TE Vwgh Erkenntnis 2002/3/20 2001/15/0059

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Karger und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag (FH) Schärf, über die Beschwerde der Ö GmbH in D, vertreten durch Dr. Wilfried Eisele, Rechtsanwalt in 6890 Lustenau, Kaiser Franz Josef Straße 31, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Vorarlberg vom 9. November 1999, RV 907/1-V6/99, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1. Jänner 1995 bis 31. Dezember 1998, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die beschwerdeführende Gesellschaft hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Im Beschwerdefall ist die Vorschreibung von Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und von Zuschlägen zum Dienstgeberbeitrag strittig. Die Vorschreibung betraf die in den Jahren 1995 bis 1998 an Helmut Ö. bezahlten Geschäftsführervergütungen. Helmut Ö. ist Alleingesellschafter und einziger Geschäftsführer der beschwerdeführenden GmbH.

In dem im Instanzenzug ergangenen angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, laut Firmenbuch sei eine Vertretung des einzigen Geschäftsführers der Beschwerdeführerin nicht vorgesehen. Daraus ergebe sich, dass der Geschäftsführer seine Dienstpflichten persönlich zu erbringen habe. Aus dem Umstand, dass der Geschäftsführer nicht nur in den Geschäftsräumlichkeiten, sondern auch in einem Büro seines Eigenheimes für die Beschwerdeführerin tätig werde, lasse sich für die entscheidende Frage, ob er als "Dienstnehmer oder als Unternehmer" für die Beschwerdeführerin tätig werde, nichts gewinnen. Es sei aber unbestritten, dass der Geschäftsführer für die Beschwerdeführerin tätig werde und offenbar in den betrieblichen Organismus eingebunden sei. Dem Hinweis, Helmut Ö. besorge die Geschäftsführung im Rahmen eines Werkvertrages, sei zu entgegnen, dass es auf die Bezeichnung des Vertrages nicht ankomme. Aus den tatsächlichen Umständen ergebe sich, dass die Merkmale überwiegen, die für ein "Dienstverhältnis und gegen ein bloßes Werkvertragsverhältnis" sprächen. Alle sonstigen gegen ein Dienstverhältnis sprechenden Gründe von Gewicht seien Ausfluss der Stellung als weisungsberechtigter Gesellschafter. Die Bezahlung der Aufwendungen des Geschäftsführers sei durch die Beschwerdeführerin erfolgt. Darüber hinaus seien Geschäftsführervergütungen in den Streitjahren in beträchtlicher Höhe zur Auszahlung gelangt, und zwar (laut Beilage zum Prüfungsbericht) für 1995 in Höhe von S 4,361.002,--, für 1996 in Höhe von S 5,148.209,-- und für 1997 in Höhe von S 4,972.751,-- . In diesen Beträgen seien die von der Beschwerdeführerin bezahlten Beiträge zur Kranken- und Pensionsversicherung enthalten. Den Geschäftsführer habe daher diesbezüglich kein Unternehmerwagnis getroffen. Daran ändere auch nichts der Umstand, dass die Erfolgsprämie vom Gebarungserfolg abhängig sei. Einerseits werde der Geschäftsführer insoweit genauso behandelt wie die anderen 23 Mitarbeiter, die am Erfolg beteiligt seien, hinsichtlich derer aber unstrittig sei, dass diese Dienstnehmer der Beschwerdeführerin seien. Andererseits habe der Geschäftsführer in den Streitjahren außer der in diesem Zusammenhang nicht in Geld auszudrückenden Pensionszusage nicht nur die Erfolgsprämie, die für das Jahr 1995 (Jahr des Vertragsabschlusses) mit S 2,800.000,-- und für die Folgejahre wertgesichert festgesetzt worden sei, sondern ein weit höheres Entgelt bezogen. Hinsichtlich dieses weiteren Entgeltes in der Höhe von immerhin S 1,5 Mio. bis über S 2 Mio. jährlich enthalte der Geschäftsführungsvertrag keine Regelung, somit auch keine, die als Unternehmerwagnis zu deuten wäre. Dem Geschäftsführer sei sein Entgelt nicht zu unregelmäßigen Zeitpunkten, sondern wie sonst einem Arbeitnehmer regelmäßig in 14 Teilbeträgen ausbezahlt worden.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend machende Beschwerde.

Den am 23. November 2000 vom Verwaltungsgerichtshof gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG gestellten Antrag auf Aufhebung bestimmter, im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen hat der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss vom 14. März 2001, G 148/00 u.a., als unzulässig zurückgewiesen, weil er über die vorgetragenen Bedenken bereits in einem anderen Verfahren mit dem Erkenntnis vom 7. März 2001, G 110/00, unter Verweis auf sein Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, entschieden hatte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Zur Auslegung der in der Vorschrift des § 41 Abs. 2 und 3 FLAG angeführten Bestimmung des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nach der Abweisung der vom Verwaltungsgerichtshof gestellten Anfechtungsanträge durch den Verfassungsgerichtshof mit den oben zitierten Erkenntnissen wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf die hg. Erkenntnisse vom 23. April 2001, 2001/14/0052 und 2001/14/0054, vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, vom 26. Juni 2001, 2001/14/0103, und vom 18. Juli 2001, 2001/13/0072 und 2001/13/0063, verwiesen. Wie den Gründen der genannten Erkenntnisse entnommen werden kann (§ 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG), werden Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 vom wesentlich beteiligten Geschäftsführer einer GmbH dann erzielt, wenn - bezogen auf die tatsächlich vorzufindenden Verhältnisse - feststeht,

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dass der Gesellschafter-Geschäftsführer zufolge kontinuierlicher und über einen längeren Zeitraum andauernder Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung in den Organismus des Betriebes der Gesellschaft eingegliedert ist,

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dass ihn unter Bedachtnahme auf die Einnahmen- bzw. Ausgabenschwankungen kein ins Gewicht fallendes Unternehmerwagnis trifft und

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dass er eine laufende, wenn auch nicht notwendig monatliche Entlohnung erhält.

