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001 Verwaltungsrecht allgemein;Norm
BAO §14 Abs1 lita;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde der K GmbH in G, vertreten durch Dipl. Dolm. Dr. Fritz Kleiner, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 8010 Graz, Burgring 22, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 25. Jänner 2002, Zl. RV 439/1-10/01, betreffend Haftung nach § 14 BAO, zu Recht erkannt:Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde der K GmbH in G, vertreten durch Dipl. Dolm. Dr. Fritz Kleiner, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 8010 Graz, Burgring 22, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 25. Jänner 2002, Zl. Regierungsvorlage 439, /1-10/01, betreffend Haftung nach Paragraph 14, BAO, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die beschwerdeführende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
In einem als "Mitteilung § 120 BAO" bezeichneten Schreiben vom 5. April 2000 teilte der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin dem Finanzamt mit, er sei im Mai 1999 mit dem Steuerberater Dr. K. ins Gespräch gekommen, weil er gewusst habe, dass dieser mit Ende des Jahres 1999 seine Steuerberatungskanzlei übergeben wolle. Nach den Erstgesprächen sei es zur beiliegenden Vereinbarung vom 29. Mai 1999 gekommen, "wobei ich insbesondere auf den Nettokaufpreis für den OEG-Anteil von S 16 Mio. zuzüglich USt, soweit sie anfällt, hinweise". Formell sei es zu einem "Gesellschafts- und Zusammenschlussvertrag", datiert mit 10. Juli 1999 gekommen, der ebenfalls beiliege, und zu einer "Vereinbarung", die am selben Tag unterschrieben worden sei. In dieser Vereinbarung sei der Übergang des Steuerberatungsunternehmens mit dem schon erwähnten Kaufpreis von 16 Mio. S zuzüglich Umsatzsteuer, "sofern gesetzlich vorgeschrieben", geregelt worden. Grund für die Gründung der OEG zwischen Dr. K. und der Beschwerdeführerin sei die Erleichterung des Übergangs der Vollmachten gewesen (zuerst von Dr. K. auf die Dr. K. & Partner OEG sowie dann im Sinne des Übergangs aller Rechte und Pflichten nach Ausscheiden eines OEG-Partners auf die Beschwerdeführerin). Dr. K. sei von der Beschwerdeführerin ersucht worden, eine umsatzsteuergerechte Rechnung für den Übergang des Klientels um den Kaufpreis von 16 Mio. S auszustellen. Er habe dies aber unter Hinweis auf "§ 6 (1) 8g UStG 1994" abgelehnt.In einem als "Mitteilung Paragraph 120, BAO" bezeichneten Schreiben vom 5. April 2000 teilte der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin dem Finanzamt mit, er sei im Mai 1999 mit dem Steuerberater Dr. K. ins Gespräch gekommen, weil er gewusst habe, dass dieser mit Ende des Jahres 1999 seine Steuerberatungskanzlei übergeben wolle. Nach den Erstgesprächen sei es zur beiliegenden Vereinbarung vom 29. Mai 1999 gekommen, "wobei ich insbesondere auf den Nettokaufpreis für den OEG-Anteil von S 16 Mio. zuzüglich USt, soweit sie anfällt, hinweise". Formell sei es zu einem "Gesellschafts- und Zusammenschlussvertrag", datiert mit 10. Juli 1999 gekommen, der ebenfalls beiliege, und zu einer "Vereinbarung", die am selben Tag unterschrieben worden sei. In dieser Vereinbarung sei der Übergang des Steuerberatungsunternehmens mit dem schon erwähnten Kaufpreis von 16 Mio. S zuzüglich Umsatzsteuer, "sofern gesetzlich vorgeschrieben", geregelt worden. Grund für die Gründung der OEG zwischen Dr. K. und der Beschwerdeführerin sei die Erleichterung des Übergangs der Vollmachten gewesen (zuerst von Dr. K. auf die Dr. K. & Partner OEG sowie dann im Sinne des Übergangs aller Rechte und Pflichten nach Ausscheiden eines OEG-Partners auf die Beschwerdeführerin). Dr. K. sei von der Beschwerdeführerin ersucht worden, eine umsatzsteuergerechte Rechnung für den Übergang des Klientels um den Kaufpreis von 16 Mio. S auszustellen. Er habe dies aber unter Hinweis auf "§ 6 (1) 8g UStG 1994" abgelehnt.
Die Beschwerdeführerin habe zwar an sich gegen diese Rechtsansicht betreffend Steuerbefreiung "nichts einzuwenden", glaube aber, dass diese Rechtsansicht nicht unbestritten sei. Tatsächlich "hat ein reiner Verkauf des Klientels und des Anlagevermögens" des Dr. K. an die Beschwerdeführerin zum 31. Dezember 1999 stattgefunden. Der Kaufpreis sei in zwei Raten, eine im Juli 1999 und eine weitere Anfang Jänner 2000, entrichtet worden. Der "handelsrechtliche und zivilrechtliche Mantel" habe in erster Linie der Erleichterung der Vollmachtsübertragung gedient, diese "gewählte Form könnte aber unter § 21 Abs. 1 BAO fallen". Da Dr. K. auch seine Kundenforderungen selbständig einziehe und seine Verbindlichkeiten auch aus der Kanzlei selbst decke, sei von einem Übergang aller Aktiva und Passiva im Rahmen der OEG auf den verbleibenden Gesellschafter keine Rede. Die Beschwerdeführerin habe davon Kenntnis, dass Dr. K. beabsichtige, seinen Wohnsitz nach Kanada zu verlegen, wo er bereits Vermögenswerte habe. Bei "einer geänderten Rechtsansicht" des Finanzamtes bestünde die Möglichkeit, dass auf Grund der Betriebsnachfolgehaftung auch die Umsatzsteuerpflicht auf die Beschwerdeführerin übergehe, jedoch mangels Rechnung keine Vorsteuer geltend gemacht werden könnte. Das Finanzamt werde ersucht, die Rechtsansicht des Dr. K. zur umsatzsteuerrechtlichen Relevanz des Vorganges zu überprüfen.Die Beschwerdeführerin habe zwar an sich gegen diese Rechtsansicht betreffend Steuerbefreiung "nichts einzuwenden", glaube aber, dass diese Rechtsansicht nicht unbestritten sei. Tatsächlich "hat ein reiner Verkauf des Klientels und des Anlagevermögens" des Dr. K. an die Beschwerdeführerin zum 31. Dezember 1999 stattgefunden. Der Kaufpreis sei in zwei Raten, eine im Juli 1999 und eine weitere Anfang Jänner 2000, entrichtet worden. Der "handelsrechtliche und zivilrechtliche Mantel" habe in erster Linie der Erleichterung der Vollmachtsübertragung gedient, diese "gewählte Form könnte aber unter Paragraph 21, Absatz eins, BAO fallen". Da Dr. K. auch seine Kundenforderungen selbständig einziehe und seine Verbindlichkeiten auch aus der Kanzlei selbst decke, sei von einem Übergang aller Aktiva und Passiva im Rahmen der OEG auf den verbleibenden Gesellschafter keine Rede. Die Beschwerdeführerin habe davon Kenntnis, dass Dr. K. beabsichtige, seinen Wohnsitz nach Kanada zu verlegen, wo er bereits Vermögenswerte habe. Bei "einer geänderten Rechtsansicht" des Finanzamtes bestünde die Möglichkeit, dass auf Grund der Betriebsnachfolgehaftung auch die Umsatzsteuerpflicht auf die Beschwerdeführerin übergehe, jedoch mangels Rechnung keine Vorsteuer geltend gemacht werden könnte. Das Finanzamt werde ersucht, die Rechtsansicht des Dr. K. zur umsatzsteuerrechtlichen Relevanz des Vorganges zu überprüfen.
