TE Vwgh Erkenntnis 2000/12/19 99/14/0319

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Urtz, über die Beschwerde des C W in K, vertreten durch Dr. Otto Ackerl, Rechtsanwalt in Wien XXI, Brünnerstraße 37/5, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 6. Oktober 1999, Zl RV-023.96/1-7/1996, betreffend Gewerbesteuer 1993, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Eingabe vom 28. November 1985 erklärte der Beschwerdeführer gegenüber dem Finanzamt, dass er mit "heutigem" Datum einen Holzhandel eröffne. In der Folge reichte der Beschwerdeführer für die Jahre ab 1985 Gewerbesteuererklärungen ein, in welchen jeweils ein durch Überschussrechnung ermittelter Verlust aus ausgewiesen wurde. Erstmalig in der Gewerbesteuererklärung für 1988 wurden Gewerbesteuerfehlbeträge ausgewiesen. Erstmalig erklärte der Beschwerdeführer in seiner für das Jahr 1993 eingebrachten Gewerbesteuererklärung auf Grund der Überschussrechnung einen Gewinn (von rd S 1,3 Mio). Als Gewerbesteuerfehlbeträge wurden (aus den Jahren 1985 bis 1992) rd S 4 Mio ausgewiesen.

Anlässlich der Veranlagung zur Gewerbesteuer 1993 wurde eine Gewerbesteuer von rd S 180.000,-- festgesetzt. Eine Kürzung des Gewerbeertrages um Gewerbesteuerfehlbeträge gemäß § 6 Abs 2 GewStG erfolgte dabei mit der Begründung nicht, dass die Gewinne und Verluste aus dem Holzhandel durch Einnahmen-Ausgabenrechnung gemäß § 4 Abs 3 EStG 1988 ermittelt worden seien und es sich gegenständlich auch um keine Anlaufverluste im Sinn des § 18 Abs 7 EStG 1988 handle.

In einer dagegen erhobenen Berufung führte der Beschwerdeführer aus, die "Einkünfte bzw Verluste aus dem Gewerbebetrieb" resultierten ab dem Jahr 1989 aus dem Ein- und Verkauf von Schnittholz aus Laub- und Nadelbäumen. Das Laubschnittholz müsse zur Verwendung in Tischlereibetrieben einige Jahre zwecks Trocknung und Stabilisierung gelagert werden. Ein früherer Verkauf sei nicht möglich. Das "Restlager in Höhe von S 827.192,--" sei per 31. Dezember 1993 in das Betriebsvermögen des Gutes W übertragen worden. Weiters sei Nadelschnittholz eingekauft und nach "BRD-Ost" verkauft und wegen Finanzschwierigkeiten nicht gleich (1992), sondern erst 1993 bezahlt worden. Durch die späte Bezahlung hätten sich 1993 entsprechend die Einnahmen erhöht. Aus diesen Gründen könne man das Geschäft nur über einen längeren Zeitraum (1989 bis 1993) betrachten. Der Beschwerdeführer ersuchte daher, die angefallenen Verluste von 1989 bis 1992 in Höhe von rd S 1,3 Mio zu berücksichtigen.

Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet ab. Darin verwies das Finanzamt darauf, dass der Beschwerdeführer laut seinen eigenen Angaben den Holzhandel ab 28. November 1985 betrieben habe, weshalb im Jahr 1989 der Anlaufzeitraum bereits abgelaufen sei. Eine Vortragsfähigkeit von Anlaufverlusten im Sinn des § 18 Abs 7 EStG 1988 ab 1989 sei daher nicht gegeben. Im Übrigen werde der Gewerbeertrag um Gewerbesteuerfehlbeträge nur gekürzt, wenn der Gewinn bzw Verlust durch ordnungsmäßige Buchführung ermittelt worden sei.

