglich geschätzte Nutzungsdauer der Mieterinvestitionen wesentlich und dauernd verkürzt. Die außerplanmäßig auf die verkürzte Nutzungsdauer abgeschriebenen Mieterinvestitionen seien nach Schließung der Filiale nicht anderweitig einsetzbar und würden entsorgt. Dass die Mieterinvestitionen durch den Vermieter nicht übernommen und abgelöst würden bzw. auch keine andere Verwendung mehr fänden, sei im Zeitpunkt des Schließungsbeschlusses absehbar gewesen und entspreche der Erfahrung des Konzerns bei Filialschließungen. Der Geschäftsführungsbeschluss als auslösendes Moment für die außergewöhnliche wirtschaftliche Abschreibung und die Verkürzung der Nutzungsdauer sei vollumfänglich und gemäß dem gefassten Zeitplan umgesetzt worden. Der Grund für die außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung sei bereits im April 2011 vorgelegen. "Basierend auf der unternehmensrechtlich zwingenden Abschreibung und mangels abweichenden steuerlichen Vorschriften wurde aufgrund der Maßgeblichkeit auch steuerlich im Wirtschaftsjahr 2011 eine außergewöhnliche AfA gemäß Paragraph 8, Absatz 4, EStG iHv EUR 49.960,39 geltend gemacht."
10 Das Finanzamt habe die außerplanmäßige Abschreibung nicht anerkannt. Die Begründung berufe sich auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 31. März 2011, 2008/15/0150. Diese Entscheidung sei aber zu einem Sachverhalt ergangen, der mit dem vorliegenden nicht vergleichbar sei. Im gegenständlichen Verfahren seien die Voraussetzungen für die geltend gemachte Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung (AfaA) bereits im Wirtschaftsjahr 2011 eingetreten, weil die Revisionswerberin die Kündigung des Mietverhältnisses am 19. April 2011 beschlossen habe und dies auch entsprechend festgehalten und umgesetzt worden sei. Dem Erkenntnis vom 31. März 2011 liege ein völlig anders gelagerter Sachverhalt zugrunde: Dort habe der Vermieter dem Mieter im Veranlagungszeitraum 2002 den Zutritt zu den gemieteten Geschäftsräumen verwehrt, weshalb dieser im Veranlagungszeitraum 2001, in dem er die AfaA habe geltend machen wollen, noch von einer Fortführung des Betriebes bzw. des Mietverhältnisses ausgegangen sei.
11 Das Finanzamt wies die Beschwerden mit Beschwerdevorentscheidungen ab.
12 Die Revisionswerberin stellte den Antrag auf Entscheidung über die Beschwerden durch das Bundesfinanzgericht. Im Vorlageantrag betreffend Umsatzsteuer 2009 bis 2011, Feststellung Gruppenträger 2009 bis 2011 und Körperschaftsteuer Gruppe 2009 bis 2011 wiederholte sie die Ausführungen in der Beschwerde und brachte zu den Mieterinvestitionen vor: "Basierend auf der unternehmensrechtlich zwingenden Abschreibung und mangels abweichenden steuerlichen Vorschriften wurde aufgrund der Maßgeblichkeit auch steuerlich im Wirtschaftsjahr 2011 eine außergewöhnliche AfA gemäß § 8 Abs. 4 EStG iHv EUR 49.960,39 geltend gemacht." 12 Die Revisionswerberin stellte den Antrag auf Entscheidung über die Beschwerden durch das Bundesfinanzgericht. Im Vorlageantrag betreffend Umsatzsteuer 2009 bis 2011, Feststellung Gruppenträger 2009 bis 2011 und Körperschaftsteuer Gruppe 2009 bis 2011 wiederholte sie die Ausführungen in der Beschwerde und brachte zu den Mieterinvestitionen vor: "Basierend auf der unternehmensrechtlich zwingenden Abschreibung und mangels abweichenden steuerlichen Vorschriften wurde aufgrund der Maßgeblichkeit auch steuerlich im Wirtschaftsjahr 2011 eine außergewöhnliche AfA gemäß Paragraph 8, Absatz 4, EStG iHv EUR 49.960,39 geltend gemacht."