Eine Niederschrift vom 19. Juli 2000 über das Ergebnis einer "USt-Sonderprüfung" bei Dr. K. spricht davon, Dr. K. habe mit Wirkung zum 1. Juli 1999 sein Einzelunternehmen nach Art. IV Umgründungssteuergesetz in die Dr. K. & Partner OEG eingebracht. Partner sei die Beschwerdeführerin gewesen, die ihre Arbeitskraft in die Gesellschaft eingebracht habe und weder am Gewinn oder Verlust noch am Vermögen der Gesellschaft beteiligt gewesen sei. Die Mitteilung der Umgründung an das Finanzamt sei zum 30. Dezember 1999 erfolgt und die Umsatzsteuer sei bis zu diesem Zeitpunkt unter der StNr. des Dr. K. abgeführt worden (auch sämtliche Eingangs- und Ausgangsrechnungen für den Zeitraum 1. Juli 1999 bis 31. Dezember 1999 seien an bzw. von Dr. K. als Einzelunternehmer gelegt worden). Mit 31. Dezember 1999 sei Dr. K. aus der OEG ausgeschieden und das Vermögen sei der Beschwerdeführerin gemäß § 142 HGB angewachsen. Lt. einer ergänzenden Vereinbarung zum Gesellschafts- bzw. Zusammenschlussvertrag vom 10. Juli 1999 sei die Leistung einer Zahlung in Höhe von 16 Mio. S zuzüglich Umsatzsteuer, sofern gesetzlich vorgeschrieben, vereinbart worden. Die Vereinbarung enthalte auch Regelungen darüber, welche Vermögenswerte zum 31. Dezember 1999 ohne Gegenleistung aus dem Betriebsvermögen der OEG in das Privatvermögen des Dr. K. übergingen (von der Entnahme nicht erfasst seien lt. Vereinbarung der Kundenstock und die damit zusammenhängenden Vollmachtsverhältnisse sowie die Mietrechte, die Wertpapiere und das Anlagevermögen). Der Auseinandersetzungsbetrag von 16 Mio. S sei von Dr. K. unter Hinweis auf § 6 Abs. 1 Z 8 lit. g UStG 1994 steuerfrei belassen worden.Eine Niederschrift vom 19. Juli 2000 über das Ergebnis einer "USt-Sonderprüfung" bei Dr. K. spricht davon, Dr. K. habe mit Wirkung zum 1. Juli 1999 sein Einzelunternehmen nach Artikel römisch vier, Umgründungssteuergesetz in die Dr. K. & Partner OEG eingebracht. Partner sei die Beschwerdeführerin gewesen, die ihre Arbeitskraft in die Gesellschaft eingebracht habe und weder am Gewinn oder Verlust noch am Vermögen der Gesellschaft beteiligt gewesen sei. Die Mitteilung der Umgründung an das Finanzamt sei zum 30. Dezember 1999 erfolgt und die Umsatzsteuer sei bis zu diesem Zeitpunkt unter der StNr. des Dr. K. abgeführt worden (auch sämtliche Eingangs- und Ausgangsrechnungen für den Zeitraum 1. Juli 1999 bis 31. Dezember 1999 seien an bzw. von Dr. K. als Einzelunternehmer gelegt worden). Mit 31. Dezember 1999 sei Dr. K. aus der OEG ausgeschieden und das Vermögen sei der Beschwerdeführerin gemäß Paragraph 142, HGB angewachsen. Lt. einer ergänzenden Vereinbarung zum Gesellschafts- bzw. Zusammenschlussvertrag vom 10. Juli 1999 sei die Leistung einer Zahlung in Höhe von 16 Mio. S zuzüglich Umsatzsteuer, sofern gesetzlich vorgeschrieben, vereinbart worden. Die Vereinbarung enthalte auch Regelungen darüber, welche Vermögenswerte zum 31. Dezember 1999 ohne Gegenleistung aus dem Betriebsvermögen der OEG in das Privatvermögen des Dr. K. übergingen (von der Entnahme nicht erfasst seien lt. Vereinbarung der Kundenstock und die damit zusammenhängenden Vollmachtsverhältnisse sowie die Mietrechte, die Wertpapiere und das Anlagevermögen). Der Auseinandersetzungsbetrag von 16 Mio. S sei von Dr. K. unter Hinweis auf Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 8, Litera g, UStG 1994 steuerfrei belassen worden.
