TE Vwgh Erkenntnis 1999/10/20 93/13/0063

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und Senatspräsident Dr. Pokorny sowie die Hofräte Dr. Fellner, Dr. Hargassner und Mag. Heinzl als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Hanslik, über die Beschwerde des K in W, vertreten durch Dr. Heinz Edelmann, Rechtsanwalt in Wien VI, Windmühlgasse 30, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat II) vom 12. Jänner 1993, Zl. 6/1-1282/92-07, betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für die Jahre 1980 bis 1986 einschließlich Wiederaufnahme der betreffenden Verfahren, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betrieb in den Streitjahren 1980 bis 1986 in mehreren Filialen einen Handel mit Blumen; seinen Gewinn ermittelte er gemäß § 4 Abs. 1 EStG. Im Zuge einer für diesen Zeitraum durchgeführten Betriebsprüfung traf die Prüferin unter anderem folgende Feststellungen:

Vor Prüfungsbeginn und während der Prüfung habe die Prüferin "als Kunde" im Hauptgeschäft des Beschwerdeführers am Verkaufspult aufliegende Zettel gesehen, die die einzelnen Umsätze ausgewiesen hätten und als Grundaufzeichnungen anzusehen gewesen seien. Diese Aufzeichnungen seien jedoch der Prüferin in der Folge nicht vorgelegt worden. Vielmehr seien die Tageslosungen mit runden Beträgen (S 3.000,--, S 1.200,--, S 4.000,--, S 5.500,--, S 9.300,--, S 2.900,--, S 800,-- etc.) angegeben worden. Es widerspreche den Erfahrungen des täglichen Lebens, dass es sich dabei um die vollständigen tatsächlich erzielten Einnahmen gehandelt habe.

Obwohl der Beschwerdeführer als Buchführender zur Erstellung von Inventuren verpflichtet sei, hätten diese nicht den gesetzlichen Vorschriften entsprochen. Außer den Begriffen "Blumen", "Erde" und "Hilfsmaterial" fänden sich keine detaillierten Mengen- und Wertangaben.

Die durchschnittlichen Rohaufschläge seien mit 80 % (1979), 80 % (1980), 57 % (1981), 54 % (1982), 52 % (1983), 49 % (1984), 34 % (1985) und 49 % (1986) festgestellt worden. Allerdings fehle es an Angaben über Verderb, Eigenverbrauch und Sonderverkäufe, so dass eine verlässliche Ermittlung der Rohaufschläge nicht möglich sei; auch das Fehlen entsprechender Inventuren lasse eine ordnungsgemäße Wareneinsatzermittlung nicht zu. Die durchschnittlichen Rohaufschläge seien zumindest in den Jahren 1981 bis 1986 "kaum als unterste Grenze" anzusehen.

Mit Rücksicht auf die festgestellten Buchführungsmängel seien die Betriebsergebnisse im Schätzungsweg zu ermitteln gewesen. Dabei sei von Rohaufschlägen zwischen 80 % und 90 % auszugehen gewesen. Überdies seien "Schwarzaufzeichnungen" vorgefunden worden, aus denen sich - verglichen mit den Kassabucheintragungen - folgende

Umsatzverkürzungen ergeben:

     Jänner 1980:                       S  6.000,--

     Februar 1980:                      S 75.458,--

     März 1980:                         S 72.490,--

     April 1980:                        S 73.632,--.

In diesen "Schwarzaufzeichnungen" seien Wareneinkäufe ausdrücklich mit "Ohne", "Ohne Rechnung" bzw. "Ware ohne" bezeichnet worden. Die "Schwarzaufzeichnungen" seien nach anfänglichem Leugnen schließlich (im Beisein des Rechtsanwaltes des Beschwerdeführers) als zutreffend anerkannt worden.

Schließlich sei festzuhalten, dass der Beschwerdeführer im Jahr 1984 "einen gut bezahlten Posten" aufgegeben habe, obwohl er, seinen Abgabenerklärungen zufolge, in allen Jahren des Prüfungszeitraumes nur Verluste erwirtschaftet habe.

Auf Grund dieser Feststellungen ermittelte die Prüferin jährliche Umsatz- und Gewinnhinzurechnungen im Schätzungsweg in der Größenordnung von ca. S 600.000,-- bis S 1,200.000,-- (Umsatzhinzurechnungen) und ca. S 180.000,-- bis S 650.000,-- (Gewinnhinzurechnungen).

