TE Vwgh Erkenntnis 2002/5/22 2001/15/0179

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. U. Zehetner, über die Beschwerde der B GmbH in W, vertreten durch Mag. Erich Stachl, Wirtschaftsprüfer in 1060 Wien, Marchettigasse 2-6, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 13. August 2001, Zl. RV437/1-9/00, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für den Zeitraum 1. Jänner 1993 bis 31. Dezember 1997, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Geschäftsführer der beschwerdeführenden GmbH hält an dieser einen Geschäftsanteil im Ausmaß von 100 % ihres Stammkapitals.

Die Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers betrugen von Jänner bis Dezember 1994 monatlich 30.000 S, von Jänner bis Dezember 1995 ebenfalls monatlich 30.000 S, wobei allerdings eine Korrektur (Bezugsrückzahlung) von insgesamt 40.000 S vorgenommen worden ist, von Jänner bis Dezember 1996 monatlich 50.000 S und von Jänner bis Dezember 1997 monatlich ca 70.000 S.

Im Zuge einer für den Zeitraum Jänner 1993 bis Dezember 1997 durchgeführten Lohnsteuerprüfung wurden der Beschwerdeführerin für die Bezüge des Geschäftsführers in den Jahren 1994 bis 1997 Dienstgeberbeitrag nach § 41 Abs. 1 Familienlastenausgleichsgesetz (im Folgenden kurz: FLAG) und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag vorgeschrieben.

Die gegen diese Vorschreibung erhobene Berufung wies die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet ab. Begründend wird ausgeführt, im gesamten Prüfungszeitraum sei die Auszahlung der Geschäftsführervergütung regelmäßig monatlich erfolgt. Bei dieser Art der Entlohnung komme keine Zufälligkeit des geschäftlichen Verkehrs zum Zuge und liege daher kein einnahmenseitiges Unternehmerrisiko vor. Was die Ausgabenseite anlange, verweise die belangte Behörde darauf, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer in seinen Einkommensteuererklärungen keine Betriebsausgaben geltend gemacht habe. Auch die in Zusammenhang mit beruflichen Reisen angefallenen Aufwendungen habe die Beschwerdeführerin ersetzt. Offenbar habe sie dem Gesellschafter-Geschäftsführer alle Aufwendungen ersetzt, die in Zusammenhang mit seiner Geschäftsführungstätigkeit gestanden sind. Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin ergebe sich aus der kontinuierlichen, über einen längeren Zeitraum andauernden Erfüllung der Geschäftsführungsaufgaben. Die Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers unterlägen daher dem Dienstgeberbeitrag und dem Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem nach § 12 Abs 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Gemäß § 41 Abs. 2 FLAG sind Dienstnehmer alle Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988.

Gemäß § 41 Abs. 3 FLAG ist der Beitrag des Dienstgebers von der Summe der Arbeitslöhne zu berechnen, die jeweils in einem Kalendermonat an die im Abs. 1 genannten Dienstnehmer gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer unterliegen oder nicht (Beitragsgrundlage). Arbeitslöhne sind Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a und b EStG 1988 sowie Gehälter und sonstige Vergütungen jeder Art im Sinne des § 22 Z 2 EStG 1988.

Die gesetzliche Grundlage für die Erhebung eines Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag bildet § 57 Abs. 7 und 8 Handelskammergesetz.

Im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, hat der Verfassungsgerichtshof den Antrag des Verwaltungsgerichtshofes auf Aufhebung bestimmter, auch im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen, insbesondere des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, abgewiesen. Er hat dazu u.a. ausgeführt, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit eines Gesellschafter-Geschäftsführers ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, gehören vor allem folgende: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Abfertigungs- und Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. dazu etwa die hg. Erkenntnisse vom 23. April 2001, 2001/14/0052, 2001/14/0054, und vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, jeweils mwN).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen des Unternehmerwagnisses ab. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung. Eine laufende Entlohnung liegt auch dann vor, wenn der Jahresbezug nicht in monatlich gleich bleibenden Monatsbeträgen ausbezahlt wird.

