TE OGH 2004/2/12 12Os95/02 (12Os98/02, 12Os106/03)

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Veröffentlicht am 12.02.2004
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Kopf

Der Oberste Gerichtshof hat am 12. Februar 2004 durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofes Dr. Schindler als Vorsitzenden sowie die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Dr. Holzweber, Dr. Philipp, Dr. Schwab und Dr. Lässig als weitere Richter, in Gegenwart der Richteramtsanwärterin Mag. Kainz als Schriftführerin, in der Strafsache gegen Dr. Hans-Jürgen G***** und weitere Angeklagte wegen des teils durch sonstigen Beitrag begangenen Finanzvergehens der teils vollendeten, teils versuchten Abgabenhinterziehung nach §§ 33 Abs 1, 13, 11 dritter Fall FinStrG über die

I. Nichtigkeitsbeschwerden und Berufungen der Angeklagten Dr. Hans-Jürgen G*****, Dr. Friedrich D***** und Werner B***** gegen das Urteil des Landesgerichtes Salzburg als Schöffengericht vom 19. Februar 2002, GZ 36 Hv 1102/01f-297, sowie die Berufung des Angeklagten Georg Ge***** gegen das Urteil des Landesgerichtes Salzburg als Schöffengericht vom 25. Februar 2002, GZ 36 Hv 1053/01z-245, nach Anhörung des Generalprokurators in nichtöffentlicher Sitzung den Beschluss gefasst:

Die Nichtigkeitsbeschwerden werden zurückgewiesen.

Zur Entscheidung über die Berufungen werden die Akten dem Oberlandesgericht Linz zugeleitet.

Den Angeklagten Dr. G*****, Dr. D***** und B***** fallen die auf ihre Nichtigkeitsbeschwerden bezogenen Kosten des bisherigen Rechtsmittelverfahrens zur Last;

II. Nichtigkeitsbeschwerde und Berufung des Angeklagten Dr. Otto T***** gegen das Urteil des Landesgerichtes Salzburg als Schöffengericht vom 27. Februar 2002, GZ 36 Hv 1053/01z-246, nach öffentlicher Verhandlung in Anwesenheit des Vertreters des Generalprokurators, Erster Generalanwalt Dr. Raunig, des Vertreters der Finanzstrafbehörde HR Dr. Alfred Schmidt, des Angeklagten Dr. T***** sowie dessen Verteidigers Dr. Zitta zu Recht erkannt:

Spruch

Die Nichtigkeitsbeschwerde wird verworfen.

Der Berufung wird nicht Folge gegeben.

Dem Angeklagten fallen die auf seine Rechtsmittel bezogenen Kosten des Rechtsmittelverfahrens zur Last.

Text

Gründe:

Mit den angefochtenen Urteilen - die auch Teilfreisprüche enthalten - wurden Dr. Hans-Jürgen G*****, Herbert N*****, Dr. Friedrich D*****, Werner B*****, DVw. Helmut S*****, Georg Ge***** und Dr. Otto T***** jeweils wegen des Finanzvergehens der teils vollendeten, teils versuchten Abgabenhinterziehung nach §§ 33 Abs 1, 13 FinStrG, teilweise als Beitragstäter nach 11 dritter Fall FinStrG schuldig erkannt.

Danach haben (soweit für das Verfahren vor dem Obersten Gerichtshof

von Relevanz) in Salzburg und an anderen Orten

zu jeweils 1. vorsätzlich unter Verletzung der abgabenrechtlichen

Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Abgabe unrichtiger

Einkommenssteuererklärungen Einkommenssteuer verkürzt

I. Dr. Hans-Jürgen G*****

1. infolge ungerechtfertigter Geltendmachung negativer Einkünfte aus

Vermietung und Verpachtung für 1985 von 58.119,15 EUR sowie für 1986

von 143.892,21 EUR [je Serie 10] und eines Verlustes aus

Gewerbebetrieb für 1987 von 119.917,17 EUR [Serie 30]

für 1985                              33.291,72 EUR

für 1986                              86.009,24 EUR

für 1987                              52.077,28 EUR

insgesamt                            171.378,24 EUR;

2. als Vorstandsmitglied der I***** AG und als Geschäftsführer der I***** V*****-, V*****- undG***** GesmbH durch die Veranlassung der Führung unrichtiger Gesellschafterlisten als Beilagen zu den Erklärungen über die Einkünfte von Personengesellschaften, und zwar der W***** GesmbH & Co KG Serie X (Serie 10) für die Jahre 1985 und 1986 sowie der G***** OHG (Serie 30) für das Jahr 1987 sowie der I***** GesmbH & Co KG (Serie 20) für das Jahr 1988, nämlich der Aufnahme tatsächlich nicht beteiligter Personen als Gesellschafter und Ausweis eines entsprechenden "Beteiligungskapitals" in den Bilanzen und in den Steuererklärungen dieser Gesellschaften, zur Abgabenverkürzung dieser Personen, welche die zu Unrecht zugewiesenen Verluste aus diesen "Beteiligungen" in ihren Einkommenssteuererklärungen unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht geltend machten und erklärungsgemäß veranlagt wurden, für die Jahre 1985 bis 1988 mit einem Gesamtbetrag

von 2,771.660,93 EUR vorsätzlich beigetragen, wobei die Abgabenverkürzungen für das Jahr 1988 beim Versuch blieben (Schuldspruchfakten 1. in 36 Hv 1102/01f-297);

II. Dr. Friedrich D*****

1. für das Jahr 1987 infolge ungerechtfertigter Geltendmachung eines Verlustes aus Gewerbebetrieb von 3.997,01 EUR [Serie 30]

1.973,07 EUR;

2. als Vorstand der I***** AG und als Geschäftsführer der I***** V*****-, V*****- und G***** GesmbH auf die oben zu Punkt I. 2. beschriebene Weise bei den dort genannten Gesellschaften zur dort beschriebenen Abgabenverkürzung anderer in den Jahren 1987 und 1988 mit einem Gesamtbetrag

von 1,074.891,60 EUR vorsätzlich beigetragen, wobei die Abgabenverkürzungen für das Jahr 1988 beim Versuch blieben (Schuldspruchfakten 3.);

III. Werner B*****

1. infolge ungerechtfertigter Geltendmachung negativer Einkünfte aus

Vermietung und Verpachtung für die Jahre 1985 bis 1986 [Serie 10]

sowie eines Verlustes aus Gewerbebetrieb für die Jahre 1987 [Serie

30] und 1988 [Serie 20]

für 1985                               2.985,40 EUR

für 1986                              11.511,38 EUR

für 1987                              23.296,95 EUR

für 1988 (Versuch)                    41.820,96 EUR

insgesamt                             79.614,69 EUR;

2. als Vorstand der IV***** AG und als Vorstandsmitglied der I***** AG in den Jahren 1987 und 1988 zur Abgabenverkürzung anderer dadurch vorsätzlich beigetragen, dass er mehreren Personen die Möglichkeit der Zeichnung von Beteiligungen an der G***** OHG (Serie 30) und der I***** GesmbH & Co KG (Serie 20) ohne Verpflichtung zur Einzahlung der Beteiligungsbeträge mit einem Verkürzungsbetrag von 22.715,78 EUR anbot, was bei der Serie 20 (1988) beim Versuch blieb (Schuldspruchfakten 4.);