Die Beschwerdeführerin macht geltend, der Umstand, dass Helmut Ö. einziger Geschäftsführer sei, sei kein Beweis dafür, dass er in die Organisation ihres Betriebes eingebunden sei.

Dem ist entgegenzuhalten, dass die Beschwerde die wesentliche Feststellung, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer für die Beschwerdeführerin im Streitzeitraum tätig gewesen ist, nicht bestreitet. Die oben zitierte Judikatur sieht aber, ausgehend von einem funktionalen Verständnis des Begriffes der "Eingliederung in den betrieblichen Organismus", diese Eingliederung bereits mit einer kontinuierlichen und über einen längeren Zeitraum andauernden Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung als verwirklicht an.

Die Entlohnung des Gesellschafter-Geschäftsführers setzt sich nach dem im Bescheid wiedergegebenen Vertrag aus einer kalkulatorischen Erfolgsprämie (Punkt 2.2.) sowie einer weiteren Erfolgsprämie (Punkt 4.) und einer Pensionszusage zusammen. Dass die kalkulatorische Erfolgsprämie in den Streitjahren in 12 bzw. 14 Teilzahlungen erfolgte, steht nicht in Streit. Damit ist aber dem Merkmal der laufenden Entlohnung im gegenständlichen Fall hinreichend Genüge getan. Ob die weitere Erfolgsprämie in einem oder in mehreren Teilbeträgen, wenn auch in unterschiedlicher Höhe, ausbezahlt wurde, ist nicht entscheidend.

Zum Unternehmerrisiko ist festzuhalten, dass die Beschwerde den Feststellungen des angefochtenen Bescheides betreffend die Ausgabenseite, also den Ersatz der dem Gesellschafter-Geschäftsführer erwachsenen Aufwendungen, nicht entgegentritt, sondern diese bekräftigt. Weiters ist darauf hinzuweisen, dass es nach der zitierten Judikatur kein Unternehmerrisiko aus der Geschäftsführungstätigkeit darstellt, wenn der Geschäftsführer seine Sozialversicherungsbeiträge selbst trägt.

Die Beschwerdeführerin meint, den Gesellschafter-Geschäftsführer treffe ein Unternehmerwagnis, weil er bei einem negativen Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit keine Vergütung erhalte.

Soweit die Beschwerdeführerin in diesem Zusammenhang der belangten Behörde eine aktenwidrige Sachverhaltsfeststellung vorwirft, ist sie darauf zu verweisen, dass im angefochtenen Bescheid die vermisste Vertragsregelung wörtlich enthalten ist (Seite 5 des Bescheides). Die Berufung auf den Wortlaut dieses Vertragspunktes (die Prämie nach Punkt 2.2. wird aber nur dann und insoweit gewährt, als das Ergebnis der gewöhnlichen Geschäftstätigkeit positiv ist), führt jedoch die Beschwerde nicht zum Erfolg. Die belangte Behörde hat diese Vertragsregelung in ihre Überlegungen mit einbezogen, aber auf Grund der tatsächlichen Auszahlung und Höhe der Geschäftsführervergütung in den Streitjahren ein Unternehmerwagnis des Gesellschaftergeschäftsführers verneint.

Nach der oben zitierten Judikatur kommt es entscheidend auf die tatsächlichen Verhältnisse an. Das Abstellen auf die tatsächlichen Verhältnisse findet seine Begründung in dem zwischen der Gesellschaft und ihrem wesentlich beteiligten Geschäftsführer bestehenden Naheverhältnis, das ein "einvernehmliches" Abgehen von einmal getroffenen Vereinbarungen erleichtert (vgl. hiezu etwa das hg. Erkenntnis vom 26. Juni 2001, 2001/14/0103). Wenngleich bei der Beurteilung des Unternehmerwagnisses auch bestehende vertragliche Bestimmungen zu berücksichtigen sind, ist nicht nur darauf abzustellen, in welcher Höhe die Einnahmen des Geschäftsführers vertraglich allenfalls gekürzt werden könnten, sondern auch darauf, wie wahrscheinlich der Eintritt einer solchen Maßnahme ist. Dass im Beschwerdefall ungeachtet der tatsächlich über Jahre hindurch erfolgten regelmäßigen Entgeltzahlung dem Beschwerdeführer aus der angeführten Bestimmung des Vertrages eine Einnahmenkürzung oder ein Einnahmenausfall konkret drohte, behauptet die Beschwerde nicht. Dazu kommt, dass die genannte Bestimmung keine bestimmten Parameter vorsieht und somit den beteiligten Vertragspartnern entsprechende Vollzugsspielräume einräumt.

Der Verwaltungsgerichtshof kann daher bei der vorzunehmenden Gesamtbetrachtung nicht finden, dass die belangte Behörde im Beschwerdefall die Betätigung des Gesellschafter-Geschäftsführers zu Unrecht als solche im Sinne des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 - wenn im Bescheid vereinzelt vom "Dienstnehmer" gesprochen wird, handelt es sich um eine offensichtlich missglückte Formulierung - qualifzierte und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hat.

Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i.V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 20. März 2002