TE Vwgh Erkenntnis 2006/1/24 2005/08/0208

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Müller und die Hofräte Dr. Strohmayer, Dr. Köller, Dr. Moritz und Dr. Lehofer als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Müller, über die Beschwerde des W in W, vertreten durch Dr. Peter Jandl und Mag. Doris Schöberl, Rechtsanwälte in 1010 Wien, Oppolzergasse 6, gegen den Bescheid des Landeshauptmannes von Wien vom 17. Oktober 2005, Zl. MA 15-II- 2-9035/2005, betreffend Feststellung der Beitragsgrundlagen gemäß § 25 GSVG (mitbeteiligte Partei: Sozialversicherungsanstalt der gewerblichen Wirtschaft in 1051 Wien, Wiedner Hauptstraße 84-86), zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Aus der vorliegenden Beschwerde und dem angefochtenen Bescheid ergibt sich, dass die mitbeteiligte Partei die Höhe der monatlichen Beitragsgrundlagen des Beschwerdeführers in der Pensions- und Krankenversicherung nach dem GSVG vom 1. Jänner 2002 bis zum 31. Dezember 2002 mit EUR 1.200,59 und vom 1. Jänner 2003 bis 31. Dezember 2003 mit EUR 2.040,97 festgestellt hat. Bei der Ermittlung der Beitragsgrundlage wurde für das Jahr 2002 u.a. eine in diesem Jahr geleistete Beitragsnachzahlung für das Jahr 2000 in der Höhe von EUR 1.789,68 und im Jahr 2003 u.a. eine Beitragsnachzahlung für 2000 in Höhe von EUR 5.368,56 den gemäß dem Einkommensteuergesetz ermittelten Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG hinzugerechnet.

Der Beschwerdeführer habe geltend gemacht, dass die gesamte Beitragsnachzahlung für das Jahr 2000 bereits bei der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für das Jahr 2000 durch die Bildung einer Rückstellung als Betriebsausgabe berücksichtigt worden sei. Die Vorschreibung der Nachzahlung in den Jahren 2002 und 2003 sei zur Gänze aus der dafür im Jahr 2000 mit steuerlicher Wirkung gebildeten Rückstellung abgedeckt worden, wodurch der Gewinn (Einkünfte aus Gewerbebetrieb laut Einkommensteuerbescheid) in den Jahren 2002 und 2003 nicht vermindert worden sei.

Die belangte Behörde sprach aus, dass die Bestimmung der Beitragshinzurechnung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG nur darauf abstelle, ob die Sozialversicherungsbeiträge, die im jeweiligen Beitragsjahr vorgeschrieben wurden, steuerlich als Betriebsausgaben im Sinn des § 4 Abs. 4 Z. 1 lit. a EStG 1988 gelten - also Pflichtbeiträge zur Sozialversicherung seien -, nicht jedoch, ob diese Beiträge tatsächlich im jeweiligen Kalenderjahr als Betriebsausgaben geltend gemacht würden.

Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

1. Gemäß § 25 Abs. 1 GSVG sind für die Ermittlung der Beitragsgrundlage für Pflichtversicherte gemäß § 2 Abs. 1 GSVG, soweit im Folgenden nichts anderes bestimmt wird, die im jeweiligen Kalenderjahr auf einen Kalendermonat der Erwerbstätigkeit im Durchschnitt entfallenden Einkünfte aus einer oder mehreren Erwerbstätigkeiten, die der Pflichtversicherung nach diesem Bundesgesetz, unbeschadet einer Ausnahme gemäß § 4 Abs. 1 Z. 5 und 6 GSVG, unterliegen, heranzuziehen; als Einkünfte gelten die Einkünfte im Sinne des Einkommensteuergesetzes 1988.

Gemäß § 25 Abs. 2 GSVG ist Beitragsgrundlage der gemäß § 25 Abs. 1 GSVG ermittelte Betrag, zuzüglich u.a. - gemäß § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG - der vom Versicherungsträger im Beitragsjahr im Durchschnitt der Monate der Erwerbstätigkeit vorgeschriebenen Beiträge zur Kranken- und Pensionsversicherung nach diesem oder einem anderen Bundesgesetz; letztere nur, soweit sie als Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 Z. 1 lit. a EStG 1988 gelten.