IV. Dr. Otto T*****

1. für das Jahr 1987 durch Geltendmachung eines Verlustes von 39.970,06 EUR aus einer "Beteiligung" an der Serie 30/Ausgabe 1987, welche er nicht einbezahlte, in Höhe von 23.647,67 EUR (Schuldspruchfaktum 2. in 36 Hv 1053/01z-246);

2. mit einem strafbestimmenden Wertbetrag in der Gesamthöhe von 1,908.152,70 EUR zur vorsätzlichen Abgabenhinterziehung anderer vorsätzlich beigetragen, indem er als Abschlussprüfer der C***** AG für die Jahr 1986 und 1987 ungerechtfertigt uneingeschränkte Bestätigungsvermerke erteilte, weil

DVw. Helmut S***** als Vorstand der C***** AG eine unrichtige Treuhandbuchhaltung und ein unrichtiges Zeichnerregister führte, nämlich Einzahlungen von tatsächlich nicht beteiligten Personen an den nachgenannten Gesellschaften vortäuschte und als steuerlich Wahrnehmender Abgabenerklärungen dieser abgesondert verfolgten Personen unterfertigte, und zwar

bei der W***** GesmbH & Co KG (Serie 10) für die Jahre 1985 und 1986;

Verkürzungsbetrag 1,813.573,60 EUR,

bei der G***** OHG (Serie 30) für das Jahr 1987, wobei es teilweise beim Versuch blieb; Verkürzungsbetrag 914.130,94 EUR;

bei der I***** GesmbH & Co KG (Serie 20) für das Jahr 1988, wobei es zur Gänze beim Versuch blieb; Verkürzungsbetrag 144.710,58 EUR;

und weil

Georg Ge***** als steuerlicher Vertreter und Bilanzersteller der genannten Gesellschaften für die in Rede stehenden Steuerjahre tatsächlich nicht an diesen Gesellschaften beteiligte Personen sowie entsprechendes Gesellschafterkapital in den Bilanzen und Steuererklärungen dieser Gesellschaften auswies, sowie als Hauptaktionär und ab 25. November 1987 auch als Aufsichtsratsmitglied der C***** AG in vorsätzlicher gemeinschaftlicher Handlungsweise mit deren Vorstand DVw. Helmut S***** persönliche Anweisungen betreffend solcher "Beteiligungen" bei der Serie 10/Ausgabe 1986 (sogenannte Ge*****-Liste) gab und als steuerlich Wahrnehmender unrichtige Abgabenerklärungen unterfertigte, und zwar

bei der W***** GesmbH & Co KG (Serie 10) für das Jahr 1986; Verkürzungsbetrag 1,067.254,20 EUR,

bei der G***** OHG (Serie 30) für das Jahr 1987, wobei es teilweise beim Versuch blieb; Verkürzungsbetrag von 814.250,85 EUR (Faktenkomplex I in 36 Hv 1053/01z-246).

Diese Schuldsprüche bekämpfen die Angeklagten Dr. G****, Dr. D*****, B***** und Dr. T***** jeweils mit Nichtigkeitsbeschwerden aus § 281 Abs 1 Z 4, 5, 9 lit a StPO, der Angeklagte Dr. G***** überdies aus Z 9 lit b, der Angeklagte Dr. D***** auch aus Z 3, der Angeklagte B***** ferner aus Z 1, 5a, 9 lit b und der Angeklagte Dr. T***** zusätzlich aus Z 1, 5a, 9 lit b und 11 leg cit. DVw. S***** ließ seine Verurteilung unbekämpft; der Angeklagte N***** zog Nichtigkeitsbeschwerde und Berufung vor dem Gerichtstag zurück; der Angeklagte Ge***** bekämpft den ihn betreffenden Strafausspruch mit Berufung.

Nach den zusammengefassten erstgerichtlichen Feststellungen (die sich mit jeweils personenspezifischen Ergänzungen in beiden mit Nichtigkeitsbeschwerden angefochtenen Urteilen finden) konnten sich seit den 70er Jahren des 20. Jahrhunderts private Kapitalanleger mittels von der in Salzburg ansässigen C***** AG (in der Folge: C*****) treuhändig gehaltener sogenannter Hausanteilanscheine an im Eigentum von Personengesellschaften ("Serien") stehenden ertragreichen Immobilien des in Salzburg beheimateten Unternehmensgeflechtes W*****/B*****/I***** beteiligen. Ab dem Jahr 1984 wurde im Rahmen des Konzerns begonnen, Beteiligungen an Abschreibungsgesellschaften bloß vorzutäuschen, um einem ausgewählten Personenkreis zu ermöglichen, die Verluste der Serien 10 (W***** GesmbH & Co KG, Serie X), 20 (I***** GesmbH & Co KG) und 30 (G***** OHG) ohne Einsatz eigener auf Erzielung von Gewinnen gerichteter Investitionen steuerlich zu nutzen. Wiewohl eine erhebliche Anzahl der in den Zeichnerlisten ausgewiesenen Gesellschafter in Wahrheit nie Einzahlungen leistete, wurde durch konzerninterne Überweisungskreisläufe zu den jeweiligen Bilanzstichtagen der Eindruck erzeugt, die Serien seien buchmäßig im Besitz des entsprechenden Kapitals. Die Scheinbeteiligten verzichteten in der Regel auf die jährliche Barausschüttung sowie auf das Auseinandersetzungsguthaben, da sie ja keine Einlage aus eigenem Vermögen geleistet hatten oder eine solche umgehend wieder zurück erhielten. In anderen Fällen wurde den Serien - hauptsächlich von der Holdinggesellschaft des Konzernbereiches Bautreuhand, der U***** (in der Folge UG) - Geld überwiesen, wobei Zeichner erst im nächsten Jahr geworben wurden und einbezahlten. Durch diese sogenannten "Vor-(aus-)dotierungen" konnten sich vor allem freiberuflich tätige Personen nach Vorliegen des eigenen Jahresabschlusses eine maximale Steuerersparnis verschaffen. Verluste aus Beteiligungen durften allerdings nach den damals geltenden einkommenssteuerrechtlichen Bestimmungen nur in dem Jahr des Eingehens als Verlust geltend gemacht werden. Zur Erlangung dieser (illegalen) Steuervorteile wurden daher die Einzahlungsbelege und die Zeichnungsscheine im Rahmen der Kundenverwaltung der C***** rückdatiert. Sowohl die "Zeichner", mit deren "Beteiligung" kein mit eigenem wirtschaftlichen Risiko verbundener Kapital"einsatz" korrespondierte, als auch jene mit nicht periodenkongruenten Beteiligungen machten die ihnen zugewiesenen Verluste in ihren persönlichen Steuererklärungen bei den betreffenden Wohnsitzfinanzämtern - denen die dargestellten Zusammenhänge unbekannt waren - erfolgreich geltend. Die C***** hatte sich als Treuhänder vertraglich verpflichtet, die Einzahlungen der Zeichner entgegenzunehmen, an die Serien weiterzuleiten, eine Treuhandbuchhaltung (fünf Konten pro Zeichner) sowie ein Zeichnerregister zu führen und die ordnungsgemäße Mittelverwendung durch die Geschäftsführung der Anlagegesellschaften zu überwachen. Verwaltung und Buchhaltung der C***** besorgte im Tatzeitraum die I***** GesmbH (vormals I*****; in der Folge: G*****), eine Tochtergesellschaft der I***** AG. Der (wirtschaftlich gesehen) tatsachenwidrige Ausweis eines entsprechenden Beteiligungskapitals in den Bilanzen und in den Steuererklärungen der Gesellschaften sowie die Führung unrichtiger Gesellschafterlisten fand dadurch Förderung, dass nur ein einziges Kapitalkonto ohne Differenzierung nach einzelnen Zeichnern existierte und kein Zeichnerregister geführt wurde. Ebenso vertragswidrig wurden keine Aufzeichnungen über die einlangenden Zeichnergelder angelegt und Bewegungen des Kapitalkontos nicht erfasst, weshalb eine Abstimmbarkeit der Geldbewegungen mit den Zeichnerregistern und dem Stand der Kapitalkonten in den Buchhaltungen der Seriengesellschaften unmöglich war. Einzelne Treuhandkonten wurden gemeinsam für Anleger mehrerer Serien geführt, Treuhandzinsen und Kontoführungsspesen konnten somit nicht ordnungsgemäß zugeordnet und weitergeleitet werden. Abschlussprüfer nach dem AktG der C***** AG für die Jahre 1986 und 1987 war der Angeklagte Dr. T*****, der Geschäftsführer der M***** GmbH (in der Folge M*****), die als Steuerberater (ua) sowohl der C***** als auch der G***** fungierte.