Nach Ansicht der Betriebsprüfung handle es sich bei dem beschriebenen Rechtsgeschäft nicht um einen Umsatz von Anteilen an einer Gesellschaft, sondern um "den reinen Verkauf des Klientels und des Anlagenvermögens" des Dr. K. zum Stichtag 31. Dezember 1999. Auf Grund der getätigten Entnahmen (insbesondere der zum 31. Dezember 1999 bestehenden Forderungen und Verbindlichkeiten) könne nicht von einem Übergang aller Aktiva und Passiva im Rahmen der OEG auf den verbleibenden Gesellschafter gesprochen werden. Es habe sich vielmehr in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nach § 21 Abs. 1 BAO um eine Veräußerung des Einzelunternehmens Dr. K. gehandelt, "mit der für eine solche Veräußerung notwendigen Übertragung der wesentlichen Grundlagen des Betriebes an den Rechtsnachfolger, und zwar zum Stichtag 31. Dezember 1999". Der vereinbarte Veräußerungserlös von 16 Mio. S sei daher in der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 1999 der Umsatzsteuer mit dem Steuersatz von 20 % zu unterwerfen gewesen.Nach Ansicht der Betriebsprüfung handle es sich bei dem beschriebenen Rechtsgeschäft nicht um einen Umsatz von Anteilen an einer Gesellschaft, sondern um "den reinen Verkauf des Klientels und des Anlagenvermögens" des Dr. K. zum Stichtag 31. Dezember 1999. Auf Grund der getätigten Entnahmen (insbesondere der zum 31. Dezember 1999 bestehenden Forderungen und Verbindlichkeiten) könne nicht von einem Übergang aller Aktiva und Passiva im Rahmen der OEG auf den verbleibenden Gesellschafter gesprochen werden. Es habe sich vielmehr in wirtschaftlicher Betrachtungsweise nach Paragraph 21, Absatz eins, BAO um eine Veräußerung des Einzelunternehmens Dr. K. gehandelt, "mit der für eine solche Veräußerung notwendigen Übertragung der wesentlichen Grundlagen des Betriebes an den Rechtsnachfolger, und zwar zum Stichtag 31. Dezember 1999". Der vereinbarte Veräußerungserlös von 16 Mio. S sei daher in der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 1999 der Umsatzsteuer mit dem Steuersatz von 20 % zu unterwerfen gewesen.
Mit Haftungsbescheid vom 11. Mai 2001 nahm das Finanzamt die Beschwerdeführerin als Haftungspflichtige gemäß § 14 BAO für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten des Dr. K. betreffend Umsatzsteuer "12/1999" in Höhe von 2,802.767,30 S (203.685,04 EUR) in Anspruch. Zur Begründung wurde darauf hingewiesen, dass eine Einbringung des Einzelunternehmens Dr. K. in eine OEG tatsächlich nie stattgefunden habe, es sich bei dem strittigen Rechtsgeschäft somit auch nicht um einen Umsatz aus Anteilen an einer Gesellschaft, sondern in wirtschaftlicher Betrachtungsweise um eine Betriebsveräußerung gehandelt habe. Die daraus resultierende Umsatzsteuer sei festgesetzt und eine Zahlungsfrist bis 31. August 2000 eingeräumt worden. Am 11. September 2000 sei es zur Ausstellung eines Rückstandsausweises gekommen.Mit Haftungsbescheid vom 11. Mai 2001 nahm das Finanzamt die Beschwerdeführerin als Haftungspflichtige gemäß Paragraph 14, BAO für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten des Dr. K. betreffend Umsatzsteuer "12/1999" in Höhe von 2,802.767,30 S (203.685,04 EUR) in Anspruch. Zur Begründung wurde darauf hingewiesen, dass eine Einbringung des Einzelunternehmens Dr. K. in eine OEG tatsächlich nie stattgefunden habe, es sich bei dem strittigen Rechtsgeschäft somit auch nicht um einen Umsatz aus Anteilen an einer Gesellschaft, sondern in wirtschaftlicher Betrachtungsweise um eine Betriebsveräußerung gehandelt habe. Die daraus resultierende Umsatzsteuer sei festgesetzt und eine Zahlungsfrist bis 31. August 2000 eingeräumt worden. Am 11. September 2000 sei es zur Ausstellung eines Rückstandsausweises gekommen.
Betreffend "Erhebungsschritte beim Abgabepflichtigen" wird im Haftungsbescheid ausgeführt, das Finanzamt habe "in das bewegliche und unbewegliche Vermögen des Abgabepflichtigen alle nur möglichen Exekutionsschritte unternommen", die allerdings nur teilweise zu einem Erfolg geführt hätten. Nach Eingang aller gepfändeten Beträge in Höhe von 397.232,70 S sei vom ursprünglichen Umsatzsteuerbetrag von 3,2 Mio. S noch ein Betrag von 2,802.767,30 S verblieben. Mit weiteren Eingängen sei auf Grund der wirtschaftlichen Situation des Abgabepflichtigen auch in Zukunft nicht zu rechnen. § 14 BAO diene dem Zweck, die im Unternehmen als solchem liegende Sicherung für die auf den Betrieb sich gründenden Abgabenschulden durch den Übergang des Unternehmens nicht verloren gehen zu lassen. Deshalb sei auch die Haftung gemäß § 14 BAO auszusprechen gewesen. Wegen des Berufsbildes sowohl des Veräußerers als auch des Erwerbers (beide Wirtschaftstreuhänder) sei weiters davon auszugehen, dass der Erwerber des Betriebes die Verbindlichkeiten gekannt habe bzw. habe kennen müssen. In Anbetracht der übernommenen Vermögenswerte und des bezahlten Kaufpreises sei an solchen Abgabenverbindlichkeiten (Umsatzsteuer) auch noch nicht so viel entrichtet worden, wie der Wert der übertragenen Gegenstände und Rechte ohne Abzug übernommener Schulden ausmache.Betreffend "Erhebungsschritte beim Abgabepflichtigen" wird im Haftungsbescheid ausgeführt, das Finanzamt habe "in das bewegliche und unbewegliche Vermögen des Abgabepflichtigen alle nur möglichen Exekutionsschritte unternommen", die allerdings nur teilweise zu einem Erfolg geführt hätten. Nach Eingang aller gepfändeten Beträge in Höhe von 397.232,70 S sei vom ursprünglichen Umsatzsteuerbetrag von 3,2 Mio. S noch ein Betrag von 2,802.767,30 S verblieben. Mit weiteren Eingängen sei auf Grund der wirtschaftlichen Situation des Abgabepflichtigen auch in Zukunft nicht zu rechnen. Paragraph 14, BAO diene dem Zweck, die im Unternehmen als solchem liegende Sicherung für die auf den Betrieb sich gründenden Abgabenschulden durch den Übergang des Unternehmens nicht verloren gehen zu lassen. Deshalb sei auch die Haftung gemäß Paragraph 14, BAO auszusprechen gewesen. Wegen des Berufsbildes sowohl des Veräußerers als auch des Erwerbers (beide Wirtschaftstreuhänder) sei weiters davon auszugehen, dass der Erwerber des Betriebes die Verbindlichkeiten gekannt habe bzw. habe kennen müssen. In Anbetracht der übernommenen Vermögenswerte und des bezahlten Kaufpreises sei an solchen Abgabenverbindlichkeiten (Umsatzsteuer) auch noch nicht so viel entrichtet worden, wie der Wert der übertragenen Gegenstände und Rechte ohne Abzug übernommener Schulden ausmache.