13 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Bundesfinanzgericht den Beschwerden keine Folge.
14 Zu den Doppel- oder Überzahlungen führte das Bundesfinanzgericht aus, dass das Entgelt iSd österreichischen Umsatzsteuerrechts dem Entgelt iSd des deutschen Umsatzsteuerrechts entspreche, sodass die - im angefochtenen Erkenntnis näher dargestellte - Rechtsprechung des BFH auch für den Revisionsfall Aussagekraft besitze. Aus dieser Rechtsprechung ergebe sich, dass die von den Kunden geleisteten Doppel- oder Überzahlungen der Umsatzsteuer zu unterziehen seien. Die Zahlungen stünden in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der von der Revisionswerberin erbrachten Leistung. Die Kunden tilgten eine vermeintliche Kaufpreisschuld, die Doppel- oder Überzahlung beruhe lediglich auf einem Motivirrtum. Würden die Doppel- oder Überzahlungen zurückgezahlt, läge eine Minderung der Bemessungsgrundlage nach § 16 UStG 1994 vor. 14 Zu den Doppel- oder Überzahlungen führte das Bundesfinanzgericht aus, dass das Entgelt iSd österreichischen Umsatzsteuerrechts dem Entgelt iSd des deutschen Umsatzsteuerrechts entspreche, sodass die - im angefochtenen Erkenntnis näher dargestellte - Rechtsprechung des BFH auch für den Revisionsfall Aussagekraft besitze. Aus dieser Rechtsprechung ergebe sich, dass die von den Kunden geleisteten Doppel- oder Überzahlungen der Umsatzsteuer zu unterziehen seien. Die Zahlungen stünden in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der von der Revisionswerberin erbrachten Leistung. Die Kunden tilgten eine vermeintliche Kaufpreisschuld, die Doppel- oder Überzahlung beruhe lediglich auf einem Motivirrtum. Würden die Doppel- oder Überzahlungen zurückgezahlt, läge eine Minderung der Bemessungsgrundlage nach Paragraph 16, UStG 1994 vor.
15 Das Vorbringen der Revisionswerberin, der EuGH stelle im Gegensatz zu der von der Finanzverwaltung zitierten Rechtsprechung des BFH sehr wohl auf das Zahlungsmotiv ab, verhelfe der Beschwerde nicht zum Erfolg. Die Revisionswerberin stütze ihr diesbezügliches Vorbringen auf eine in der Literatur vertretene Auffassung, in der das Urteil des EuGH vom 3. März 1994, Tolsma, Rs C-16/93, angesprochen werde (Gurtner/Pichler, SWK 2008, 299). Aus der Entscheidung Tolsma lasse sich aber für den Beschwerdefall schon deshalb nichts gewinnen, weil es dort bereits an einem Rechtsverhältnis zwischen Leistendem und Leistungsempfänger mangle, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht würden.
16 Dem von der Revisionswerberin vertretenen Standpunkt, wonach eine Gleichbehandlung von Doppel- oder Überzahlungen und Fehlüberweisungen geboten sei, könne sich das Bundesfinanzgericht ebenfalls nicht anschließen. Bei einer Fehlüberweisung sei kein steuerbarer Vorgang gegeben, weil das Entgelt in keinem unmittelbaren Zusammenhang mit einer Leistung stehe. Die Doppel- oder Überzahlung stehe im Gegensatz dazu im Zusammenhang mit einem tatsächlichen Leistungsaustausch, weil der Kunde seine vermeintliche Kaufpreisschuld tilgen wolle; sie beruhe lediglich auf einem Motivirrtum (Hinweis auf BFH 19.7.2007, V R 11/05).