Bei der Serie 10 wurde nahezu das gesamte Zeichnerkapital vordotiert und kam es in den Jahren 1985 und 1986 zu zahlreichen Scheinzeichnungen. Treuhänder für alle Zeichner war die C*****. Um Einzahlungsbestätigungen vorweisen zu können, zahlte ein Teil der "Anleger" auf spezielle Konten der C***** ein, erhielt diese Beträge jedoch im Wege der Ausfolgung anonymer Sparbücher zurück. Die Differenz in Höhe von 76 Millionen ATS zwischen den Vordotierungen durch die UG und den (Rück-)Überweisungen von (realen) Anlegergeldern der Serie 10 durch die C***** fehlt in deren Bilanz zum 31. Dezember 1986; die Bilanz der Serie 10 weist bloß eine Verrechnungsverbindlichkeit (der Serie 10) an die C***** von 30,481.500,-- ATS aus. Sämtliche Einzahlungen erfolgten auf das im Prüfbericht des Angeklagten Dr. T***** ausgewiesene Konto Nummer ***** der R*****; zum 31. Dezember 1986 waren 49,230.000,-- ATS fingierten Einzahlungen für noch zu werbende Zeichner und 48,015.000,-- ATS für Scheinzeichner jeweils der UG zuzuordnen, bloß 4,650.000,-- ATS hingegen tatsächlichen Anlegern. Die bloß zur Einlagenvortäuschung dienenden Eingänge wurden auf andere Sparbücher überwiesen.

Während im Jahr 1985 noch Geld davon auf die Girokonten der Serie 10 flossen, unterblieb dies 1986 und 1987, vielmehr wurden der C***** hohe Beträge entzogen und an die UG - nicht jedoch an die Serien 10 oder 20 - weitergeleitet.

Die für diese Vermögenstransfers verwendeten Sparbücher scheinen im Prüfbericht 1986 nicht auf - Dr. T***** unterließ es pflichtwidrig, diese Vorgänge, die er an Hand der Bewegungen des im Prüfbericht ausgewiesenen Kontos ***** bei der R***** erkannte, zu dokumentieren. In Kenntnis der wahren Zusammenhänge erteilte er trotz der dargestellten Machinationen - sohin zu Unrecht - einen uneingeschränkten Bestätigungsvermerk; dabei "nahm er billigend in Kauf", zur Abgabenverkürzung der Scheinzeichner beizutragen. Die G***** erfasste in der für die C***** geführten Kundenverwaltung die Scheinzeichner mit dem Vermerk "I" (intern) und zumeist zusätzlich mit "N" (Ausschluss von Barausschüttungen und Abschichtung). Für das Jahr 1986 wurde im Zeichnerregister die Bezeichnung "hi" (hausintern) verwendet. Eine Liste mit der Überschrift "hausinterne Verträge Serie 10/Ausgabe 1986" trägt den handschriftlichen Vermerk "laut Herrn Dr. D***** bekommen die durchgestrichenen Kunden Barausschüttungen". Der Bilanzersteller der Verlustgesellschaften im Tatzeitraum, der Angeklagte Georg Ge*****, fasste in einer weiteren Liste mit der Überschrift "Zusammenstellung abgeschichteter Gesellschafter" weitere Scheinbeteiligungen zusammen. Diese ist mit dem handschriftlichen Vermerk des in der I***** Kundenverwaltung tätig gewesenen Mag. Karl-Heinz P***** "Liste von Herrn Georg Ge***** am 24. Februar 1987 erhalten" versehen und enthält namentlich Georg Ge***** selbst, dessen Familienangehörige sowie Kunden der Steuerberatungskanzlei Ge*****. Für 1985 gab es keine internen Listen und auch keine Kennzeichnung im Zeichnerregister.

Auch in der Serie 20 kam es bereits seit 1986 zu erheblichen Vordotierungen. Von den insgesamt 603 Gesellschaftern scheinen in der Buchhaltung lediglich 19 mit Namen auf. Die Kapitaleinlagen der übrigen leitete die C***** - wiewohl kein ausdrückliches Treuhandverhältnis bestand, dennoch allerdings Treuhandgebühren bezahlt wurden - mit insgesamt 13 Banküberweisungen an die Serie 20 weiter, gelegentlich mit Vermerken wie "Zeichner laut Liste". Auch hier erschwerte die Führung bloß eines einzigen Kapitalkontos die Nachvollziehbarkeit der Geldflüsse. Zum Stichtag 15. Dezember 1986 betrug das bilanzmäßige Kapital der Serie 94,023.070,-- ATS, wovon jedoch nur 49,913.150,-- ATS von tatsächlichen Zeichnern einbezahlt wurden, während der Differenzbetrag von der UG stammte. Zum Bilanzstichtag 15. Dezember 1987 befand sich auf dem C*****-Treuhandkonto ein von Zeichnern einbezahlter Betrag von lediglich 42,213.851,80 ATS, während das bilanzmäßige Kapital, genannt "Sammelkapitalkonto der Serie 20", einen Stand von 94,256.211,-- ATS auswies. 1986 wurden vom C*****-Konto an die Serie 20 31,406.760,-- ATS überwiesen, 1987 33,802.766,-- ATS. 1988 war die Vorgangsweise ähnlich; zu Scheinzeichnungen kam es allerdings nur in geringerem Umfang.