Die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers ist gegeben, wenn der Steuerpflichtige auf Dauer einen Teil des rechtlichen bzw. wirtschaftlichen Organismus bildet und seine Tätigkeit im Interesse dieses Organismus ausüben muss. Die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung spricht für die Eingliederung (vgl. auch dazu das hg. Erkenntnis vom 23. April 2001, 2001/14/0054).

Unternehmerwagnis liegt vor, wenn der Erfolg der Tätigkeit des Steuerpflichtigen weitgehend von der persönlichen Tüchtigkeit, vom Fleiß, von der persönlichen Geschicklichkeit sowie von den Zufälligkeiten des Wirtschaftslebens abhängt und der Steuerpflichtige für die mit seiner Tätigkeit verbundenen Aufwendungen selbst aufkommen muss. Dabei kommt es auf die tatsächlichen Verhältnisse an: Im Vordergrund dieses Merkmales steht, ob den Steuerpflichtigen tatsächlich das Wagnis ins Gewicht fallender Einnahmenschwankungen trifft.

Vor dem Hintergrund dieser in der Rechtsprechung sowohl des Verfassungs- als auch des Verwaltungsgerichtshofes herausgearbeiteten Beurteilung in Bezug auf die Erfüllung der Voraussetzungen des § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988, die unter Hinweis auf § 43 Abs 2 Satz 2 VwGG auch dem gegenständlichen Beschwerdefall zu Grunde zu legen ist, kann der Verwaltungsgerichtshof nicht finden, dass die belangte Behörde im Beschwerdefall die Betätigung des Geschäftsführers zu Unrecht als solche iSd § 22 Z 2 Teilstrich 2 EStG 1988 qualifiziert und daraus die Rechtsfolgen hinsichtlich Dienstgeberbeitrag und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag gezogen hat. Die für die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Beschwerdeführerin wesentliche kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der Aufgaben der Geschäftsführung ist im Beschwerdefall unbestritten gegeben. Ebenso unbestritten ist die kontinuierliche monatliche Entlohnung des Geschäftsführers. Wenn die belangte Behörde im Hinblick darauf, dass keine Relation zwischen dem Gewinn (Erfolg) der Beschwerdeführerin und der Höhe der Bezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers feststellbar ist sowie im Hinblick auf das stetige Ansteigen der monatlichen Geschäftsführerbezüge ein ins Gewicht fallendes einnahmenseitiges Unternehmerrisiko ausgeschlossen hat, kann dies nicht als rechtswidrig erkannt werden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. März 2002, 2001/13/ 0071). Gegen das Unternehmerrisiko des Gesellschafter-Geschäftsführers spricht auch, dass ihm die Beschwerdeführerin die angefallenen Aufwendungen ersetzt hat.

Wenn die Beschwerdeführerin vorbringt, der Gesellschafter-Geschäftführer hafte für die von ihm (gemeint wohl im Rahmen seiner Tätigkeit für die Beschwerdeführerin) erstellten Gutachten, weil nach § 2 des Bundesgesetz über die allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen und Dolmetscher, BGBl 137/1975 (SDG), Gutachten nur von natürlichen Personen unterschrieben werden dürften, genügt es darauf hinzuweisen, dass § 2a SDG eine Haftpflichtversicherung zur Deckung der aus der Sachverständigentätigkeit resultierenden Schadenersatzansprüche vorschreibt. Da die Beschwerdeführerin die dem Gesellschafter-Geschäftsführer im Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit entstandenen Aufwendungen (somit offensichtlich auch die Versicherungsprämien) ersetzt hat, kann in diesem Haftungsrisiko von vornherein kein Umstand liegen, der ein Risiko begründet, wie es Unternehmer trifft. Die Beschwerdeführerin zeigt nicht auf, dass eine solche Haftung jemals schlagend geworden wäre.

Steuerschuldnerin des Dienstgeberbeitrages und des Zuschlages zum Dienstgeberbeitrag ist die Beschwerdeführerin. Für ihre Steuerschuld ist es nicht von Bedeutung, wie sich die Einkommensteuerschuld des Gesellschafter-Geschäftsführers (sei es nach den Vorschriften für selbständig Tätige, sei es nach jenen für unselbständig Tätige) errechnet.

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl II 501/2001.

Wien, am 22. Mai 2002