Das Finanzamt folgte den Prüfungsfeststellungen und erließ unter anderem entsprechende Umsatzsteuer- und Einkommensteuerbescheide, sämtliche nach Wiederaufnahme der betreffenden Verfahren.

Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Die bloße Übermittlung des Betriebsprüfungsberichtes und der Verweis auf diesen stelle keine ordnungsgemäße Bescheidbegründung dar. Diese habe vielmehr den von der Abgabenbehörde festgestellten Sachverhalt unter Einbeziehung der Stellungnahme der Partei und der für die Beweiswürdigung maßgebenden Erwägungen darzulegen. Auch habe die Begründung die Beurteilung der Rechtsfrage zu enthalten. Ein Hinweis auf die Aktenlage reiche nicht aus. Auch seien die konkreten Wiederaufnahmsgründe nicht genannt worden und zwar auch nicht im Betriebsprüfungsbericht. Dort werde unter TZ 4 nur ausgeführt, dass die Feststellungen, die eine Wiederaufnahme der Verfahren erforderlich machten, dem Betriebsprüfungsbericht zu entnehmen seien. Es sei dem Beschwerdeführer daher "unmöglich" zu überprüfen, welche neuen Tatsachen und Beweismittel die Abgabenbehörde als Wiederaufnahmsgründe herangezogen habe. Weiters werde Verjährung eingewendet. Da die Umsatzsteuer eine Verbrauchsteuer darstelle, betrage die Verjährungsfrist nur drei Jahre. Die bei Abgabenhinterziehungen vorgesehene zehnjährige Verjährungsfrist komme nicht zum Tragen, weil keine Abgabenhinterziehung vorliege.

Die Behauptung der Betriebsprüferin, als Kundin ins Geschäft des Beschwerdeführers gekommen zu sein und dort auf dem Tisch Grundaufzeichnungen betreffend Umsätze vorgefunden zu haben, sei "extrem falsch". In Wahrheit habe sich die Betriebsprüferin als Finanzbeamtin zu erkennen gegeben und bei den Aufzeichnungen habe es sich um private Taxirechnungen der Mutter des Beschwerdeführers gehandelt. Der von der Betriebsprüferin gezogene Schluss, dass auch in anderen Betriebsstätten des Beschwerdeführers derartige Grundaufzeichnungen geführt worden seien, stelle eine rechtswidrige vorweggenommene Beweiswürdigung dar. Im Übrigen seien ohnedies "Schmieraufzeichnungen" vorgelegt worden und es sei angeboten worden, weitere solche Aufzeichnungen vorzulegen.

Was die runden Beträge bei den Tageslosungen betreffe, sei zu sagen, dass es bei tausenden von Tageslosungen durchaus realitätsbezogen sei, dass an manchen Tagen runde Beträge resultierten.

Zu den beanstandeten Inventuren werde darauf hingewiesen, dass die Bundesabgabenordnung keine diesbezüglichen Vorschriften kenne. Handelsrechtlich sei es durchaus zulässig, gleichartige Waren zusammenzufassen. Auch stelle ein Verstoß gegen Vorschriften betreffend die Inventur keinen solchen gegen die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung dar.

Die Rohaufschläge seien deswegen drastisch gesunken, weil der Beschwerdeführer bestrebt gewesen sei, seinen Umsatz zu erhöhen. Weiters sei zu beachten, dass ein Teil der Umsätze im Marktbereich getätigt worden sei, was einen "überaus großen Verderb" und geringe Verkaufspreise bedungen habe. Im Übrigen habe die Abgabenbehörde auch keine "krasse Abweichung" der Rohaufschläge des Beschwerdeführers von den brachenüblichen Rohaufschlägen festgestellt.

Die so genannten "Schwarzaufzeichnungen" seien geführt worden, um etwaigen Käufern des Betriebes den geplanten Geschäftsverkauf "lukrativer darzustellen". Derartige zur "Täuschung von präsumtiven Unternehmenserwerbern " gedachte Aufzeichnungen spielten für die Bemessung der Besteuerungsgrundlagen keine Rolle. Das anfängliche Leugnen des Beschwerdeführers, von den Schwarzaufzeichnungen Kenntnis gehabt zu haben, sei darauf zurückzuführen, dass es nicht sehr schmeichelhaft sei, wenn publik werde, dass Kaufinteressenten des Unternehmers getäuscht werden sollten. Dass tatsächlich nie eine Geschäftsveräußerung zustande gekommen sei, habe keine Relevanz.