Die Gesellschaftsverträge der Anleger der Serie 30 enthielten keine Treuhandvereinbarung, die C***** agierte für die meisten Zeichner im Rahmen einer Handelsvollmacht und verrechnete Treuhandgebühren. Wieder wurde nur ein Kapitalkonto pro Gesellschaftergruppe geführt, was zusammen mit der Tatsache, dass die Gesellschaftereinlagen über ein Konto der C***** in die Serie 30 flossen, buchhalterische Verfälschungen schwerer erkennbar machte. Das in Rede stehende Treuhandkonto ***** bei der V***** ist in der Abschlussprüfung durch Dr. T***** ausgewiesen.

Am 18. Dezember 1987 erhielt die C***** auf das Treuhandkonto ***** bei der S***** von der B*****gesmbH (einer Vertriebsorganisation der UG, in der Folge B*****) unter dem Titel "Rückkauf Hotelbeteiligungen" 83,117.718,-- ATS überwiesen, wovon die C***** 18,541.000,-- ATS an die Serie 14 [eine Gesellschaft im I***** Teilkonzern], 32,130.000,-- ATS an die W***** [bis zur Umgründung Anfang 1989 "... GesmbH"; Kerngesellschaft des W*****-Teilkonzerns] sowie weitere 33,000.000,-- ATS unter dem Titel "Zeichnerkapital" an die Serie 30 weiterleitete. Mit letztgenanntem Betrag wurden Personen beteiligt, die tatsächlich nie eine Zahlung geleistet hatten. Die B***** berichtigte diesen unter dem Titel "zum Verkauf bestimmte Beteiligungen" ausgewiesenen Posten in der vorläufigen Bilanz 1987/1988 wertmäßig auf 0, weil trotz mehrmaliger Urgenzen keine Auskunft darüber erteilt werden konnte, um welche Beteiligungen es sich dabei handle bzw welchen Wert diese darstellten. Die Zeichnungsscheine wurden (in gleicher Weise und mit identer Bedeutung wie im Fall der Serie 10) mit dem Buchstaben "I" bzw "N" gekennzeichnet, letzteres stand für Ausschluss von Barausschüttungen und Abschichtungen. Im Zeichnerregister ist bei den Scheinzeichnern der Vermerk "intern" angebracht. In einem "Aktenvermerk" vom 14. Juli 1988 an den Angeklagten Dr. D***** übermittelte die Kundenverwaltung eine Aufstellung aller "internen" (Schein-)Zeichner; die darin mit einem Kreuz gekennzeichneten sollten laut Anweisung des Zweitangeklagten N***** keine Barausschüttungen erhalten. Dr. Hans-Jürgen G***** war zwischen April 1985 und Ende Dezember 1988 Mitglied, seit 9. Juli 1986 Vorsitzender des Vorstandes der I***** AG [der 1983 gegründeten Spitze des Anlegerbereiches, die über gesellschaftsrechtliche Konstruktionen die Hausanteilserien wirtschaftlich dirigierte] mit Hauptverantwortung für Finanzprodukte und Verlustbeteiligungen, bis Januar 1986 auch für Marketing, Vertrieb und Kundenverwaltung. Der Angeklagte Dr. D***** war im relevanten Zeitraum ebenfalls Vorstandsmitglied der I***** AG und leitete ab Anfang 1987 auch die Kundenverwaltung. Die beiden bislang genannten Angeklagten waren überdies Geschäftsführer der G*****. Werner B***** war Vorstandsmitglied in der I***** AG und zwischen 1985 bis 1988 auch in der I***** AG, der Betriebsorganisation der I*****, die den Verkauf der Beteiligungen organisierte. Die Angeklagten Dr. G*****, Dr. D*****, B***** und Dr. T***** nützten das System der nur zum Zweck steuerlich wirksamer Verlustzuweisung vorgetäuschten Beteiligungen selbst, indem sie Zeichnungsscheine unterfertigten, mit denen sie der C***** Anbote zum Erwerb von Hausanteilsscheinen machten. Entgegen der darin enthaltenen Verpflichtung zahlte keiner der Genannten die jeweiligen Beteiligungssummen ein, weil sie weder ein echtes Beteiligungsverhältnis an den Personengesellschaften begründen noch ein persönliches Unternehmerrisiko eingehen wollten. Plangemäß nahmen die Angeklagten unter Verletzung der sie treffenden abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht die bereits erwähnten negativen Einkünfte in ihre Steuererklärungen auf und hinterzogen so infolge deren antragsgemäßer Berücksichtigung Einkommenssteuer in der dargestellten Höhe. Nach dem Zusammenbruch des Konzerngebildes (vgl hg 12 Os 14/01) wurden die Abgabenbescheide im Wege der Wiederaufnahme (rechtskräftig) berichtigt. In einem als "Sachverhaltsdarstellung und Offenlegung" bezeichneten Schreiben vom 20. Dezember 1989 an das Finanzamt Salzburg-Stadt erklärte Werner B*****, dass ihm in den Jahren 1985 bis 1988 die Beteiligungen von seinem Dienstgeber im Sinne einer Nettovereinbarung mit Steuervorteil quasi als Gehaltsbestandteil angeboten worden seien, welche der Dienstgeber oder eine nahestehende Gesellschaft einzahlen werde.

Dr. T***** beantragte mit Schreiben vom 4. Juli 1989 beim Finanzamt Salzburg-Stadt die Wiederaufnahme der Veranlagung für das Jahr 1987 mit dem Ziel der Ausscheidung des Verlustes aus seiner Beteiligung an der Serie 30, weil aufgrund aktueller Ereignisse davon auszugehen sei, dass die Beteiligung als stiller Gesellschafter nachhaltig ertraglos sein werde. Die nachgeforderte Einkommenssteuer bezahlte er. Am 20. Dezember 1989 teilte er dies dem Finanzamt Salzburg-Stadt mit und führte ergänzend aus, dass die steuerliche Neutralisierung dieses Betrages von 550.000,-- ATS schon deshalb geboten gewesen sei, weil mangels Bezahlung des Beteiligungsvolumens eine abgabenrechtliche Zurechnung nicht in Frage komme. Der Gegenwert der Beteiligung sei zwar der "Firma G***** OHG" zur Verfügung gestellt und damit die Gesellschaftseinlage auch geleistet worden, "doch habe er diese Vorleistung nicht rückerstatten müssen" (S 187/II). Die Angeklagten Dr. G***** und Dr. D***** nahmen im Rahmen ihrer Organfunktionen maßgeblichen Einfluss auf das Abgabenverkürzungen bezweckende System der vorgetäuschten Beteiligungen. Dr. G***** veranlasste die Führung unrichtiger Gesellschafterlisten als Beilagen zu den Einkommenssteuererklärungen der Serie 10/Ausgabe 1985 und 1986 sowie der Serie 30 für 1987 und die Aufnahme tatsächlich nicht beteiligter Personen als Gesellschafter sowie den Ausweis nicht eingezahlten Beteiligungskapitals in den Bilanzen und den Steuererklärungen dieser Gesellschaften. Er wusste und wollte, dass die in der Folge ihre Beteiligungen vortäuschenden Personen die darauf gegründeten, ihnen zu Unrecht zugewiesenen vermeintlichen Verluste in ihren Einkommenssteuerklärungen unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflichten geltend machen und erklärungsgemäß veranlagt werden.

