TE Vwgh Erkenntnis 2002/11/28 2001/13/0117

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner und Dr. Fuchs als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. iur. Mag. (FH) Schärf, über die Beschwerde der O GmbH in W, vertreten durch die Dr. Hans Bodendorfer Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungs-GmbH in 1010 Wien, Hegelgasse 8/22, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 30. November 2000, Zl. RV/321-06/07/99, betreffend Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag für die Jahre 1995 bis 1997, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit dem angefochtenen Bescheid bestätigte die belangte Behörde die erstinstanzliche Vorschreibung (Bescheid vom 7. September 1998) von Dienstgeberbeiträgen zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen und von Zuschlägen zum Dienstgeberbeitrag (Handelskammerumlage). Die Vorschreibung betraf die in den Jahren 1995 bis 1997 an die zu je 50 % beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführer Karl K und Michael K bezahlten Geschäftsführervergütungen. In der Begründung des angefochtenen Bescheides wird im Ergebnis die Auffassung vertreten, die Beschäftigung der Geschäftsführer weise ungeachtet ihrer gleichzeitigen Eigenschaft als wesentlich beteiligte Gesellschafter mit Ausnahme der Weisungsgebundenheit sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses im Sinne des § 47 Abs. 2 EStG 1988 auf (es lägen damit die strittigen Abgaben auslösende Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 ESTG 1988 vor). Die Eingliederung in das Unternehmen der Beschwerdeführerin sei infolge laufender Ausübung der Geschäftsführung gegeben. Die Geschäftsführer hätten im Zuge ihrer Veranlagung zur Einkommensteuer keine mit der Tätigkeit verbundenen Aufwendungen geltend gemacht. Auch die Sozialversicherungsbeiträge würden von der Beschwerdeführerin getragen. Ein Vergleich der Geschäftsführerbezüge (für Michael K von monatlich 25.000 S in den Jahren 1995 und 1996 bzw. 40.000 S im Jahr 1997 sowie für Karl K von monatlich 25.000 S für den gesamten Streitzeitraum) mit den Einkünften der Beschwerdeführerin (1995 Gewinn von 96.302 S, 1996 und 1997 Verluste von 710.480 S und 197.273 S) zeige, dass die Bezüge der Geschäftsführer nicht von den Ergebnissen der Beschwerdeführerin abhängig seien. Daher gingen auch die Berufungsausführungen, wonach die Geschäftsführer das Unternehmerwagnis der Beschwerdeführerin allein tragen würden und diese bei der Entnahme ihrer Geschäftsführerbezüge die Liquidität der Beschwerdeführerin berücksichtigten, ins Leere.

Den auch im Beschwerdefall vom Verwaltungsgerichtshof gemäß Art. 140 Abs. 1 B-VG gestellten Antrag auf Aufhebung bestimmter, im gegenständlichen Fall zur Anwendung kommender gesetzlicher Bestimmungen hat der Verfassungsgerichtshof mit Beschluss vom 14. März 2001, G 148/00 u.a., als unzulässig zurückgewiesen, weil er über die vorgetragenen Bedenken bereits mit Erkenntnis vom 7. März 2001, G 110/00, unter Verweis auf das Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, entschieden hatte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Der Verfassungsgerichtshof verweist im Erkenntnis vom 1. März 2001, G 109/00, darauf, dass verschiedene Merkmale eines Dienstverhältnisses, die im Zusammenhang mit einer weisungsgebundenen Tätigkeit Indizien für ein Dienstverhältnis seien, im Fall der - auf die gesellschaftsrechtliche Beziehung zurückzuführenden - Weisungsungebundenheit ihre Unterscheidungskraft verlieren und daher für die Lösung der Frage, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses im Vordergrund stehen, nicht brauchbar sind. Zu den Merkmalen, die in diesem Sinn vor dem Hintergrund der Weisungsungebundenheit ihre Indizwirkung zur Bestimmung des durch eine Mehrzahl von Merkmalen gekennzeichneten Typusbegriffes des steuerlichen Dienstverhältnisses verlieren, gehören vor allem folgende: fixe Arbeitszeit, fixer Arbeitsort, arbeitsrechtliche und sozialversicherungsrechtliche Einstufung der Tätigkeit, Anwendbarkeit typischer arbeitsrechtlicher Vorschriften wie Abfertigungs- und Urlaubsregelung, Entgeltfortzahlung im Krankheitsfall oder Kündigungsschutz, sowie die Heranziehung von Hilfskräften in Form der Delegierung von bestimmten Arbeiten (vgl. dazu und zu den folgenden Ausführungen insbesondere die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 23. April 2001, 2001/14/0052, 2001/14/0054, und vom 10. Mai 2001, 2001/15/0061, jeweils mwN).