Im Antrag auf Entscheidung der Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz wurde ausgeführt, der Beschwerdeführer habe 1985 begonnen, aus dem Wirtschaftshof einen Gewerbebetrieb mit Betrieben und Handel zu errichten. Im Westtrakt sei ebenerdig in den bestehenden Räumlichkeiten eine Brauerei mit Gasthaus entstanden, im Osttrakt seien die ehemaligen Lagerräume für Schnittholz und Brauereirohstoffe umgestaltet worden. In den ersten Stockwerken sollte in den nicht ausgebauten Heulagerräumen ein selbst geführtes Hotel errichtet werden. Im Südtrakt seien Büroräumlichkeiten, Wohnungen für Gutsbetrieb und ein Hotel zu errichten gewesen. Durch die Größe des Projektes seien in den ersten Jahren erhebliche Verluste entstanden. Ein Geschäft mit Rundholz sei im Dezember 1985 durch Anzahlung bzw Einkauf begonnen und 1986 fertig abgewickelt worden. Dieses Geschäft sei nur einmalig und nicht nachhaltig gewesen. Ab 1986 sei mit der Renovierung des Gewerbehofes begonnen und dieser bis 1992 erheblich umgestaltet worden. 1988 sei im Zuge einer Landesausstellung mit Getränken, Andenken und ähnlichem gehandelt worden. Ab 1989 sei nachhaltig mit einem "neuen Holzgeschäft (Schnittholz)" begonnen und dieses bis 1993 fortgesetzt worden. Bezüglich des Holzgeschäftes sei der nachhaltige Betrieb erst 1989 begonnen worden und dieser falle somit unter die Dreijahres-Frist. Mit der Renovierung des Gewerbehofes sei 1986 begonnen worden und "die Frist von sieben Jahren für Gewerbeverluste aus Baulichkeiten eingehalten worden".

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung abgewiesen. Begründend wurde im Wesentlichen ausgeführt, Nachhaltigkeit einer Tätigkeit im Sinn des § 1 GewStG liege dann vor, wenn die Tätigkeit unter Ausnutzung derselben Gelegenheit und desselben dauernden Verhältnisses wiederholt werde bzw mit Sicherheit auf die Wiederholungsabsicht geschlossen werden könne. Berücksichtige man, dass der Beschwerdeführer für die Lagerung des zu verkaufenden Schnittholzes nach eigener Aussage eigene Lagerräume unter erheblichem Aufwand adaptiert habe, müsse davon ausgegangen werden, dass er von Anfang an die Absicht gehabt habe, den Holzhandel fortwährend zu betreiben, was sich auch in der späteren, wiederholten Tätigkeit ab 1989 manifestiert habe. So gesehen könne auch isoliert betrachtet dem Holzhandel die Nachhaltigkeit ab 1985 nicht abgesprochen werden. Allerdings sei weiter zu beachten, dass sich die gewerbliche Tätigkeit des Beschwerdeführers auf die Nutzung des "Gewerbehofes" erstrecke. Diese Nutzung habe verschiedene Ausformungen, die Lagerung von Schnittholz, die Brauerei, den Gastbetrieb, das beabsichtigte Hotel und den Verkauf von Getränken und Andenken während der erwähnten Landesausstellung. All dies sei aber Ausfluss der Nutzung des "Gewerbehofes" und ein einheitlicher Gewerbebetrieb, dessen Fortbestand durch die verschiedenen Betätigungen nicht unterbrochen, sondern erst gesichert werde. Diese Einschätzung werde auch durch das Verhalten des Beschwerdeführers gestützt. Hätte er die aufgezählten Tätigkeiten zur Ausnutzung des "Gewerbehofes" als verschiedene Gewerbebetriebe gesehen, so hätte er dafür getrennte Gewerbesteuererklärungen unter Bezeichnung des Gewerbesteuerobjektes abgeben müssen. Der Beschwerdeführer habe aber alle diese Aktivitäten immer als einheitlichen Gewerbebetrieb behandelt und auch nur eine einzige Einnahmen-Ausgabenrechnung geführt. Anlaufverluste im Sinne des § 18 Abs 7 EStG seien jene, die in den ersten drei Veranlagungszeiträumen ab Eröffnung des Betriebes entstehen. Eröffnet sei der Gewerbebetrieb des Beschwerdeführers Ende 1985 worden. Anlaufverluste wären also die Veranlagungsjahre 1985, 1986 und 1987 gewesen. Diese seien durch die Übergangsbestimmung des § 117 Abs 6 EStG von der Berücksichtigung aber ausgeschlossen. Da der Beschwerdeführer seinen Gewerbebetrieb in den Jahren 1985 bis 1992 mittels Einnahmen-Ausgabenrechnung gemäß § 4 Abs 3 EStG ermittelt habe, und im Jahr 1989 der Anlaufzeitraum gemäß § 18 Abs 7 EStG bereits abgelaufen gewesen sei, sei eine Berücksichtigung von Gewerbesteuerfehlbeträgen bei der Ermittlung des Gewerbeertrages 1993 ausgeschlossen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Gemäß § 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Unter Gewerbebetrieb ist ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen. Gemäß § 23 Z 1 EStG 1988 sind Einkünfte aus Gewerbebetrieb u.a. Einkünfte aus einer selbstständigen, nachhaltigen Betätigung, die mit Gewinnabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung der Land- und Forstwirtschaft noch als selbstständige Arbeit anzusehen ist.