Im Einzelnen beteiligte er sich an Einkommenssteuerverkürzungen (der im Ersturteil 36 Hv 1102/01f-297 angeführten Personen) in der Höhe von 2,936.567,-- ATS für 1985 (Serie 10, mit Rechtskraft der Abgabenbescheide nach dem 19. Februar 1987 [15-jährige absolute Verjährungsfrist rückgerechnet vom Datum des Urteiles I. Instanz 19. Februar 2002]), in der Höhe von 21,210.981,-- ATS für 1986 (Serie 10), 12,100.122,-- ATS für 1987 (Serie 30) und 1,991.261,-- ATS für 1988 (Serie 20), letztere blieb beim Versuch.

Dr. D***** wusste gleichermaßen von den Manipulationen in der Kundenverwaltung und der Bilanzierung einschließlich der Vordotierungen, in die er funktionsbedingt einbezogen war. Er hielt die Abgabenhinterziehungen der Haupttäter - 1987 bei der Serie 30 mit 12,799,571,-- ATS und 1988 bei der Serie 20 mit 1,991.261,-- ATS - "für möglich und fand sich billigend damit ab".

Auch Werner B***** nützte das System nicht nur selbst, (US 49) "sondern bot nachangeführten Personen ... die Möglichkeit der Zeichnung von Beteiligungen der Serie 30" (konkret Hannelore W*****) "und Serie 20 ohne Verpflichtung zur Einzahlung der Beteiligungsbeträge an. Am 20. April 1989 fertigte der Vertriebsmitarbeiter Dr. J***** an die Kundenverwaltung ein Schreiben, wonach er zwei Mitarbeitern nach Rücksprache mit Herrn B***** für ihre Beteiligung an der Serie 11 und 21 Kompensationen, und zwar eine kostenlose Zeichnungsmöglichkeit der Serie 20/1988 im Ausmaß von 150.000,-- bis 200.000,-- ATS zusagte. Es handelte sich hiebei um die 'Scheinzeichner' Gernot Be***** und Mag. Werner Sch*****. Werner B*****s Beitragshandlung führte plangemäß zur Minderung der Abgabenbemessung" von 87.290,-- ATS bei Hannelore W*****, bei Be***** und Mag. Sch***** blieb es in der Höhe von 95.695,-- ATS und 129.591,-- ATS bei deren Versuch. B***** nahm die festgestellte Minderung der Abgabenbemessung und -verkürzung der bescheidmäßig festzusetzenden Einkommenssteuer der betreffenden Personen "billigend in Kauf".

Dem Angeklagten Dr. T***** fiel bei Durchführung der Abschlussprüfung der C***** die unrichtige Führung der Treuhandbuchhaltung und der Zeichnerregister durch Vortäuschung von Einzahlungen tatsächlich nicht beteiligter Personen an die Verlustgesellschaften auf. Er wusste, dass der Bilanzersteller Georg Ge***** für die Steuerjahre 1986 und 1987 wahrheitswidrig Personen als Beteiligte an den Verlustgesellschaften und ein entsprechendes Gesellschafterkapital in die Bilanzen und Steuererklärungen dieser Gesellschaften aufnahm. Dr. T***** waren weiters die Vordotierungen des Zeichnerkapitals speziell bei der Serie 10, der (bereits erwähnte) Rückfluss von Einzahlungen der Schein-Zeichner und das Missverhältnis zwischen dem Zeichnerkapital laut C***** Treuhand-Konto ***** und dem bilanzmäßig bei der Serie 10 (Ausgabe 1986, deren Bilanz eine Verrechnungsverbindlichkeit an die C***** von 30,481.000,-- ATS beinhaltete) ausgewiesenen Kapital bekannt. Er deckte plangemäß mit DVw. Helmut S***** und Georg Ge***** das System der "Scheinbeteiligungen" und Vordotierungen, indem er die gebotenen Beanstandungen unterließ und die Bestätigungsvermerke wider besseres Wissen unterfertigte. Er handelte hinsichtlich der "Scheinzeichner", deren Einkommensteuererstbescheide nach dem 10. Dezember 1987 (Serie 10/Ausgabe 1986 - Abgabenverkürzung 14,685.738,-- ATS) und nach dem 9. Dezember 1988 (Serie 30/Ausgabe 1987 - Abgabenverkürzung 11,204.336,-- ATS) - den Daten der Testate für die Prüfungsjahre 1986 und 1987 - ergingen, "mit bedingtem Vorsatz" und "nahm" deren Abgabenhinterziehungen als Beitragstäter "billigend in Kauf". Schon die Ankündigung der Erteilung eingeschränkter Bestätigungsvermerke oder die gänzliche Versagung hätte wegen der Gefahr des Bekanntwerdens und des damit verbundenen Risikos des beschleunigten Zerfalles des W*****/B*****/I***** Konzerns die für die Verlustserien Verantwortlichen im Zuge der Aufdeckung des den Beanstandungen zugrundeliegenden wahren Sachverhaltes zur Berichtigung der Verlustmitteilungen an die "Scheinzeichner" und diese demzufolge zur Korrektur der vorgelegten Steuererklärungen veranlasst, somit letztlich zur jeweiligen Neuveranlagung durch die Wohnsitzfinanzämter geführt. Aufgrund eingeschränkter oder verweigerter Bestätigungsvermerke hätten diese überdies konkrete inhaltliche Kenntnis davon erhalten, dass die den "Scheinzeichnern" zugewiesenen Verluste nur Ausfluss systematischer und planmäßiger Falschbuchungen sein konnten und von Amts wegen die Aufklärung der Tatmodalitäten betrieben.

Der Detailerwiderung auf die Einwände der Nichtigkeitsbeschwerden ist abgabenrechtlich grundsätzlich voranzustellen (vgl dazu Quantschnigg, ÖStZ 1985, 304; Zorn, ÖStZ 1989, 261 ff, hier vor allem 271; auch Pokorny, ÖStZ 1976, 253 und 1978, 165):

Rechtliche Beurteilung

Das Einkommenssteuergesetz stellt auf die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen ab, weshalb positive und negative Einkommenstangenten gegeneinander aufzurechnen sind. Dabei ist das Wesen dieses Teiles des Steuerrechtes - die Sicherstellung der Beitragsgerechtigkeit im Rahmen der Finanzierung der allen Mitgliedern der Rechtsgemeinschaft zugute kommenden Staatsaufgaben - immer im Auge zu behalten. Der Verlustausgleich darf sich daher teleologisch gesehen nicht verselbständigen und setzt stets die Einbindung in das System der Einkunftsquellen des § 2 EStG voraus. Diese bedingen systemabhängig - als Sachverhaltselement (Zorn aaO 263) - (zumindest) die Erwartung positiver steuerlicher Ergebnisse, die der Wirtschaftssphäre des Pflichtigen zugerechnet werden können. Das wiederum erfordert reales ökonomisches Agieren, mit anderen Worten das Vorhandensein von Initiative (wenigstens im Sinne von Einflussnahme auf das betriebliche Geschehen) und Risiko als Teilnahme am wirtschaftlichen Wagnis (VwGH 84/15/0113 = Slg 6093 (F); 97/15/0167; Schubert et al, Einkommenssteuerhandbuch2 § 23 Tz 23). Nicht nur auf den wirtschaftlich denkenden Menschen (Begriff VwGH 97/15/0118 = Slg 7462 (F)) beschränkt ist die aus dem Zweck der Einkommensbesteuerung überhaupt - nämlich der möglichst gleichmäßigen, somit als gerecht vertretbaren Verteilung der Abgabenlast - zwingend abzuleitende Annahme, dass das Steuerrecht bei Ausschluss echter Wirtschaftstätigkeit (und somit auch der Möglichkeit einer Vermögenseinbuße) Verluste nicht einkommenssteuerrechtlich wirksam zubilligt. Die Existenz davon unabhängiger Steuerbefreiungen vermag mangels Vergleichbarkeit diesen Grundsatz nicht zu entkräften.