In der Berufungsschrift vom 12. Juli 2001 führte die Beschwerdeführerin aus, Dr. K. habe als Wirtschaftstreuhänder zusammen mit der beschwerdeführenden GmbH am 10. Juli 1999 nach vorherigen Punktationen einen Gesellschafts- und Zusammenschlussvertrag errichtet, mit dem die beiden Vertragspartner eine OEG gegründet hätten. Zusätzlich sei eine "Vereinbarung" vom 10. Juli 1999 errichtet und von den Vertragsparteien unterschrieben worden, die das Ausscheiden des Dr. K. zum 31. Dezember 1999 aus der OEG zum Inhalt gehabt habe. Bei Einhaltung der erwähnten Vereinbarungen und "handelsrechtlich" richtigem Verhalten durch Dr. K. wäre es zu keiner Umsatzsteuerpflicht anlässlich seines Ausscheidens aus der OEG gekommen. Die Tatsache, dass Dr. K. die Vereinbarung nicht eingehalten habe, sei der Beschwerdeführerin erst im Zuge der Bearbeitung der Akten der Klienten deutlich geworden, also nach dem Übergabsstichtag 31. Dezember 1999. Insbesondere habe Dr. K. die Vereinbarung vom 10. Juli 1999 insofern nicht eingehalten, als er keine Zessionen durchgeführt habe, sondern ohne Verständigung des Schuldners im eigenen Namen geklagt und damit das Vertrauensverhältnis der nunmehrigen Klienten der Beschwerdeführerin empfindlich gestört habe. Auch sei erst im Laufe des Jahres 2000 durch Einsichtnahme in die entsprechenden Unterlagen bekannt geworden, dass sämtliche Eingangsrechnungen in der Zeit vom 10. Juli 1999 bis 31. Dezember 1999 auf Dr. K. persönlich, nicht auf die OEG, gelautet hätten. Die Beschwerdeführerin habe auch feststellen können, dass die OEG überhaupt nicht nach außen in Erscheinung getreten sei, weil Dr. K. die Beschwerdeführerin von der Geschäftsführung der OEG zwischen dem 10. Juli 1999 und dem 31. Dezember 1999 ausgeschlossen habe. Umsatzsteuervoranmeldungen bis Dezember 1999 habe Dr. K. auch nur für sein Einzelunternehmen, nicht aber für die OEG abgegeben. Alle im Zeitraum Juli bis Dezember 1999 ausgestellten Honorarnoten lauteten auf Dr. K. Alle diese Umstände seien der Beschwerdeführerin erst durch Bucheinsicht nach der Übernahme bekannt geworden und "waren uns jedenfalls nicht zum Zeitpunkt der Übertragung des Unternehmens bekannt".
Nach Bekanntwerden dieser Vertragsverletzungen durch Dr. K. und "in Sorge um eine Unternehmensnachfolgehaftung nach § 14 BAO" habe die Beschwerdeführerin die Mitteilung gemäß § 120 BAO vom 5. April 2000 an das Finanzamt geschickt. Das Finanzamt habe daraufhin keinen Grund gesehen, wegen einer Umsatzsteuerpflicht des Verkäufers einzuschreiten, weil es damals noch der Meinung gewesen sei, es läge Umsatzsteuerfreiheit nach § 6 Abs. 1 Z 8 lit. g UStG vor. Erst nach weiteren Hinweisen der Beschwerdeführerin auf die bestehende Umsatzsteuerpflicht und auf notwendige Eintreibungsschritte, weil sich der Verkäufer ins Ausland abzusetzen drohe, habe das Finanzamt mit entsprechenden Erhebungen begonnen. Der Prüfungsauftrag datiere erst vom 27. April 2000 und die Niederschrift, mit der die Betriebsprüfung abgeschlossen worden sei, stamme vom 19. Juli 2000. Im schon am 19. Juli 2000 gegenüber dem Verkäufer erlassenen Sicherstellungsauftrag sei die Gefährdung der Einbringung angesprochen worden, weil Dr. K. mittlerweile keinen Wohnsitz mehr im Inland gehabt habe.Nach Bekanntwerden dieser Vertragsverletzungen durch Dr. K. und "in Sorge um eine Unternehmensnachfolgehaftung nach Paragraph 14, BAO" habe die Beschwerdeführerin die Mitteilung gemäß Paragraph 120, BAO vom 5. April 2000 an das Finanzamt geschickt. Das Finanzamt habe daraufhin keinen Grund gesehen, wegen einer Umsatzsteuerpflicht des Verkäufers einzuschreiten, weil es damals noch der Meinung gewesen sei, es läge Umsatzsteuerfreiheit nach Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 8, Litera g, UStG vor. Erst nach weiteren Hinweisen der Beschwerdeführerin auf die bestehende Umsatzsteuerpflicht und auf notwendige Eintreibungsschritte, weil sich der Verkäufer ins Ausland abzusetzen drohe, habe das Finanzamt mit entsprechenden Erhebungen begonnen. Der Prüfungsauftrag datiere erst vom 27. April 2000 und die Niederschrift, mit der die Betriebsprüfung abgeschlossen worden sei, stamme vom 19. Juli 2000. Im schon am 19. Juli 2000 gegenüber dem Verkäufer erlassenen Sicherstellungsauftrag sei die Gefährdung der Einbringung angesprochen worden, weil Dr. K. mittlerweile keinen Wohnsitz mehr im Inland gehabt habe.