Das Argument, mit Rücksicht auf seine laufend erklärten Verluste müsse der Beschwerdeführer über finanzielle Mittel verfügt haben, deren Quelle nicht glaubhaft nachvollziehbar sei, stelle eine Scheinbegründung dar.

Die Betriebsprüferin nahm zu der Berufung wie folgt Stellung:

Die Wiederaufnahmsgründe seien unter TZ 10 des Prüfungsberichtes ausführlich dargestellt (festgestellte Schwarzaufzeichnungen, Verbuchung runder Tageslosungen, Inventurmängel). Bei den zu Beginn (bzw. vor Beginn) der Prüfung am Verkaufspult vorgefundenen Aufzeichnungen habe es sich um Listen gehandelt, in denen die Einzelumsätze vermerkt gewesen seien. Die anwesende Mutter des Beschwerdeführers habe angegeben, diese Listen zu führen "wenn es die Zeit erlaube". Die Prüferin habe diese Listen als Grundaufzeichnungen angesehen, die in der Folge aber nicht vorgelegt worden seien. Die Rohaufschläge seien im Einklang mit dem gesetzlich Möglichen ermittelt worden.

Der Beschwerdeführer erstattete eine Gegenäußerung: Es treffe nicht zu, dass im Betriebsprüfungsbericht darauf hingewiesen worden sei, von welchen Wiederaufnahmsgründen die Abgabenbehörde ausgegangen sei. Bei den auf dem Verkaufspult vorgefundenen Aufzeichnungen habe es sich nicht um Grundaufzeichnungen, sondern um Aufzeichnungen von Taxikosten gehandelt. Die Äußerungen der Betriebsprüferin zeigten auf, "dass Gründe vorliegen, die geeignet sind, die volle Unbefangenheit ..... (der Prüfungsorgane) in Zweifel zu ziehen". Das Verhalten dieser Organe werde als wesentlicher Verfahrensmangel gerügt.

Die belangte Behörde gab der Berufung mit Bescheid vom 27. März 1992 teilweise statt. Der Beschwerdeführer erhob Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof, die in der Folge zur Klaglosstellung und Einstellung des Verfahrens mit hg. Beschluss vom 31. Juli 1996, 92/13/0138, führte.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung gegen den Einkommensteuerbescheid 1980 und die Umsatzsteuerbescheide 1980 bis 1986 teilweise statt. Im Übrigen (Wiederaufnahme sämtlicher Verfahren sowie Einkommensteuer 1981 bis 1986) wies sie die Berufung ab. Die Gewinnhinzurechnung für das Jahr 1980 wurde geringfügig (von S 182.878,-- auf S 179.478,--) vermindert und die Umsätze wurden zur Gänze mit dem begünstigten Steuersatz gemäß § 10 Abs. 2 UStG erfasst, wiewohl die Besteuerung eines verhältnismäßig kleinen Teiles der Umsätze mit dem Normalsteuersatz durch das Finanzamt in der Berufung nicht gerügt worden war.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

     Der Beschwerdeführer umschreibt den Beschwerdepunkt

- abgesehen vom Recht auf "Durchführung eines ... mängelfreien

Verfahrens" als Verletzung des Rechtes, "dass die Abgabenbehörde

     ... nur dann schätzen darf, wenn die Grundlagen für die

Abgabenerhebung nicht zu ermitteln und zu berechnen sind ...".

Damit wird nur die Schätzungsberechtigung der belangten Behörde bekämpft. Da aber auf Seite 28 der Beschwerde die Wiederaufnahme der Verfahren als "mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes behaftet" bezeichnet und auf Seite 37 der Beschwerde ausdrücklich auch "die Höhe des Schätzungsergebnisses" bestritten wird, geht der Gerichtshof davon aus, dass auch diese Punkte, wenn auch nicht formell, als Beschwerdepunkte anzusehen sind.