Nachhaltigkeit einer Tätigkeit liegt dann vor, wenn die Tätigkeit unter Ausnützung derselben Gelegenheit und derselben dauernden Verhältnisse wiederholt wird bzw mit Sicherheit auf die Wiederholungsabsicht geschlossen werden kann.

Vor diesem Hintergrund zeigt der Beschwerdeführer keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf: Der Beschwerdeführer behauptet, beim "Holzgeschäft" 1985/1986 habe es sich um den Verkauf von Rundholz aus seinem Forstbetrieb gehandelt. Die "Holzgeschäfte" ab 1989 hätten überwiegend den Ein- und Verkauf von Schnitthölzern und nur zu einem geringen Teil den Verkauf von Hölzern aus dem Forstbetrieb betroffen. Der Betrieb sei somit ab 1989 in völlig veränderter Form weitergeführt worden, der Handel von Schnitthölzern habe überhaupt erst 1989 begonnen.

Soweit der Beschwerdeführer damit behauptet, beim "Verkauf von Rundholz" habe es sich um einen solchen aus seinem Forstbetrieb gehandelt, ist dieses in der Beschwerde erstmalig erstattete Vorbringen schon wegen des im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltenden Neuerungsverbotes unbeachtlich.

Unter Berücksichtigung der im Jahr 1985 offen gelegten Betriebsaufnahme hinsichtlich eines Holzhandels ab 1985, den im Verwaltungsverfahren dargestellten Investitionen zur Errichtung von Lagerräumen für Schnittholz und dem in der Einnahmen-Ausgabenrechnung des Jahres 1985 seinen Niederschlag findenden tatsächlichen Beginn des Holzankaufes, stellt sich die Beweiswürdigung der belangten Behörde hinsichtlich der Aufnahme eines nachhaltigen Holzhandels nicht als unschlüssig dar, zumal nicht zu erkennen ist, inwiefern der Handel mit Rundholz einerseits und mit Schnittholz andererseits als völlig andere Form der Betriebsführung eines Holzhandels zu beurteilen wäre und daher eine tief greifende Veränderung im Sinn des hg Erkenntnisses vom 30. November 1993, 93/15/0156, vorläge.

Die Beurteilung der belangten Behörde, dass es sich bei den Verlusten der Jahre 1989 bis 1992 von rd S 1,3 Mio nicht um Anlaufverluste im Sinn des § 6 Abs 2 GewStG in Verbindung mit § 18 Abs 7 EStG 1988 gehandelt hat, ist somit nicht als rechtswidrig zu erkennen. Die Verweigerung der Anerkennung der ebenfalls vom Beschwerdepunkt umfassten, darüber hinausgehenden Gewerbesteuerfehlbeträge der Jahre 1985 bis 1988 im Ausmaß von rd S 2,7 Mio erweist sich schon deshalb als nicht rechtswidrig, weil der Beschwerdeführer seine diesbezüglichen Gewinne bzw Verluste nicht durch ordnungsmäßige Buchführung, sondern nach § 4 Abs 3 EStG 1988 ermittelt hat. Im Hinblick auf Art III Z 2 lit a GewStG-Nov 1988 ist § 6 Abs 2 GewStG in Verbindung mit § 18 Abs 7 EStG auf die in den Jahren vor 1989 entstandenen Verluste nicht anwendbar.

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994.

Wien, am 19. Dezember 2000