Dem Haftungsbescheid vom 11. Mai 2001 fehle eine Begründung zur Ausübung des Ermessens. Es sei unbillig, wenn die Behörde die Vorsteuerberechtigung der Beschwerdeführerin mangels Rechnungslegung durch den Veräußerer ablehne, andererseits sie aber für die Umsatzsteuer des Verkäufers nach § 14 BAO in Anspruch nehme. Auch sei eine Heranziehung zur Haftung nach § 14 BAO nur insoweit zulässig, als der Erwerber zum Zeitpunkt der Übereignung die in Betracht kommenden Schulden kannte oder kennen musste. Die Beschwerdeführerin habe allerdings als Käuferin bei der Übertragung des Unternehmens von der Umsatzsteuerfreiheit nach § 6 Abs. 1 Z 8 lit. g UStG ausgehen können, wobei auch das Finanzamt diesbezüglich dieselbe Meinung vertreten habe. Durch die vertragswidrige Vorgangsweise habe erst Dr. K. die Beschwerdeführerin in die Situation gebracht, eine Meldung nach § 120 BAO zu erstatten, um nicht in die Nachfolgehaftung als Betriebserwerber zu kommen. Die Beschwerdeführerin sei dabei davon ausgegangen, dass das Finanzamt umgehend Sicherstellungsmaßnahmen für die offensichtliche Umsatzsteuerschuld des Verkäufers einleiten würde, weil zu diesem Zeitpunkt noch genügend offene Forderungen vorhanden gewesen wären, um die Umsatzsteuerschuld abzudecken. Die Klientenliste des Dr. K. sei dem Finanzamt (Veranlagungsleitstelle) ebenso bekannt gewesen wie das Grundvermögen aus dem Bewertungsakt. Dies gelte auch für die Wahrscheinlichkeit, dass der Kaufpreis von 16 Mio. S auf einem der Bankkonten des Dr. K. "liegen würde oder dass Wertpapiere dafür gekauft worden sein könnten, wäre wohl auch nicht von der Hand zu weisen gewesen" (schließlich hätte man Dr. K. "nur zu fragen brauchen").Dem Haftungsbescheid vom 11. Mai 2001 fehle eine Begründung zur Ausübung des Ermessens. Es sei unbillig, wenn die Behörde die Vorsteuerberechtigung der Beschwerdeführerin mangels Rechnungslegung durch den Veräußerer ablehne, andererseits sie aber für die Umsatzsteuer des Verkäufers nach Paragraph 14, BAO in Anspruch nehme. Auch sei eine Heranziehung zur Haftung nach Paragraph 14, BAO nur insoweit zulässig, als der Erwerber zum Zeitpunkt der Übereignung die in Betracht kommenden Schulden kannte oder kennen musste. Die Beschwerdeführerin habe allerdings als Käuferin bei der Übertragung des Unternehmens von der Umsatzsteuerfreiheit nach Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 8, Litera g, UStG ausgehen können, wobei auch das Finanzamt diesbezüglich dieselbe Meinung vertreten habe. Durch die vertragswidrige Vorgangsweise habe erst Dr. K. die Beschwerdeführerin in die Situation gebracht, eine Meldung nach Paragraph 120, BAO zu erstatten, um nicht in die Nachfolgehaftung als Betriebserwerber zu kommen. Die Beschwerdeführerin sei dabei davon ausgegangen, dass das Finanzamt umgehend Sicherstellungsmaßnahmen für die offensichtliche Umsatzsteuerschuld des Verkäufers einleiten würde, weil zu diesem Zeitpunkt noch genügend offene Forderungen vorhanden gewesen wären, um die Umsatzsteuerschuld abzudecken. Die Klientenliste des Dr. K. sei dem Finanzamt (Veranlagungsleitstelle) ebenso bekannt gewesen wie das Grundvermögen aus dem Bewertungsakt. Dies gelte auch für die Wahrscheinlichkeit, dass der Kaufpreis von 16 Mio. S auf einem der Bankkonten des Dr. K. "liegen würde oder dass Wertpapiere dafür gekauft worden sein könnten, wäre wohl auch nicht von der Hand zu weisen gewesen" (schließlich hätte man Dr. K. "nur zu fragen brauchen").
Das Finanzamt habe lt. Einbringungsakt an diverse Unternehmer, die Honorarschuldner des Dr. K. gewesen seien, Drittschuldnererklärungen übersandt und auch Forderungen im Gesamtausmaß von 397.232,70 S eingebracht, wodurch es zu einer entsprechenden Reduktion des Haftungsbetrages gekommen sei. Alle diese Kundenforderungen des Dr. K. seien dem Finanzamt von der Beschwerdeführerin bekannt gegeben worden. Weiters habe das Finanzamt ein Pfandrecht für die offene Abgabenforderung auf einer Liegenschaft des Dr. K. eintragen lassen, wobei diese Eintragung allerdings erst am 23. August 2000 erfolgt sei und nicht berücksichtigt habe, dass eine Ranganmerkung für die beabsichtigte Eintragung eines Pfandrechts kurz vorher "noch nicht anfechtungsfest" in das Grundbuch eingetragen worden sei. Diese Ranganmerkung der beabsichtigten Eintragung eines Pfandrechtes sei bald nach dem Sicherstellungsauftrag des Finanzamtes vom 19. Juli 2000 erfolgt, wobei diese Eintragung durch Dr. K. veranlasst worden sei, um eine Versteigerung seines Vermögens zu verhindern. Auch die Existenz dieser Liegenschaft sei dem Finanzamt von der Beschwerdeführerin mitgeteilt worden.