Zur Sache selbst ist zu sagen:

Der Beschwerdeführer bringt gegen die Wiederaufnahme der Verfahren lediglich vor, der angefochtene Bescheid lasse nicht erkennen, von welchem konkreten Wiederaufnahmsgrund die belangte Behörde ausgegangen sei. Diese Rüge hat der Beschwerdeführer bereits in seiner Berufung gegen die erstinstanzlichen Bescheide erhoben; die Prüferin hat in ihrer Stellungnahme zu der Berufung auf die Ausführungen unter TZ 10 des Prüfungsberichtes verwiesen. Dort werden insbesondere die fehlenden Grundaufzeichnungen, die Inventurmängel, die unterschiedlichen Rohaufschläge und die festgestellten Schwarzaufzeichnungen als jene Fakten aufgezählt, die es erforderlich gemacht hätten, die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungsweg zu ermitteln (vgl. TZ 5 des Berichtes). Der Beschwerdeführer bringt nicht vor, wodurch er gehindert worden wäre, zu diesen Fakten, die unschwer als neu hervorgekommene Tatsachen im Sinne des § 303 Abs. 1 lit. b BAO, nämlich als Feststellung gravierender Buchführungsmängel, zu erkennen waren, Stellung zu nehmen und diese Feststellungen allenfalls durch geeignetes Vorbringen zu entkräften.

Eine Zitierung jener gesetzlichen Bestimmungen, auf die sich Bescheide von Abgabenbehörden stützen, wird vom Gesetz nicht gefordert (vgl. § 93 BAO), so dass die diesbezügliche Rüge des Beschwerdeführers nicht berechtigt ist.

Der Beschwerdeführer bestreitet die Schätzungsberechtigung der belangten Behörde. Zunächst hält er es für unzulässig, aus Schwarzaufzeichnungen für die Zeit von Jänner bis April 1980 - diese werden in der Beschwerde nicht mehr bestritten (siehe Seite 35 des Beschwerdeschriftsatzes) - Schlüsse auf gleichartige Aufzeichnungen in den folgenden Zeiträumen zu ziehen. Dem Beschwerdeführer ist einzuräumen, dass ein für einen bestimmten Zeitraum festgestelltes abgabenrechtliches Fehlverhalten nicht ohne weiteres den Schluss zulässt, das Fehlverhalten sei vom Abgabepflichtigen in der Folge beibehalten worden. Dies hat die belangte Behörde auch nicht getan, sondern darauf hingewiesen, dass erst die oben dargestellte Entwicklung der Rohaufschläge, die vom Beschwerdeführer selbst als "drastisch" bezeichnet wurde, im Zusammenhalt mit den festgestellten Inventurmängeln den Schluss rechtfertigte, dass der Beschwerdeführer während des gesamten Prüfungszeitraumes Umsatz- und damit auch Gewinnverkürzungen vorgenommen habe, indem er nicht sämtliche Tageslosungen ordnungsgemäß erfasste. Diese Überlegung kann nicht als unschlüssig erkannt werden und stellt weder eine Beweislastumkehr (der Beschwerdeführer müsse beweisen, keine weiteren Schwarzaufzeichnungen geführt zu haben), noch einen "unzulässigen Zirkelschluss" dar. Eine kalkulatorische Ermittlung durchschnittlicher Rohaufschläge ist nämlich nicht erst dann zulässig, wenn (aus anderen Gründen) eine Schätzungsberechtigung gegeben ist, sondern dient gleichermaßen der Überprüfung der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung vor Feststellung einer Schätzungsberechtigung. Sie kann daher auch eine solche zur Folge haben.

Es liegt auch nicht - wie der Beschwerdeführer vermeint - ein Verstoß gegen die Abschnittsbesteuerung vor, weil sich diese auf eine periodengerechte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen beschränkt und keineswegs der Annahme entgegensteht, der Abgabepflichtige habe mehrere Jahre hindurch ein gleichartiges Verhalten gesetzt.

Der Beschwerdeführer hat im Verwaltungsverfahren, nachdem ihm vorgehalten worden war, keine Grundaufzeichnungen vorgelegt zu haben, "Schmieraufzeichnungen in sauberer Schrift" nachgereicht. Die belangte Behörde hat diesen Aufzeichnungen, die keinen Schluss auf die tägliche Erfassung und Abstimmung der Bargeldbestände (durch Kassasturz) zulassen, keine Beweiskraft beigemessen. Auch sei die Aussage der Mutter des Beschwerdeführers zu beachten, sie führe solche Aufzeichnungen nur, wenn es die Zeit erlaube. Es könne daher nicht vom Vorliegen (vollständiger) Grundaufzeichnungen ausgegangen werden. Der Gerichtshof vermag in dieser Feststellung mit Rücksicht auf das Gesamtverhalten des Beschwerdeführers keine den Denkgesetzen widersprechende Beweiswürdigung zu erblicken.