2. Nach dem dem vorliegenden Bescheid und der Beschwerde zu Grunde liegenden Sachverhalt ermittelt der Beschwerdeführer seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich. Die für das Geschäftsjahr 2000 zu erwartenden Beitragszahlungen wurden durch Dotierung einer Rückstellung steuerlich gewinnmindernd für das Jahr 2000 berücksichtigt. In den Jahren 2002 und 2003, in denen Vorschreibungen der mitbeteiligten Sozialversicherungsanstalt für Pflichtbeiträge in der Kranken- und Pensionsversicherung jeweils für das Jahr 2000 erfolgten, wurden die auf Grund dieser Vorschreibungen geleisteten Beitragszahlungen nicht gewinnmindernd steuerlich geltend gemacht, da die Zahlungen gegen die Rückstellung verrechnet wurden.

3. Unter Bezugnahme auf das hg. Erkenntnis vom "3." (richtig: 7.) September 2005, Zl. 2004/08/0181, macht der Beschwerdeführer geltend, dass eine Hinzurechnung nur dann stattzufinden hätte, wenn durch die steuerliche Behandlung dieser Beiträge ohne Hinzurechnung eine Verminderung der Beitragsgrundlage, die sich aus der maßgeblichen Tätigkeit ergibt, folgen würde. Die steuerliche Behandlung der Sozialversicherungsbeiträge für das Jahr 2000 habe aber zu keiner Verminderung der Beitragsgrundlage geführt, da Sozialversicherungsbeiträge für das Jahr 2000 bereits im Jahr 2000 in voller Höhe (als Vorauszahlung einerseits, als Dotierung der Rückstellung andererseits) als Betriebsausgabe steuerlich gewinnmindernd verbucht worden seien. Da zudem der Gewinn im Geschäftsjahr 2000 über der Höchstbeitragsgrundlage gelegen sei, habe dies zu keiner Verminderung der Beitragsgrundlage geführt. Hingegen sei die Behandlung der Nachzahlungen in den Jahren 2002 und 2003 gewinnneutral gewesen. Die Beiträge für das Jahr 2000 dürften nicht den Jahren 2002 und 2003, in denen die Nachzahlungen geleistet wurden, hinzugerechnet werden.

Der Beschwerdeführer sei dadurch, dass die Nachzahlung für das Jahr 2000 den Jahren 2002 und 2003 hinzugerechnet werde, benachteiligt; hätte er die Möglichkeit gehabt, die Sozialversicherungsbeiträge für das Jahr 2000 bereits im Jahr 2000 in voller Höhe zu bezahlen, so hätte er in diesem Jahr keine höheren Sozialversicherungsbeiträge bezahlt, weil er in diesem Jahr bereits über der Höchstbeitragsgrundlage gelegen sei. So wie die Behörde das Gesetz anwende, sei die Höhe der Beitragszahlungen von der Zeit der Vorschreibung von Nachzahlungen abhängig. Damit stünde es im Belieben der Behörde, die Höhe der Sozialversicherungsbeiträge unsachlich zu beeinflussen. Eine richtige, dem Gleichheitssatz und dem Sachlichkeitsgebot entsprechende verfassungskonforme Auslegung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG müsse zum Ergebnis führen, dass es nicht darauf ankommen könne, in welchem Jahr Sozialversicherungsbeiträge vorgeschrieben würden.

4. Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 23. Februar 2000, Zl. 99/08/0152, ausgesprochen, dass es hinsichtlich der gemäß § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG hinzuzurechnenden Kranken- und Pensionsversicherungsbeiträge nur darauf ankommt, ob die Beiträge im betreffenden Jahr vorgeschrieben wurden, nicht aber darauf, für welche Kalenderjahre sie vorgeschrieben wurden.

Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 23. Juni 1998, Zl. 95/08/0303, dargelegt hat, diente die Neueinführung der Hinzurechnung der Beiträge zur Pflichtversicherung bei der Ermittlung der Beitragsgrundlage durch die 19. GSVG-Novelle der Anpassung der Beitragsgrundlagenbildung nach dem GSVG an jene nach dem ASVG; ebenso wie nach den Bestimmungen des ASVG sollten auch im Anwendungsbereich des GSVG die Beiträge zur Pflichtversicherung, welche das zu versteuernde Einkommen verringern, nicht auch die Beitragsgrundlage für die Bemessung der Beiträge zur Sozialversicherung verringern. Dass dabei auf das Jahr der Beitragsvorschreibung abgestellt wird, wurde vom Verwaltungsgerichtshof in diesem Erkenntnis zu § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG (in der Fassung der 19. GSVG-Novelle und des Strukturanpassungsgesetzes) als nicht unsachlich beurteilt, da das allein praktikable Abstellen auf die Vorschreibungen zu keinen nicht sachgerechten Ergebnissen führt, weil sich die sich daraus ergebenden Inkongruenzen in der Regel - über einen längeren Zeitraum hinweg - ausgleichen. Daran hat sich auch durch den Übergang vom Abstellen auf den Einkommensteuerbescheid des drittvorangegangenen Kalenderjahres, wie dies noch in der im zitierten Erkenntnis maßgebenden Fassung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG vorgesehen war, auf eine "ständige Nachbemessung" (RV 886 BlgNR 20. GP, S. 11), wie sie der im vorliegenden Fall maßgebenden Fassung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG (in der Fassung BGBl. I Nr. 139/1997 und BGBl. I Nr. 139/1998) zu Grunde liegt, nichts geändert.

5. Wie der Beschwerdeführer selbst ausführt, wurden die Beiträge für das Geschäftsjahr 2000 steuerlich - durch Bildung einer Rückstellung im Geschäftsjahr 2000 - geltend gemacht; sie wurden damit als Betriebsausgaben in der steuerlichen Rechnungslegung berücksichtigt.

Die belangte Behörde hat im angefochtenen Bescheid zutreffend festgehalten, dass die Bestimmung der Beitragshinzurechnung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG nur darauf abstellt, ob die Sozialversicherungsbeiträge, die im jeweiligen Beitragsjahr vorgeschrieben wurden, steuerlich als Betriebsausgaben im Sinne des § 4 Abs. 4 Z. 1 lit. a EStG gelten - also Pflichtbeiträge zur Sozialversicherung sind -, nicht jedoch, ob diese Beiträge tatsächlich im jeweiligen Kalenderjahr als Betriebsausgaben geltend gemacht wurden.

Dass es sich bei den Beiträgen, welche in den Jahren 2002 und 2003 vorgeschrieben wurden, um Beiträge zur Pflichtversicherung handelt, die Betriebsausgaben des Beschwerdeführers darstellen, ist unstrittig. Dass diese Betriebsausgaben nicht in den Jahren 2002 und 2003 gewinnmindernd steuerlich berücksichtigt wurden, ist ausschließlich darauf zurückzuführen, dass eine - gewinnmindernde - Rückstellungsdotierung bereits im Jahr 2000 erfolgt war.

Aus dem vom Beschwerdeführer zitierten hg. Erkenntnis vom 7. September 2005, Zl. 2004/08/0181, lässt sich der von ihm gezogene Schluss, wonach eine Hinzurechnung von Sozialversicherungsbeiträgen nach § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG nur dann zulässig sei, wenn es tatsächlich im Jahr der Vorschreibung (bei unterbliebener Hinzurechnung) zu einer Verminderung der Beitragsgrundlage käme, nicht ableiten. Auch in diesem Erkenntnis - dem eine sehr spezifische Konstellation unterschiedlicher Erwerbstätigkeiten, welche teilweise nicht der Pflichtversicherung in der Krankenversicherung nach dem GSVG unterlagen, zu Grunde lag - wurde unter ausdrücklicher Bezugnahme auf das bereits zitierte hg. Erkenntnis vom 23. Februar 2000 darauf verwiesen, dass eine Hinzurechnung nur dann stattzufinden hat, wenn durch die steuerliche Behandlung dieser Beiträge - ohne Hinzurechnung - eine Verminderung der Beitragsgrundlage, die sich aus der maßgeblichen Tätigkeit ergibt, folgen würde. Diese Äußerungen betreffen die Abgrenzung der im dortigen Beschwerdefall gegebenen unterschiedlichen Tätigkeiten und verdeutlichen, dass der Zweck der Bestimmung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG darin gelegen ist, die steuerliche Berücksichtigung der Pflichtbeiträge in der Kranken- und Pensionsversicherung für die Bemessung der Beitragsgrundlage in der Sozialversicherung außer Betracht zu lassen; sie sind jedoch nicht dahin zu verstehen, dass es dabei jeweils auf das konkrete Jahr ankommt, in dem es zu einer Auswirkung auf die Beitragsgrundlage kommt.