Der Umstand, dass Dr. K. seine Forderung aus der Umsatzsteuer an die "Käufer der Gesellschaft" am 20. Juli 2000, also einen Tag nach der Unterschrift unter die Niederschrift der Betriebsprüfung, an das Finanzamt abgetreten und dieses die Forderungsabtretung angenommen habe, entspreche "dem Gesamtbild der Verhältnisse". Dem Finanzamt sei natürlich bekannt gewesen, dass diese Abtretung ohne Rechnungslegung des Dr. K. an die Beschwerdeführerin wirkungslos sei, wobei das Finanzamt auch gewusst habe, dass die Beschwerdeführerin wegen der Schadenersatzansprüche an Dr. K. "diese Forderungsabtretung nie würde realisieren können, da dem Schuldner nach § 1396 ABGB alle Einreden gegen das Finanzamt" zustünden, die dem Schuldner auch gegen den ursprünglichen Gläubiger zugestanden wären.Der Umstand, dass Dr. K. seine Forderung aus der Umsatzsteuer an die "Käufer der Gesellschaft" am 20. Juli 2000, also einen Tag nach der Unterschrift unter die Niederschrift der Betriebsprüfung, an das Finanzamt abgetreten und dieses die Forderungsabtretung angenommen habe, entspreche "dem Gesamtbild der Verhältnisse". Dem Finanzamt sei natürlich bekannt gewesen, dass diese Abtretung ohne Rechnungslegung des Dr. K. an die Beschwerdeführerin wirkungslos sei, wobei das Finanzamt auch gewusst habe, dass die Beschwerdeführerin wegen der Schadenersatzansprüche an Dr. K. "diese Forderungsabtretung nie würde realisieren können, da dem Schuldner nach Paragraph 1396, ABGB alle Einreden gegen das Finanzamt" zustünden, die dem Schuldner auch gegen den ursprünglichen Gläubiger zugestanden wären.
Es sei unverständlich, warum das Finanzamt eine Haftung gegenüber der Beschwerdeführerin geltend mache, ohne "zumindest die Grundvoraussetzungen dafür zu schaffen, dass der Haftungsbetrag auf jenem Betrag beschränkt bleibt, der angeblich beim Primärschuldner nicht mehr einbringlich ist". Dem Finanzamt sei bekannt, dass der Primärschuldner einen sehr hohen Kaufpreis von der Beschwerdeführerin bar und abzugsfrei erhalten habe und ausreichende Vermögensmittel besessen habe, um die Umsatzsteuerschuld zu begleichen. Der Abgabenbehörde sei auch bekannt, dass Dr. K. in Kanada umfangreichen Grundbesitz habe, der einem Vollstreckungsverfahren zugänglich wäre. Auch habe es die Behörde bisher "nicht der Mühe wert gefunden" ein Finanzstrafverfahren gegen den Primärschuldner einzuleiten, zumal dieser offensichtlich die Umsatzsteuer 1999 um 3,2 Mio. S verkürzt habe. Auch sei kein Sicherstellungsauftrag für die Einkommensteuernachzahlungen 1999 des Dr. K. ergangen.
Mit der Berufungsvorentscheidung vom 10. Oktober 2001 gab das Finanzamt der Berufung keine Folge. Das Finanzamt wies darauf hin, es könne sich dem Berufungsvorbringen, wonach bei Einhaltung der erwähnten Vereinbarung und handelsrechtlich richtigem Verhalten des Dr. K. tatsächlich keine Umsatzsteuerpflicht anlässlich dessen Ausscheidens aus der OEG entstanden wäre, nicht anschließen. Eine Einbringung des Einzelunternehmens des Dr. K. in die OEG habe nämlich tatsächlich nicht stattgefunden. Es habe sich vielmehr von vornherein um einen Verkauf des Klientels und des Anlagevermögens zum Stichtag 31. Dezember 1999 gehandelt. Die nach außen getretene Erscheinungsform (Einbringung in eine OEG) sei nach Ansicht des Finanzamtes nur gewählt worden, um einen leichteren Übergang der Klienten an die Nachfolgefirma sicherzustellen. Somit habe sowohl dem Veräußerer als auch dem Erwerber bei realistischer Einschätzung des wahren wirtschaftlichen Gehaltes das Bestehen der Umsatzsteuerpflicht bereits bei Vertragsabschluss bekannt sein müssen. Auch habe die Abgabenbehörde den Eindruck, dass der Erwerber des Betriebes im Nachhinein den Kaufpreis als überhöht ansehe und versuche, durch die begehrte Vorsteuer aus dem Erwerb eine Gutschrift mit dem Ergebnis der Reduzierung des Kaufpreises zu erwirken.
Zu den Ausführungen, wonach bei Durchführung von Sicherstellungsmaßnahmen noch genug Vermögen vorhanden gewesen wäre, um die Umsatzsteuerschuld abzudecken, sei festzuhalten, dass mit 19. Juli 2000 ein Sicherstellungsauftrag erlassen und an den inländischen Bevollmächtigten zugestellt worden sei. Der Veräußerer selbst sei seit 28. April 2000 "nach unbekannt abgemeldet". Zu diesem Zeitpunkt aus einer beim Finanzamt aufliegenden "Klientenliste generell bei jedem Klienten noch offene Forderungen abzuleiten ist sehr weit hergeholt und nicht zielführend", zumal der Betrieb auch mit 31. Dezember 1999 veräußert worden sei. Außerdem habe die Abgabenbehörde die ihr von der Beschwerdeführerin mitgeteilten Forderungen ohnedies sofort gepfändet und dem Abgabenkonto gutgebracht. Zum Grundvermögen sei umgehend eine Sicherstellung im Sinne des § 38 GBG erfolgt, jedoch seien auf der Liegenschaft "bereits entsprechende Plomben bezüglich einer beabsichtigten Veräußerung angebracht die auch tatsächlich innerhalb dieser Frist erfolgt ist". Ohne entsprechende Informationen über Kontonummern und dgl. müsse es auch der Beschwerdeführerin bewusst sein, dass eine Pfändung von Bankguthaben oder Wertpapierkonten nicht möglich sei.Zu den Ausführungen, wonach bei Durchführung von Sicherstellungsmaßnahmen noch genug Vermögen vorhanden gewesen wäre, um die Umsatzsteuerschuld abzudecken, sei festzuhalten, dass mit 19. Juli 2000 ein Sicherstellungsauftrag erlassen und an den inländischen Bevollmächtigten zugestellt worden sei. Der Veräußerer selbst sei seit 28. April 2000 "nach unbekannt abgemeldet". Zu diesem Zeitpunkt aus einer beim Finanzamt aufliegenden "Klientenliste generell bei jedem Klienten noch offene Forderungen abzuleiten ist sehr weit hergeholt und nicht zielführend", zumal der Betrieb auch mit 31. Dezember 1999 veräußert worden sei. Außerdem habe die Abgabenbehörde die ihr von der Beschwerdeführerin mitgeteilten Forderungen ohnedies sofort gepfändet und dem Abgabenkonto gutgebracht. Zum Grundvermögen sei umgehend eine Sicherstellung im Sinne des Paragraph 38, GBG erfolgt, jedoch seien auf der Liegenschaft "bereits entsprechende Plomben bezüglich einer beabsichtigten Veräußerung angebracht die auch tatsächlich innerhalb dieser Frist erfolgt ist". Ohne entsprechende Informationen über Kontonummern und dgl. müsse es auch der Beschwerdeführerin bewusst sein, dass eine Pfändung von Bankguthaben oder Wertpapierkonten nicht möglich sei.