Nach Ansicht des Beschwerdeführers führt auch die Verbuchung runder Tageslosungen nicht zur Schätzungsberechtigung. Dem ist entgegenzuhalten, dass die stets auf S 100,-- gerundeten Tageslosungen sehr wohl zur Annahme berechtigen, es seien die einzelnen Verkäufe nicht ordnungsgemäß aufgezeichnet worden, was übrigens ebenfalls gegen die Vollständigkeit und Richtigkeit der oben erwähnten Schmieraufzeichnungen spricht. Wenn der Beschwerdeführer meint, gelegentlich runde Tageslosungen seien durchaus realitätsnah, so kann dem nicht zugestimmt werden. Es mag als Ausnahme vorkommen, dass die Tageslosung eines Blumengeschäftes exakt S 3.000,-- oder S 4.000,-- beträgt, eine Vielzahl solcher "Zufälligkeiten", wie sie die Betriebsprüferin festgestellt hat, ist jedoch ausgeschlossen.

Wenn der Beschwerdeführer die Angaben darüber vermisst, wann es denn zu solchen runden Tageslosungen gekommen sein soll, ist er auf den Betriebsprüfungsbericht zu verweisen, wo die diesbezüglichen Daten unter TZ 10.2 lit. c angeführt sind.

Zu den von der belangten Behörde als mangelhaft bezeichneten Inventuren vertritt der Beschwerdeführer die Rechtsansicht, dass mit der Warenbezeichnung "Blumen" oder "Erde" eine ausreichende Spezifizierung des Umlaufvermögens vorgenommen wird. Auch in diesem Punkt vermag der Gerichtshof dem Beschwerdeführer nicht zu folgen. In einer Inventur können zwar Waren gleicher Art zu einheitlichen Vermögensposten zusammengefasst werden; von solchen Waren gleicher Art kann aber jedenfalls dann nicht mehr gesprochen werden, wenn sie im Marktgeschehen differenziert beurteilt werden. Dies trifft auf "Blumen" zweifellos zu, weil sie nicht nur in ihrem Aussehen, sondern auch in ihrer Preisstruktur und ihrem Verwendungszweck sehr unterschiedlich sein können. Gemeinsame Oberbegriffe wie etwa auch "Getränke" oder "Lebensmittel" lassen für sich allein noch keine entsprechende umfassende Gruppenbewertung zu.

Der Beschwerdeführer meint, die belangte Behörde hätte ihn über seine Buchführungspflichten aufklären müssen. Wenn überhaupt Mängel vorlägen, so habe diesbezüglich kein Vorsatz bestanden. Voraussetzung für eine Schätzungsberechtigung sei jedoch "zweifelsfrei ein vorsätzlicher Verstoß gegen entsprechende Buchführungsvorschriften".

Auch in diesem Punkt irrt der Beschwerdeführer. Es ist weder Aufgabe der Abgabenbehörde, die Abgabepflichtigen über die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung zu belehren, noch trifft es zu, dass gemäß § 184 BAO nur ein vorsätzliches Fehlverhalten zur Schätzung berechtigt. Auch zeigt der Beschwerdeführer nicht auf, wie die Abgabenbemessungsgrundlage ermittelt werden sollte, wenn kein vorsätzliches Fehlverhalten, wohl aber z.B. der Verlust von Buchhaltungsunterlagen vorliegt.

Zum Schätzungsergebnis bringt der Beschwerdeführer vor, die drastische Verminderung des Rohaufschlages sei auf sein Bemühen zurückzuführen, den Umsatz zu steigern. Nun kann sich zwar eine geringere Verkaufsspanne sowohl auf den Umsatz als auch auf den Gewinn eines Unternehmens positiv auswirken; Ziel einer unternehmerischen Tätigkeit bleibt jedoch letztlich ein möglichst hoher Gewinn. Im Beschwerdefall führte die (angebliche) Verminderung des Rohaufschlages zu einer deutlichen Erhöhung der Verluste. So sank z. B. der Rohaufschlag zwischen 1980 und 1981 von 80 % auf 57 %, was eine Verlusterhöhung von ca. S 27.000,-- auf S 95.000,-- zur Folge hatte. Da auch in den Folgejahren die (behauptetermaßen) angestrebte Umsatzsteigerung zu weiteren Verlusten (etwa ca. S 122.000,-- im Jahr 1985) führten, ist das Vorbringen des Beschwerdeführers nicht geeignet, um eine plausible Erklärung für sein Verhalten zu geben.