Insgesamt stellt somit das in § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 für wesentlich beteiligte Gesellschafter normierte Vorliegen der sonstigen Merkmale eines Dienstverhältnisses - abgesehen vom hinzuzudenkenden Merkmal der Weisungsgebundenheit - vor allem auf die Kriterien der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus der Kapitalgesellschaft und das Fehlen des Unternehmerwagnisses ab. Von Bedeutung ist noch das Merkmal der laufenden (wenn auch nicht notwendig monatlichen) Entlohnung. Ausgehend von diesen Kriterien ist bei Anwendung des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 leg. cit. zu beurteilen, ob nach dem Gesamtbild der Verhältnisse die für ein Dienstverhältnis sprechenden Kriterien im Vordergrund stehen. Hingegen stellt der strittige Steuertatbestand nicht darauf ab, welchem Vertragstyp das Zivilrecht das konkrete Anstellungsverhältnis des Geschäftsführers zuordnet.

Die Eingliederung in das Unternehmen der Beschwerdeführerin wegen auf Dauer durchgeführter Geschäftsführertätigkeit wird in der Beschwerde nicht bestritten. Die Aussagen im angefochtenen Bescheid in Bezug auf fehlendes Risiko der Geschäftsführer auf der Ausgabenseite stellt die Beschwerde ebenfalls nicht als unrichtig hin. Im Wesentlichen wird in der Beschwerde geltend gemacht, die belangte Behörde hätte bei ihrer Entscheidung keineswegs von einem fixen Gehalt ausgehen dürfen. Sie habe nämlich übersehen, dass in den Monaten Jänner, Februar, Juni, November und Dezember des Jahres 1995, weiters in den Monaten Jänner, März, Oktober, November und Dezember 1996 sowie in den Monaten Jänner und Juli bis Dezember 1997 an die Geschäftsführer kein Bezug ausbezahlt worden sei. Wären die Gründe für die unregelmäßige Auszahlung der Geschäftsführerbezüge untersucht worden, so wäre ein eindeutiger Zusammenhang zwischen der mangelnden Liquidität der Beschwerdeführerin und den eben aus diesem Grund nicht ausbezahlten Bezügen offenkundig geworden.

Zu diesem Vorbringen ist zu sagen, dass der Verwaltungsgerichtshof bereits wiederholt ausgesprochen hat, dass Schwankungen der Bezüge eines Gesellschafter-Geschäftsführers entsprechend der Ertragslage oder der Liquidität der Gesellschaft für sich allein noch keinen Rückschluss auf eine tatsächliche Erfolgsabhängigkeit der Honorierung des Geschäftsführers zulassen (vgl. z.B. die Erkenntnisse vom 27. März 2002, 2001/13/0254 und 2001/13/0071, mwN). Nach welchen Kriterien das Geschäftsführerhonorar in konkreter Ausformung seiner "Erfolgsabhängigkeit" bemessen worden wäre, wird auch in der Beschwerde nicht dargestellt.

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 501/2001.

Wien, am 28. November 2002