Zur "Ranganmerkung und Anfechtung" werde ergänzend mitgeteilt, dass für die festgesetzte Umsatzsteuer eine Zahlungsfrist bis 31. August 2000 bestanden habe. Vor Rechtskraft und Vollstreckbarkeit sei die Führung eines Anfechtungsprozesses nicht möglich gewesen. Außerdem habe - wie erwähnt - eine Anmerkung über die beabsichtigte Veräußerung der Liegenschaft bestanden. Entgegen der Behauptung der Beschwerdeführerin sei der Abgabenbehörde auch kein umfangreicher Grundbesitz des Dr. K. in Kanada bekannt. Im Übrigen gebe es mit Kanada kein Vollstreckungsrechtshilfeabkommen.
Die Beschwerdeführerin stellte einen Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. In einem ergänzenden Schriftsatz vom 21. November 2001 vertrat die Beschwerdeführerin den Standpunkt, für die Haftung nach § 14 BAO sei nicht die Rechtsfrage entscheidend, ob eine Einbringung des Einzelunternehmens des Dr. K. in eine OEG stattgefunden habe, sondern ob die Beschwerdeführerin zum Zeitpunkt der Übereignung die Steuerschuld gekannt habe oder habe kennen müssen.Die Beschwerdeführerin stellte einen Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz. In einem ergänzenden Schriftsatz vom 21. November 2001 vertrat die Beschwerdeführerin den Standpunkt, für die Haftung nach Paragraph 14, BAO sei nicht die Rechtsfrage entscheidend, ob eine Einbringung des Einzelunternehmens des Dr. K. in eine OEG stattgefunden habe, sondern ob die Beschwerdeführerin zum Zeitpunkt der Übereignung die Steuerschuld gekannt habe oder habe kennen müssen.
Die Ansicht des Finanzamtes, wonach eine Einbringung nicht stattgefunden habe, resultiere aus den Feststellungen der Betriebsprüfung im Juni 2000. Auch während dieser Betriebsprüfung sei die Prüferin noch unsicher gewesen, ob es sich um eine Veräußerung eines Mitunternehmeranteils mit Umsatzsteuerfreiheit nach § 6 Abs. 1 Z 8 UStG 1994 gehandelt habe, oder um den Verkauf einer Einzelkanzlei. Wenn dies dem Finanzamt noch im Juni 2000 nicht klar gewesen sei, sollte diese Unklarheit auch der Beschwerdeführerin "als Benefiz noch zum Zeitpunkt der Übereignung zuerkannt werden". Die Beschwerdeführerin habe nicht wissen können, dass der Verkäufer vertragsbrüchig werden würde. Es sei auch darauf hinzuweisen, dass auch nach den Feststellungen der Betriebsprüfung die Dienstnehmer bei der OEG gemeldet gewesen seien und damit die OEG nach außen in Erscheinung getreten sei und "dass weiters vereinbart war, dass die Honorarnoten von der OEG ausgestellt würden, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen auf die OEG lauten sollten und dass die Mitteilung nach § 120 BAO durch den geschäftsführungsberechtigten Gesellschafter der OEG, Dr. K., wie vereinbart im Juli 1999 an das Finanzamt" hätte abgefertigt werden sollen. Bezüglich der Miete sei vereinbart gewesen, den Hausherrn "nicht zu intensiv" über das Gesellschaftsverhältnis zu informieren, weil eine Mieterhöhung für die sechs Monate von Juli bis Dezember 1999 nach § 12a MRG nicht hätte riskiert werden sollen.Die Ansicht des Finanzamtes, wonach eine Einbringung nicht stattgefunden habe, resultiere aus den Feststellungen der Betriebsprüfung im Juni 2000. Auch während dieser Betriebsprüfung sei die Prüferin noch unsicher gewesen, ob es sich um eine Veräußerung eines Mitunternehmeranteils mit Umsatzsteuerfreiheit nach Paragraph 6, Absatz eins, Ziffer 8, UStG 1994 gehandelt habe, oder um den Verkauf einer Einzelkanzlei. Wenn dies dem Finanzamt noch im Juni 2000 nicht klar gewesen sei, sollte diese Unklarheit auch der Beschwerdeführerin "als Benefiz noch zum Zeitpunkt der Übereignung zuerkannt werden". Die Beschwerdeführerin habe nicht wissen können, dass der Verkäufer vertragsbrüchig werden würde. Es sei auch darauf hinzuweisen, dass auch nach den Feststellungen der Betriebsprüfung die Dienstnehmer bei der OEG gemeldet gewesen seien und damit die OEG nach außen in Erscheinung getreten sei und "dass weiters vereinbart war, dass die Honorarnoten von der OEG ausgestellt würden, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen auf die OEG lauten sollten und dass die Mitteilung nach Paragraph 120, BAO durch den geschäftsführungsberechtigten Gesellschafter der OEG, Dr. K., wie vereinbart im Juli 1999 an das Finanzamt" hätte abgefertigt werden sollen. Bezüglich der Miete sei vereinbart gewesen, den Hausherrn "nicht zu intensiv" über das Gesellschaftsverhältnis zu informieren, weil eine Mieterhöhung für die sechs Monate von Juli bis Dezember 1999 nach Paragraph 12 a, MRG nicht hätte riskiert werden sollen.