Zeitlich begrenzte Beteiligungen an sogenannten Abschreibungsgesellschaften (zum Begriff Doralt-Ruppe Grundriss2 124 f; zum Bedürfnis nach Einschränkung der Missbräuche damit Schögl et al, EStG 19727 § 23a A 1) sind generell nur bei (erwartbaren) steuerlich relevanten Einnahmen als Einkunftsquelle (als alleinigem Anknüpfungspunkt für die Geltendmachung von Verlusten) abgabenrechtlich von Bedeutung (vgl Quantschnigg aaO). Dabei darf nur auf wirtschaftliche Vor- und Nachteile Bedacht genommen werden, die steuerbar sind. Dies gilt nicht für positive und negative steuerliche Posten, die Rechtsfolge der Zurechnung von Einkünften sind, aber für sich kein Unternehmerrisiko begründen. Schon der Blick auf § 2 Abs 1, Abs 7 [bis 1990: Abs 5] EStG (Erhebung der Einkommenssteuer für das jeweilige Bezugsjahr mit strengen Beschränkungen für dessen Umstellung, jedenfalls nicht zur Erzielung eines Steuervorteiles) zeigt überdies - dem Argument der "Steuerschiebung" zuwider (zu deren Unzulässigkeit 13 Os 172/99 = ÖStZB 2000, 594 [vorgetäuschte Beteiligungen an Serie 10 für 1986 und Serie 30 für 1987] mwN) - unübersteiglich, dass Überlegungen über (abstrakt mögliche) Versteuerungen von (nicht ausschließbaren) Gewinnen in Folgejahren unter diesem Gesichtspunkt prinzipiell unbeachtlich sind, namentlich was die im Zusammenhang mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung erzielten Abschichtungserlöse angeht (VwGH 97/15/0118 - vorgetäuschte Beteiligung an Serie 10/Ausgabe 1985, 1986; Schubert et al aaO § 2 Tz 17, 22; auch Pokorny, ÖStZ 1976, 253).

Fehlt bei einer Tätigkeit (schon) die objektive Eignung der Erzielung von Gewinnen oder Einnahmenüberschüssen, liegt im steuerrechtlichen Sinn Liebhaberei (Voluptuar) vor und dürfen Verluste daraus steuerlich nicht berücksichtigt werden (14 Os 204/96 = ÖStZB 1998, 83; VwGH 85/14/0159, 86/13/0132, 86/14/0196, 87/13022 uva; Schubert et al aaO § 2 Tz 21 ff; Zorn aaO 262).

Von vornherein aussichtslos (VwGH 85/14/0159) zur Gewinnerzielung ist die bloße Vortäuschung der Beteiligung des Pflichtigen an einer Gesellschaft, weil hier sinnfällig für diesen keinerlei wirtschaftliches Risiko begründet wird, sondern nur steuerliche Vorteile aus einer Verlustzuweisung lukriert werden sollen (14 Os 204/96; VwGH 97/15/0167 [scheinbare Beteiligung bei der Serie 10/Ausgabe 1986], 96/15/0202 [scheinbare Beteiligungen bei der Serie 10/Ausgabe 1986 und der Serie 30]).

Im Einzelnen ist auszuführen, dass genau dies die angefochtenen Urteile - 36 Hv 1102/01f-297 US 30, 32 f (Dr. G*****); 43, 45 (Dr. D*****) und 46 f, 49 f (B*****); 36 Hv 1053/01z-246 US 34 f, 41 (Dr. T*****) - konstatieren. Zur Begründung - dies ist den Mängelrügen vorweg insgesamt entgegenzuhalten - zogen die Erstgerichte formell unbedenklich und stringent unter realistischer Berücksichtigung der Erfahrungen des täglichen Lebens (11 Os 62/01 = EvBl 2002/10) vor allem die Einlassungen der Angeklagten selbst heran: Dr. G***** US 55 (S 17/XIV und 378/XI - keine Eigenleistung, daher keine Abschichtung, sondern nur Steuervorteil); Dr. D***** US 76 (S 415/V - keine eigene Einzahlung); B***** US 89 (S 373/XI - weder Haftung noch Risiko); Dr. T***** US 36, 46 f, 49 (S 187/II [Schreiben des Angeklagten an das Finanzamt Salzburg-Stadt vom 20. Dezember 1989] - keine abgabenrechtliche Zurechnung mangels wirtschaftlich relevanter Bezahlung des Beteiligungsvolumens durch den Pflichtigen). Zur Abrundung dieser Erwägungen sei zum - von den Beschwerdeführern teilweise heftig und weitwendig kritisierten - Begriff "Scheinzeichner" angemerkt, dass dieser - in Anlehnung an den bei Umsatzsteuermalversationen eingeführten Terminus "Scheinrechnung" - von den mit dem Phänomen bloß vorgetäuschter Beteiligungen zum Zwecke einer steuerrechtswidrigen Geltendmachung von Verlusten erstmals konfrontierten Erhebungsorganen der Finanzverwaltung ohne einen insbesondere an den Begriffen "zum Schein" in § 916 ABGB und "Scheingeschäft" bzw "Scheinhandlungen" in § 23 BAO orientierten speziellen Definitionswillen geprägt wurde (Zeuge Gr***** S 429/X;

auch Zeuge Dr. S***** S 79/XI - jeweils in den Akten 36 Hv 1053/01z);

die zu den angeführten Normen angestellten Überlegungen gehen daher schon aus diesem Grund sinnfällig ins Leere und entziehen sich einer sachlichen Erörterung.

