TE Vwgh Erkenntnis 2014/12/18 2012/15/0003

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofräte MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer-Jenkins, über die Beschwerde des C H in A, vertreten durch Dr. Sebastian Mairhofer und Mag. Martha Gradl, Rechtsanwälte in 4020 Linz, Spittelwiese 8, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom 31. August 2011, Zl. RV/0983-L/10, betreffend Rückerstattung von Lohnsteuer gemäß § 240 Abs. 3 BAO, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Antrag vom 30. März 2010 begehrte der Beschwerdeführer die Rückerstattung von Lohnsteuer, die seitens seiner Dienstgeberin (einer Bank) im April 2010 aus dem Titel eines Vorteiles aus dem Dienstverhältnis in Höhe von 1.366,36 EUR aufgrund zinsbegünstigter Mitarbeiterkredite zu Unrecht einbehalten und abgeführt worden sei. Der Beschwerdeführer begründete dies mit dem Umstand, dass durch die Versteuerung die Verzinsung der Kredite im Ergebnis über jener von marktüblichen Krediten fremder Bankkunden mit vergleichbarer Bonität liege und deshalb ein Nachteil aus dem Dienstverhältnis gegeben sei. Dieser Nachteil könne vom Beschwerdeführer aus arbeitsrechtlichen Gründen nicht durch eine Kreditaufnahme bei einer anderen Bank ausgeglichen werden.

Mit Bescheid vom 2. Juni 2010 wies das Finanzamt den Antrag vom 30. März 2010 unter Hinweis auf § 5 der Verordnung BGBl. II Nr. 416/2001 ab. Danach sei die Zinsersparnis bei zinsverbilligten Arbeitgeberdarlehen als Vorteil aus dem Dienstverhältnis mit 3,5 % vom aushaftenden Kapital anzusetzen, wobei diese Zinsersparnis einen sonstigen Bezug im Sinne des § 67 Abs. 1 und 2 EStG 1988 darstelle. Die Lohnsteuer sei hinsichtlich des zum Ansatz gelangten Sachbezuges aus Zinsersparnis zu Recht einbehalten worden, weshalb dem Antrag des Beschwerdeführers auf Rückerstattung angesichts der Bindung der Behörde an die genannte Verordnung nicht gefolgt werden könne.

Gegen diesen Bescheid erhob der Beschwerdeführer Berufung, in der er im Wesentlichen geltend machte, die Lohnsteuer sei unter Verkennung rechtlicher Bestimmungen sowie unzutreffender Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse zu Unrecht einbehalten worden. Der der Besteuerung zugrunde gelegte Zinssatz von 3,5 % p.a. sei unangemessen hoch und berücksichtige nicht die konkreten Verhältnisse, insbesondere seine hohe Bonität in Verbindung mit dem allgemein niedrigen Zinsniveau, woraus ein bedeutend niedrigerer Fremdvergleichszinssatz für gewöhnliche Bankkunden mit vergleichbarer Bonität, welcher bei etwa 1,875 % p.a. liege, resultiere. Dem Beschwerdeführer sei es aufgrund seines Dienstvertrages verwehrt, einen Kredit bei einer anderen Bank aufzunehmen. Im Ergebnis liege durch die Besteuerung nach dem überhöhten Zinsniveau der - insofern als rechtswidrig angesehenen -

Verordnung ein Nachteil aus dem Dienstverhältnis vor. Der tatsächliche Zinsvorteil betrage bei richtiger Berechnung nur 265,93 EUR. Auch die Besteuerung einer Zinsersparnis von der gesamten Kredithöhe sei unverhältnismäßig, weil der Beschwerdeführer die Kredite gemeinsam mit seiner Ehefrau, die keine Dienstnehmerin der Bank sei, aufgenommen habe und beide für die gesamte Höhe haften würden.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab und führte zusammengefasst aus, der Beschwerdeführer habe einen Mitarbeiterkredit seiner Arbeitgeberin in Anspruch genommen, wobei die sich daraus ergebende Zinsersparnis nach § 5 der Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die bundeseinheitliche Bewertung bestimmter Sachbezüge angesetzt worden sei. Die Behörde sei an diese ordnungsgemäß kundgemachte Verordnung gebunden. Da die Lohnsteuer entsprechend der genannten Verordnung einbehalten worden sei, könne von einer zu Unrecht einbehaltenen Lohnsteuer nicht die Rede sein.