Die Finanzlandesdirektion sei am 4. November 1999 persönlich vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin verständigt worden, dass die "Gefahr einer Umsatzsteuerschuld entstehen könnte" und dass der Primärschuldner voraussichtlich seinen Wohnsitz ins Ausland verlegen würde. Von der Finanzbehörde sei damals noch die Ansicht vertreten worden, dass Umsatzsteuerfreiheit vorliege.
Durch die Gründung der OEG im Sommer 1999 sei eindeutig geplant gewesen, keinen umsatzsteuerpflichtigen Vorgang entstehen zu lassen. Umgründungen und Strukturänderungen im Rahmen der bestehenden Abgabengesetze führten regelmäßig zu anderen steuerlichen Konsequenzen als die Weiterführung der bisherigen Unternehmensstruktur. Hätte sich der Primärschuldner und Veräußerer an die getroffenen Vereinbarungen gehalten, wäre diese Umsatzsteuerfreiheit auch eingetreten. Die Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung zum "überhöhten Kaufpreis" entbehrten nicht einer gewissen kaufmännischen Schlüssigkeit. Unrichtig sei jedoch der Hinweis der Behörde auf das System der Umsatzsteuer, wonach eine Vorsteuergutschrift erst die Abstattung der Schuld beim Veräußerer bedingen würde.
Zu den Sicherstellungsmaßnahmen der Behörde sei nochmals darauf hinzuweisen, dass die Gefahr, wonach sich der Veräußerer ohne finanziellen Mittel ins Ausland absetzen würde, der Behörde am 4. November 1999 mitgeteilt worden sei. Zwischen 4. November 1999 und der Erlassung des Sicherstellungsauftrages vom 19. Juli 2000 wäre genügend Zeit gewesen, noch bestehendes Vermögen in Österreich für die Zahlung der Abgabenschuld sicherzustellen. Auch der Kaufpreis sei zwischen dem 4. November 1999 und Anfang Jänner 2000 noch nicht zur Gänze gezahlt gewesen. Dr. K. führe immer noch "laufende Klagen" in Österreich und sei auch in Österreich anwesend. Warum Dr. K. eine ungewöhnlich lange Frist zur Abgabe der Steuererklärungen 1999 gewährt worden sei und kein Sicherstellungsauftrag für die Einkommensteuer erlassen worden sei, sei jedenfalls ungewöhnlich. Daraus könne geschlossen werden, dass eine Gefährdung der Einbringlichkeit nicht vorliege.
Mit dem angefochtenen Bescheid bestätigte die belangte Behörde die Haftung mit der Maßgabe, dass der betroffene Haftungsbetrag für Umsatzsteuervorauszahlungen 12/1999 mit 190.531,25 EUR (2,621.767,22 S) festgesetzt wurde.
Die belangte Behörde gehe von folgendem Sachverhalt aus:
Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin sei im Mai 1999 mit dem Veräußerer (Dr. K.) betreffend Kanzleiübernahme ins Gespräch gekommen. Diese Übergabe sei in einer handschriftlich vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin verfassten Vereinbarung vom 29. Mai 1999 skizziert worden.
Der "Gesellschafts- bzw. Zusammenschlussvertrag" vom 10. Juli 1999 habe die Errichtung einer Erwerbsgesellschaft Dr. K. & Partner Steuerberatungsgesellschaft vorgesehen. Die Gesellschaft beginne ab 1. Juli 1999 und werde auf unbestimmte Dauer errichtet. Dr. K. bringe sein gesamtes Einzelunternehmen einer Wirtschaftstreuhänderkanzlei mit Stichtag 30. Juni 1999 samt allen Aktiven und Passiven, insbesondere dem Klientenstock und den damit zusammenhängenden Vollmachtsverhältnissen auf Grundlage eines erst zu erstellenden "Zusammenschlussstatus" ein. Die Buchwerte würden fortgeführt. Die Beschwerdeführerin bringe die Arbeitskraft in die Gesellschaft ein. Am Gewinn, Verlust und Vermögen der Gesellschaft seien die Beschwerdeführerin mit 0 % und Dr. K. mit 100 % beteiligt. Über den Ersatz der Kosten, welche der Beschwerdeführerin aus der Geschäftsführung entstünden, sei eine gesonderte Vereinbarung getroffen worden.
Weiters sei am 10. Juli 1999 zwischen Dr. K. und der Beschwerdeführerin eine Vereinbarung abgeschlossen worden wie folgt:
" In Punkt 1 wird festgehalten, dass Gegenstand der Vereinbarung das bereits vereinbarte Ausscheiden von Herrn Dr. K. aus dieser Gesellschaft mit 31.12.1999 vereinbarungsgemäß in analoger Anwendung des § 142 HGB mit Gesamtrechtsnachfolge auf den dann verbleibenden Gesellschafter (Beschwerdeführerin) sei. Wiederholend wurde festgehalten, dass am Gewinn, Verlust und Vermögen der OEG die (Beschwerdeführerin) mit 0 % und Herr Dr. K. mit 100 % beteiligt sind. " In Punkt 1 wird festgehalten, dass Gegenstand der Vereinbarung das bereits vereinbarte Ausscheiden von Herrn Dr. K. aus dieser Gesellschaft mit 31.12.1999 vereinbarungsgemäß in analoger Anwendung des Paragraph 142, HGB mit Gesamtrechtsnachfolge auf den dann verbleibenden Gesellschafter (Beschwerdeführerin) sei. Wiederholend wurde festgehalten, dass am Gewinn, Verlust und Vermögen der OEG die (Beschwerdeführerin) mit 0 % und Herr Dr. K. mit 100 % beteiligt sind.
In Punkt 3 (Entnahmen) wird festgelegt, welche Vermögensgegenstände Dr. K. ohne Gegenleistung ins Privatvermögen entnimmt:
a) Barbetrag als Gegenwert der Wertpapiere zur Deckung der Abfertigungsverpflichtungen