Warum und wie sich das Ausscheiden des Bruders des Beschwerdeführers aus dem Unternehmen auf die Rohaufschlagsentwicklung ausgewirkt haben soll, bleibt für den Gerichtshof unklar. Der Hinweis des Beschwerdeführers "aus alldem resultierte ein gewisser Mangel an Übersicht" spricht nicht gerade für das Vorliegen mängelfreier Aufzeichnungen und vermag daher das Vorbringen des Beschwerdeführers nicht zu stützen.

Die belangte Behörde hat die von der Prüferin angenommenen Rohaufschläge (zwischen 80 % und 90 %) anhand von elf Vergleichsbetrieben untermauert und das Ergebnis dem Beschwerdeführer vorgehalten. Dieser hat sich im Wesentlichen darauf beschränkt, die Tauglichkeit dieser Schätzungsunterlagen in Abrede zu stellen, ohne stichhaltige Gründe hiefür zu nennen. Auch in der Beschwerde wird nichts vorgebracht, was der Eignung der Vergleichsbetriebe für die Vornahme eines äußeren Betriebsvergleiches entgegenstehen würde. Weder eine höhere Anzahl von Arbeitnehmern noch das Führen zweier Betriebe durch zwei Ehegatten indizieren die Untauglichkeit solcher Betriebe als Vergleichsbetriebe bezüglich des Rohaufschlages. Im Übrigen hat der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang ausdrücklich vorgebracht, das Verhalten der belangten Behörde "mit Rechtsrüge" zu relevieren, "und es liegt keine Bekämpfung der behördlichen Beweiswürdigung und Tatsachenfeststellung vor" (vgl. Seite 40 des Beschwerdeschriftsatzes).

Schließlich wendet der Beschwerdeführer noch als inhaltliche Rechtswidrigkeit Verjährung ein: "Das Argument, dass die zehnjährige Verjährungsfrist des Finanzstrafgesetzes anzuwenden sei, ist nur sehr bedingt - ausgehend von den nicht bekämpfbaren Feststellungen - richtig".

Soweit der Beschwerdeführer damit die im § 207 Abs. 2 BAO bei hinterzogenen Abgaben vorgesehene Verjährungsfrist von zehn Jahren anspricht, kann dem Beschwerdevorbringen nicht entnommen werden, was unter "nur sehr bedingt" verstanden werden soll. Weiters bleibt unklar, welche Feststellungen - offensichtlich solche des angefochtenen Bescheides - nicht bekämpfbar seien. Der Gerichtshof sieht sich daher nicht in der Lage, zu diesem Beschwerdevorbringen inhaltlich Stellung zu nehmen.

Als Verletzung von Verfahrensvorschriften werden mangelnde Sachverhaltsfeststellung, das Fehlen der Bezeichnung von Normen, und der als unzulässig bezeichnete Verweis auf den Betriebsprüfungsbericht vorgebracht.

Dass in einem Abgabenbescheid die gesetzlichen Bestimmungen, auf denen er beruht, nicht zitiert werden müssen, wurde bereits gesagt. Ein Verweis auf den Betriebsprüfungsbericht ist als ein Element der Begründung eines Abgabenbescheides zulässig, wenn der Bericht den Abgabepflichtigen betrifft und ihm zugestellt oder ausgefolgt wurde.

Welcher Sachverhalt noch festzustellen gewesen wäre, wird vom Beschwerdeführer nicht ausgeführt und ist auch für den Gerichtshof nicht erkennbar.

Was schließlich die behauptete Befangenheit der Prüfungsorgane betrifft, so führt der Beschwerdeführer selbst aus, ihm sei die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes natürlich bekannt, wonach Befangenheit eines Organes nur dann als Verfahrensmangel aufzugreifen ist, wenn dieses Organ bei Erlassung des angefochtenen Bescheides mitgewirkt hat. Selbst wenn man also davon ausgehen wollte, dass eine Befangenheit der Prüfungsorgane gegeben war, so könnte damit keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt werden. Der Umstand allein, dass die Abgabenbehörde zweiter Instanz eine Feststellung für unbedenklich hält, die von einem möglicherweise befangenen erstinstanzlichen Organ getroffen wurde, führt nämlich noch nicht dazu, dass eine solche Befangenheit auf den zweitinstanzlichen Bescheid "durchschlägt".

Die Beschwerde erweist sich demnach zur Gänze als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 20. Oktober 1999