Gegen diesen Bescheid erhob der Beschwerdeführer zunächst Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof. Dieser lehnte deren Behandlung mit der Begründung, dass sich der Verordnungsgeber mit dieser Bewertungsbestimmung im Streitzeitraum noch im Rahmen des § 15 Abs. 2 EStG 1988 hielt, ab und trat sie mit Beschluss vom 3. Dezember 2011, B 1180/11-3, dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung ab.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete eine Gegenschrift, in der sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach § 15 Abs. 1 EStG 1988 liegen Einnahmen vor, wenn dem Steuerpflichtigen Geld oder geldwerte Vorteile im Rahmen u.a. der Einkunftsart des § 2 Abs. 3 Z 4 leg. cit. (Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit) zufließen. Im Sinne des § 15 Abs. 2 EStG 1988 sind geldwerte Vorteile (Wohnung, Heizung, Beleuchtung, Kleidung, Kost, Waren, Überlassung von Kraftfahrzeugen zur Privatnutzung und sonstige Sachbezüge) mit den üblichen Mittelpreisen des Verbrauchsortes anzusetzen.

Die zu § 15 Abs. 2 EStG 1988 ergangene Verordnung des Bundesministers für Finanzen über die Bewertung bestimmter Sachbezüge, BGBl. II Nr. 416/2001, idF BGBl. II Nr. 582/2003 (in weiterer Folge: Sachbezugsverordnung) sieht in § 5 für die Bewertung der Zinsenersparnisse bei zinsverbilligten oder unverzinslichen Arbeitgeberdarlehen (Gehaltsvorschüssen) folgendes vor:

"§ 5. (1) Die Zinsenersparnis bei unverzinslichen Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen ist mit 3,5% anzusetzen.

(2) Die Höhe der Raten und die Rückzahlungsdauer haben keinen Einfluss auf das Ausmaß des Sachbezuges. Die Zinsenersparnis ist mit 3,5% des aushaftenden Kapitals (abzüglich allfälliger vom Arbeitgeber verrechneter Zinsen) zu berechnen. Die Zinsenersparnis ist ein sonstiger Bezug im Sinne des § 67 Abs. 1 und 2 des Einkommensteuergesetzes 1988. Für Zinsenersparnisse aus Gehaltsvorschüssen und Arbeitgeberdarlehen bis zu insgesamt 7 300 Euro ist kein Sachbezug anzusetzen. Übersteigen Gehaltsvorschüsse und Arbeitgeberdarlehen den Betrag von 7 300 Euro, ist ein Sachbezug nur vom übersteigenden Betrag zu ermitteln."

Nach § 240 Abs. 3 BAO in der für den Streitzeitraum maßgeblichen Fassung kann der Abgabepflichtige bis zum Ablauf des fünften Kalenderjahres, das auf das Jahr der Einbehaltung folgt, die Rückzahlung des zu Unrecht einbehaltenen Betrages beantragen, soweit nicht eine Rückzahlung oder ein Ausgleich gemäß Abs. 1, im Wege des Jahresausgleiches oder im Wege der Veranlagung zu erfolgen hat oder bereits erfolgt ist.

Der Beschwerdeführer erachtet sich in seinem Recht auf Rückzahlung eines zu Unrecht vom Arbeitgeber einbehaltenen Abgabenbetrages gemäß § 240 Abs. 3 BAO verletzt und bringt dazu in seiner über Auftrag des Verwaltungsgerichtshofes erstatteten Beschwerdeergänzung im Wesentlichen vor, aus dem angefochtenen Bescheid gehe nicht hervor, ob die belangte Behörde ihrer Entscheidung sein Vorbringen hinsichtlich der Stellung seiner Ehefrau als Mitkreditnehmerin zugrunde gelegt habe. Mitschuldner begründeten mit der Entscheidung, gemeinsam ein Darlehen aufzunehmen, in der Regel eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts. Bei der Ermittlung des wirtschaftlichen Vorteils der Gesellschafter sei auf das Innenverhältnis der Gesellschaft abzustellen, wobei der wirtschaftliche Vorteil den Mitschuldnern im Zweifel verhältnismäßig nach Köpfen zuzuordnen sei. Weiters stelle ein Darlehen des Dienstgebers, das mehreren Personen gewährt werde, kein Arbeitgeberdarlehen iSd § 15 Abs. 1 und 2 EStG 1988 und des § 5 der Sachbezugswerteverordnung dar, weil der wirtschaftliche Gehalt des Darlehens der aus den Darlehensnehmern bestehenden Gesellschaft und nicht dem Arbeitnehmer als solchem zuzurechnen sei. Die belangte Behörde habe auch den Umstand, dass es dem Beschwerdeführer aufgrund seines Dienstvertrages nicht möglich sei, einen Kredit bei einer anderen Bank aufzunehmen, nicht entsprechend gewürdigt und keine Feststellungen hierzu getroffen.

Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt.

Dass die in Rede stehenden Darlehen (vor der Besteuerung als Sachbezug) nicht zinsverbilligt waren, hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren nicht behauptet; vielmehr hat er vorgebracht, dass ihm (erst) durch die Besteuerung ein Nachteil aus dem Dienstverhältnis entstehe. Die belangte Behörde ging im angefochtenen Bescheid daher zu Recht vom Vorliegen eines geldwerten Vorteils (zinsverbilligtes Arbeitgeberdarlehen) iSd § 15 Abs. 1 EStG 1988 aus, der bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 2 Abs. 3 Z 4 EStG 1988) zu erfassen ist.

Gemäß § 15 Abs. 2 EStG 1988 iVm § 5 der Sachbezugsverordnung werden bei der Ermittlung der Zinsersparnis bei zinsverbilligten oder unverzinslichen Arbeitgeberdarlehen pauschal 3,5 % als marktüblicher Zinsfuß unterstellt; die Zinsersparnis ist vom aushaftenden Darlehensbetrag zu bemessen (abzüglich etwaiger vom Arbeitgeber verrechneter Zinsen). Dass dies zu einem für den Beschwerdeführer möglicherweise nachteiligen Ergebnis führt, ist als Folge der Pauschalierung hinzunehmen, weil pauschalierende Regelungen, die der Gesetz- bzw. Verordnungsgeber insbesondere im Interesse der Verwaltungsökonomie trifft, nach der Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes selbst dann zulässig sind, wenn dabei Härtefälle entstehen können, sofern diese nicht in unverhältnismäßiger Weise ins Gewicht fallen (vgl. etwa die Erkenntnisse des Verfassungsgerichtshofes vom 8. März 2002, G 308/01; vom 17. Juni 2000, G 26/00; vom 25. Februar 1999, G 212/98 und V 90/98; sowie vom 26. Februar 1988, B 552/87). Der Verwaltungsgerichtshof hegt somit aus denselben Gründen, welche den Verfassungsgerichtshof im obzitierten Beschluss vom 3. Dezember 2011 zur Ablehnung der Behandlung der an ihn gerichteten Beschwerde gegen den angefochtenen Bescheid bewogen haben, keine Bedenken gegen die Gesetzmäßigkeit des § 5 der Sachbezugswerteverordnung (so auch bereits das hg. Erkenntnis vom 25. April 2001, 2001/13/0010).

Soweit der Beschwerdeführer die Auffassung vertritt, im Streitfall liege überhaupt kein Arbeitgeberdarlehen vor, weil er die in Rede stehenden Darlehen - im Rahmen einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts - gemeinsam mit seiner Ehefrau aufgenommen habe, ist ihm zu entgegnen, dass es belanglos ist, ob geldwerte Vorteile iSd § 15 EStG 1988 auch nahen Angehörigen des Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit beziehenden Steuerpflichtigen gewährt werden, weil - wie im Beschwerdefall unstrittig - der Grund der Zuwendung dieser Vorteile ausschließlich im bestehenden Dienstverhältnis des Steuerpflichtigen liegt (vgl. z.B. die hg. Erkenntnis vom 19. September 1995, 91/14/0240, VwSlg 7030/F, und vom 29. April 2003, 99/14/0240, VwSlg 7812/F, mwN). Nichts anderes kann gelten, wenn der Vorteil einer allfälligen Gesellschaft bürgerlichen Rechts gewährt wird, die aus dem Steuerpflichtigen und einem nahen Angehörigen besteht.

Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455/2008.

Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof waren gemäß § 8 des Verwaltungsgerichtsbarkeits-Übergangsgesetzes, BGBl. I Nr. 33/2013, in der bis zum Ablauf des 31. Dezember 2013 geltenden Fassung weiterhin anzuwenden.

Wien, am 18. Dezember 2014