6. Soweit der Beschwerdeführer Bedenken verfassungsrechtlicher Art äußert, kann ihm ebenfalls nicht gefolgt werden: Von einer unsachlichen Beeinflussung der Beitragshöhe durch den Sozialversicherungsträger durch die nach Ansicht des Beschwerdeführers mögliche willkürliche Wahl von Vorschreibungsterminen kann nämlich schon angesichts der gesetzlichen Regelung der Fälligkeit der Beiträge in § 35 GSVG keine Rede sein.

Der Verwaltungsgerichtshof kann daher die vom Beschwerdeführer behauptete Unsachlichkeit der Regelung nicht erkennen, auch wenn im vorliegenden Beschwerdefall auf Grund des Umstandes, dass die Einkünfte des Beschwerdeführers im Jahr 2000, nicht aber auch in den Folgejahren, die Höchstbeitragsgrundlage überschritten, im Ergebnis - bei Betrachtung nur dieser konkreten Beitragsjahre - den Beschwerdeführer eine höhere Belastung mit Sozialversicherungsbeiträgen getroffen haben mag, als dies bei der von ihm vertretenen Auslegung der gesetzlichen Bestimmungen der Fall gewesen wäre. Wie bereits im hg. Erkenntnis vom 23. Juni 1998, Zl. 95/08/0303, ausgeführt, ist jedoch davon auszugehen, dass sich über einen längeren Zeitraum hinweg die sich ergebenden Inkongruenzen ausgleichen, sodass an der Sachlichkeit der an die Vorschreibung anknüpfenden Regelung kein Zweifel besteht.

7. Vor diesem Hintergrund geht auch die Verfahrensrüge, die belangte Behörde hätte feststellen müssen, dass die Nachzahlungen in den Jahren 2002 und 2003 nicht den Gewinn des Beschwerdeführers gemindert hätten, an der Sache vorbei.

8. Da die vom Beschwerdeführer geäußerten Bedenken hinsichtlich der Sachlichkeit der Regelung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG nicht zu überzeugen vermögen, war auch die Anregung des Beschwerdeführers, der Verwaltungsgerichtshof möge einen Antrag an den Verfassungsgerichtshof auf Aufhebung des § 25 Abs. 2 Z. 2 GSVG stellen, nicht aufzugreifen.

9. Da somit bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen lässt, dass die vom Beschwerdeführer behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren als unbegründet abzuweisen.

10. Der Beschwerdeführer hat ohne nähere Begründung die Durchführung einer mündlichen Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof beantragt. Es kann dahingestellt bleiben, ob der im Beschwerdefall in Rede stehende Anspruch ein "civil right" im Sinne der EMRK betrifft, weil im vorliegenden Fall die Durchführung einer mündlichen Verhandlung aus folgenden Gründen jedenfalls nicht erforderlich ist: Gemäß § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG kann der Verwaltungsgerichtshof ungeachtet eines Parteienantrages von einer Verhandlung absehen, wenn die Schriftsätze der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens und die dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Akten des Verwaltungsverfahrens erkennen lassen, dass die mündliche Erörterung eine weitere Klärung der Rechtssache nicht erwarten lässt und wenn nicht Art. 6 Abs. 1 EMRK dem entgegensteht. Der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte hat in seiner Entscheidung vom 19. Februar 1998, Zl. 8/1997/792/993 (Fall Jacobsson; ÖJZ 1998, 41) unter Hinweis auf seine Vorjudikatur das Unterbleiben einer mündlichen Verhandlung dann als mit der EMRK vereinbar erklärt, wenn besondere Umstände ein Absehen von einer solchen Verhandlung rechtfertigen. Solche besonderen Umstände erblickte der Europäische Gerichtshof für Menschenrechte darin, dass das Vorbringen des Beschwerdeführers im Fall Jacobsson vor dem Obersten Schwedischen Verwaltungsgericht nicht geeignet war, irgendeine Tatsachen- oder Rechtsfrage aufzuwerfen, die eine mündliche Verhandlung erforderlich machte (vgl. auch die hg. Erkenntnisse vom 10. August 2000, Zl. 2000/07/0083, und vom 14. Mai 2003, Zl. 2000/08/0072). Diese Beurteilung gilt auch für den hier vorliegenden Fall, weil der entscheidungsrelevante Sachverhalt geklärt ist und in der Beschwerde keine Rechts- oder Tatfragen von einer solchen Art aufgeworfen wurden, dass deren Lösung eine mündliche Verhandlung erfordert hätte. Von der beantragten Durchführung einer mündlichen Verhandlung konnte daher abgesehen werden.

Wien, am 24. Jänner 2006