17 In Bezug auf die Mieterinvestitionen stellte das Bundesfinanzgericht fest, die Revisionswerberin habe am 7. August 2007 einen unbefristeten Mietvertrag betreffend die Geschäftsräumlichkeiten der Filiale in X abgeschlossen. Das Mietverhältnis habe am 1. September 2007 begonnen. Eine Aufkündigung des Mietvertrages sei unter Einhaltung einer dreimonatigen Kündigungsfrist zum Ende des Quartales möglich gewesen, wobei die Revisionswerberin für die Dauer von fünf Jahren, sohin bis 1. September 2012, auf eine Kündigung verzichtet habe. Am 19. April 2011 habe die Geschäftsführung der Revisionswerberin beschlossen, den Mietvertrag per 30. Juni 2012 aufzukündigen und das Mietverhältnis mit 30. September 2012 zu beenden. Am 15. September 2012 habe in der Filiale der letzte Verkaufstag stattgefunden, und am 30. September 2012 sei das Geschäftslokal an den Vermieter übergeben worden. 17 In Bezug auf die Mieterinvestitionen stellte das Bundesfinanzgericht fest, die Revisionswerberin habe am 7. August 2007 einen unbefristeten Mietvertrag betreffend die Geschäftsräumlichkeiten der Filiale in römisch zehn abgeschlossen. Das Mietverhältnis habe am 1. September 2007 begonnen. Eine Aufkündigung des Mietvertrages sei unter Einhaltung einer dreimonatigen Kündigungsfrist zum Ende des Quartales möglich gewesen, wobei die Revisionswerberin für die Dauer von fünf Jahren, sohin bis 1. September 2012, auf eine Kündigung verzichtet habe. Am 19. April 2011 habe die Geschäftsführung der Revisionswerberin beschlossen, den Mietvertrag per 30. Juni 2012 aufzukündigen und das Mietverhältnis mit 30. September 2012 zu beenden. Am 15. September 2012 habe in der Filiale der letzte Verkaufstag stattgefunden, und am 30. September 2012 sei das Geschäftslokal an den Vermieter übergeben worden.
18 In rechtlicher Würdigung des festgestellten Sachverhalts führte das Bundesfinanzgericht aus, die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer richte sich nicht nach dem Zeitraum der voraussichtlichen Benutzung durch den Besitzer oder nach anderen subjektiven Erwägungen, sondern nach der objektiven Möglichkeit einer Nutzung des Wirtschaftsgutes (Hinweis auf VwGH 7.9.1993, 93/14/0081; 27.1.1994, 92/15/0127; 23.5.2007, 2004/13/0052).
19 Nach der in Literatur und Judikatur übereinstimmend vertretenen Auffassung seien Investitionen des Mieters auf die voraussichtliche Nutzungsdauer, höchstens auf die voraussichtliche Mietdauer abzuschreiben. Werde der Mietvertrag auf unbestimmte Zeit abgeschlossen, sei für die Abschreibung die Nutzungsdauer der Investition maßgebend. Ende das Mietverhältnis vorzeitig, könne entweder eine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung iSd § 8 Abs. 4 EStG 1988 geltend gemacht oder der Restbuchwert als Aufwand gewinnmindernd ausgeschieden werden (Hinweis auf Doralt, EStG13, § 7 Tz 65). 19 Nach der in Literatur und Judikatur übereinstimmend vertretenen Auffassung seien Investitionen des Mieters auf die voraussichtliche Nutzungsdauer, höchstens auf die voraussichtliche Mietdauer abzuschreiben. Werde der Mietvertrag auf unbestimmte Zeit abgeschlossen, sei für die Abschreibung die Nutzungsdauer der Investition maßgebend. Ende das Mietverhältnis vorzeitig, könne entweder eine Absetzung für außergewöhnliche Abnutzung iSd Paragraph 8, Absatz 4, EStG 1988 geltend gemacht oder der Restbuchwert als Aufwand gewinnmindernd ausgeschieden werden (Hinweis auf Doralt, EStG13, Paragraph 7, Tz 65).
20 § 8 Abs. 4 EStG 1988 erkläre eine Absetzung für außergewöhnliche technische oder wirtschaftliche Abnutzung für zulässig. Wie der Verwaltungsgerichtshof dargetan habe, liege eine außergewöhnliche wirtschaftliche Abnutzung vor, wenn durch außergewöhnliche Umstände die Verwendungsmöglichkeit eines Wirtschaftsgutes ende oder gemindert werde. In Bezug auf eine Mieterinvestition könne eine vorzeitige Beendigung des Mietverhältnisses zu einer außergewöhnlichen wirtschaftlichen Abnutzung führen, wenn eine weitere (andere) Verwendungsmöglichkeit durch den Mieter