Die Angeklagten Dr. G***** und Dr. T***** orten unter Berufung auf § 281 Abs 1 Z 9 lit b StPO iVm Art 6 EMRK materiell-rechtliche, der Angeklagte Dr. D***** aus Z 4 abgeleitete Nichtigkeit der Schuldsprüche wegen überlanger Verfahrensdauer. Dabei lassen sie jedoch außer Acht, dass dem gesamten österreichischen Gesetzesbestand - zu dem unbestritten die EMRK gehört - nicht zu entnehmen ist, die Dauer eines Strafverfahrens sei mit dessen Ausgang im Schuldpunkt zu verknüpfen, und verfehlen somit eine methodisch vertretbare Ableitung des behaupteten Rechtsfehlers (Ratz, WK-StPO § 281 Rz 588 f, Mayerhofer StPO4 § 281 Z 9a E 5) und daher eine einer meritorischen Erledigung zugängliche Darstellung der intendierten Rechtsrügen (so schon 12 Os 14/01 S 112 mwN) bzw die für eine Verfahrensrüge unabdingbare Bezugnahme auf rechtlich relevante Umstände. Die Angeklagten Dr. G*****, Dr. D***** und B***** bekämpfen mit Verfahrensrüge (Z 4) ferner die erst in der Endentscheidung US 59 ff begründete Abweisung (S 75/XVI) ihrer Anträge auf Vernehmung des Zeugen Dr. Normann Gra***** (Dr. G***** S 42/XVI iVm 211/XIV; Dr. D***** S 73/XVI iVm 229 ff/XIV; B***** S 69/XVI iVm 237/XIV). Wie schon im Erkenntnis 12 Os 14/01 (S 34 ff) zur angestrebten Vernehmung dieses Zeugen zum Ausdruck gebracht, ist auch im gegenständlichen Zusammenhang davon auszugehen (vgl ON 78), dass Dr. Gra***** für den Tatzeitraum die faktische Führungsgewalt im gesamten Anlagenbereich des W*****/B*****/I*****-Konzerns innehatte und (deshalb) auch im dringenden Verdacht der Begehung der im gegenständlichen Verfahren inkriminierten Finanzvergehen als Täter durch sonstigen Beitrag steht. Er räumte selbst ein, das von ihm als "geschickte Steuerkonstruktion" (S 215/VIII) bezeichnete Konzept der Verlustabschreibung (mit-)erarbeitet zu haben; Detailfragen könne er aber nicht beantworten; dazu verwies er einerseits auf den Angeklagten N*****, andererseits auf namentlich nicht genannte "zuständige Sachbearbeiter" (Beschuldigtenvernehmung 31. Januar 1990, ON 87, S 214 f/VIII).

Dr. Gra***** entzog sich zur Gänze weiterer Strafverfolgung in Österreich (nicht nur wegen der gegenständlichen Finanzvergehen, vgl dazu Beschluss gemäß § 57 StPO ON 207) durch seine Einbürgerung in der Bundesrepublik Deutschland. Zu einer Aussage als Zeuge im Rechtshilfeweg erklärte er sich grundsätzlich bereit (ON 294). Damit ist allerdings für die Beschwerdeführer nichts zu gewinnen, weil sie zwar umfangreich die Beweisthemen (Darstellung der Entwicklung und Grundlagen sowie rechtliche Einordnung der Verlustbeteiligungen an den Serien durch Dr. Gra***** gegenüber den Angeklagten, deren Tätigkeiten und Wissensstände in diesem Zusammenhang sowie Details der Durchführung), nicht aber die hier - nicht von selbst einsichtige - entscheidende Tauglichkeit des angebotenen Beweismittels darlegten. Dies wäre umsomehr geboten gewesen, als Dr. Gra***** als Zeuge am 10. November 2000 im Verfahren gegen DVw. S***** und andere (ON 274 in 36 Hv 1102/01f = ON 207 in 36 Hv 1053/01z) nur sehr unbestimmt und ausweichend auf Fragen, die von den unter Beweis gestellten Beweiskomplexen umfasst werden, antwortete und zur vorgeblichen "Akzeptanz" der in Rede stehenden Verlustabschreibungsmodelle durch "maßgebliche Beamte des Bundesministeriums für Finanzen" ausdrücklich sagte, "dies" [= Kreditierung der Beteiligungssumme, also gerade nicht der hier erhobene Vorwurf einer vorgetäuschten Beteiligung] wurde "von den österreichischen Finanzbehörden meiner Meinung nach so akzeptiert und war daher steuerlich unbedenklich" (vgl S 3 der Vernehmung vom 10. November 2000, ON 274). Zu den angestrebten Totalentlastungen der Rechtsmittelwerber durch die Zeugenaussage Dris. Gra***** hätte es daher - soweit nicht überhaupt von den Beschwerdeführern thematisierte innere Vorgänge oder Rechtsfragen unter Beweis gestellt wurden, die als Gegenstand eines Zeugenbeweises grundsätzlich nicht in Betracht kommen - im Lichte der übrigen Verfahrensergebnisse, vor allem der schon zitierten Verantwortungen der Angeklagten selbst, des die gegenständlichen Verlustbeteiligungen anbietenden Briefes des Angeklagten Dr. G***** vom 3. Februar 1988 (S 229/III) und im Hinblick darauf, dass Dr. Gra***** Detailwissen bisher dezidiert in Abrede stellte, eines ergänzenden, konkretisierenden Vorbringens bedurft, aus welchem Grund nunmehr ein anderes Ergebnis seiner Vernehmung und somit maßgeblicher Einfluss auf die Entscheidungsgrundlage zu erwarten sein sollte (Mayerhofer aaO § 281 Z 4 EGr 19). Denn Beweisaufnahmen sind nicht Selbstzweck und haben zu unterblieben, wenn sie die Hauptverhandlung ohne Nutzen für die Sache verzögern würden (§ 232 Abs 2 StPO).

Das Erstgericht lehnte daher die Vernehmung dieses Zeugen zu Recht ab. Nur der Vollständigkeit halber sei angemerkt, dass es der Ingerenz der Antragsteller entzogen ist, dem erkennenden Gericht den Inhalt des dafür notwendigen Rechtshilfeersuchens vorzugeben, namentlich auf die Zustellung einer Anklageschrift an den Zeugen gelegentlich dessen Präsenz bei Gericht zu verzichten.

Zur Nichtigkeitsbeschwerde des Angeklagten Dr. G*****:

Die Verfahrensrüge (Z 4) zur Abweisung (S 75/XVI) der Anträge (S 41/XVI iVm 210 f/XIV) auf Vernehmung einer Mehrzahl namentlich genannter Personen zum Beweise dafür, dass Dr. G***** mit dem Abschluss deren Verlustbeteiligungen für die Serien 10/Ausgaben 1985 und 1986 sowie Serie 30/Ausgabe 1987 weder befasst war noch davon Kenntnis hatte, spricht keine erheblichen Tatsachen an. Anklagevorwurf (ON 204, S 312/XII) und Schuldspruch (US 4, 5) betreffen - für die Annahme der Begehung der Finanzvergehen durch sonstigen Tatbeitrag zureichend, genügt doch dabei die geringste bis zur Vollendung wirksame Hilfe (Fabrizy in WK2 § 12 Rz 83 mwN) - die vorsätzlich auf Abgabenhinterziehung gerichtete Veranlassung der Führung unrichtiger Urkunden und damit die Mitwirkung an der Aufrechterhaltung des Systems (vorgetäuschter) Verlustbeteiligungen, nicht aber dessen praktische Umsetzung durch persönliche Abschlüsse. Abgesehen davon, dass die Tathandlungen des Beschwerdeführers eine namentliche Kenntnis der unmittelbaren Täter nicht voraussetzen, hätten diese zur inneren Tatseite bei Dr. G***** nur Vermutungen, subjektive Meinungen, Ansichten, Wertungen und ähnliche intellektuelle Vorgänge äußern können, die nicht Gegenstand des Zeugenbeweises sind (Mayerhofer aaO § 150 E 1, 2; Leukauf/Steininger Komm3 § 288 RN 4). Die Darlegung jener Umstände, aus denen ableitbar wäre, dass die namhaft gemachten Personen als extranei zur internen Geschäftsverteilung überhaupt Wahrnehmungen hätten machen können, wovon die Antragstauglichkeit unabdingbar abhing, unterblieb zur Gänze. Erst im Rechtsmittel darüber hinaus angestellte Überlegungen sind unbeachtlich (Mayerhofer aaO § 281 Z 4 E 40, 41). Ebenso verfehlt ist die Verfahrensrüge, die sich gegen die Abweisung (S 75/XVI) des Antrages auf Beiziehung eines Buchsachverständigen zum Beweis dafür richtet, dass 1. für die anklagegegenständlichen Verlustbeteiligungen tatsächlich Einzahlungen von Konzerngesellschaften geleistet wurden und 2. Dr. G***** mit den Zahlungsvorgängen, insbesondere der weiteren Verwendung der Gelder bei den Verlustserien und der Abstimmung der Kapitalkonten dieser Serien nicht befasst war (S 41/XVI iVm 212, 213/XIV). Die Tatrichter gingen nämlich ohnedies von tatsächlichen Einzahlungen im Rahmen des Konzerns aus, sodass die jeweiligen Serien zu den Bilanzstichtagen buchmäßig über das zur steuerlich wirksamen Vortäuschung einer Beteiligung notwendige Kapital verfügten (US 16, 17, 19, 23, 26, 27, 61). Dass diese Kapitalausstattung der Serien aber - entgegen den konträren Urteilsannahmen - wirksam blieb (was im gegebenen Kontext allein gegen die Annahme einer vom Angeklagten bestrittenen bloß vorgetäuschten Beteiligung gesprochen hätte), wurde hingegen nicht unter Beweis zu stellen versucht; die Beschwerde verfehlt somit insoweit die Relevanzkriterien. Ob der Beschwerdeführer mit weiteren Zahlungsvorgängen befasst war, ist unerheblich, da dies weder vom Anklagevorwurf noch vom Schuldspruch (vgl oben) umfasst ist. Auch der Antrag auf Einholung eines "Buchsachverständigengutachtens" zur Aufklärung vermeintlicher Widersprüche der Betriebsprüfungsberichte der Finanzverwaltung und der im Verfahren 35 Hv 22/95 des Landesgerichtes Salzburg, dem sogenannten Verfahren "W***** I", eingeholten Gutachten verfiel zu Recht der Abweisung:

Unberücksichtigt blieb einmal mehr der Aspekt der Antragstauglichkeit für die Tatsachenermittlung. Abgesehen davon, dass die im Verfahren "W*****-I vorgelegten Expertisen nicht im gegenständlichen Beweisverfahren vorkamen und das Erstgericht sie demzufolge in seine Urteilserwägungen gar nicht einbezog (S 101/XVI; von den Beilagen zu ON 246 - auf die sich die Rüge stützt - wurden ausdrücklich nur Protokolle über Zeugenaussagen verlesen - S 99/XVI), ist neuerlich darauf zu verweisen, dass das Wort "Scheinzeichner" mangels eines vorgegebenen, eindeutig definierten Begriffsinhaltes von verschiedenen Personen in verschiedener Bedeutung Verwendung finden konnte. Daher kann der Umstand, dass der Sachverständige Dkfm. St***** in der Hauptverhandlung vom 19. Mai 1998 (HV-Protokoll S 1.479) ausführte, bezüglich der Serie 10/Ausgabe 1985 habe es keine Scheinbeteiligungen gegeben, auf sich beruhen. Die Beschwerde übersieht im gegebenen Zusammenhang zudem, dass die Beurteilung des Aussagewertes der problematisierten Bezeichnung als der Lösung der Rechtsfrage (ob nämlich zu Recht Verluste geltend gemacht wurden) vorgelagerte Tatfrage dem Gericht obliegt.

Es trifft ferner zwar zu, dass Abgabenbescheiden im nachfolgenden gerichtlichen Finanzstrafverfahren keine Bindungswirkung zukommt, diese stellen allerdings eine qualifizierte Vorprüfung der Verdachtslage dar (EvBl 1992/26 - vS und die seither gefestigte Judikatur, vgl Dorazil-Harbich FinStrG25 § 33 E 6 sowie jüngst 12 Os 41/02). Daher durfte sich das Erstgericht - der dazu unsubstantiierten Beschwerdeargumentation zuwider - (ua) sehr wohl auf die Ergebnisse eines sachkonnexen, letztlich vom Verwaltungsgerichtshof entschiedenen Abgabenverfahrens stützen (hier gegen Dr. Michael Ge***** - VwGH 96/15/0202). Entgegen seiner Rechtsmittelbehauptung blieb der Antragsteller darüber hinaus in der Hauptverhandlung konkretes Vorbringen dafür schuldig, inwiefern die Berichte der Großbetriebsprüfung "die Zahlungsströme unrichtig darstellen" sowie darin "erhebliche Abweichungen zu den im Verfahren W*****-I eingeholten Sachverständigengutachten bestehen" (S 213/XIV) und verfehlt damit die deutliche Bezeichnung jener Diskrepanzen, mit denen sich also ein Wirtschaftsexperte auseinandersetzen hätte sollen. Selbst eine Bestätigung eines "Widerspruches" durch den Zeugen Gr***** (eines der Betriebsprüfer) bewirkt nicht die in § 125 StPO angesprochene Verfahrenslage. Die Überzeugungskraft auch des Beweismittels eines Betriebsprüfungsberichtes ist der freien Beweiswürdigung des Strafgerichtes zugewiesen (§ 258 Abs 2 StPO) und darf nie zur Gänze - wie es dem Angeklagten anlässlich seiner Prozesserklärung vom 22. August 2000 (S 214/XIV) ersichtlich vorschwebt - dem "unabhängigen" Sachverständigen überbürdet werden. Die Einwände der Mängelrüge (Z 5, nominell auch Z 9 lit a) "zum Wissen und zu den Beitragshandlungen des Angeklagten betreffend die nicht von ihm gezeichneten Verlustbeteiligungen" übergehen die im Urteil erörterten, zur Untermauerung der Feststellungen zu den subjektiven Tatbestandserfordernissen herangezogenen (US 33, 41 f) belastenden Passagen des von Dr. G***** eigenhändig gefertigten, als "persönlich/vertraulich interner Brief" bezeichneten Schreibens vom 3. Februar 1988 (S 143/III), in dem Mitarbeitern auf Basis von bereits bestehenden, mit der IM*****gesmbH (einer Vertriebsgesellschaft für die Hausanteilsscheine) abgeschlossenen (nicht näher bezeichneten) Werkverträgen die "vereinbarten Beteiligungen mit Steuervorteil" an der Serie 30 mit dem Ziel angeboten werden, eine Verlustbeteiligung in Höhe ihrer Ansprüche aus den Werkverträgen abzuschließen, sohin steuerlich optimal "zu nützen". Zutreffend stützte das Erstgericht die Feststellungen eines auf Beitrag zu Abgabenverkürzungen gerichteten Vorsatzes auf diese einer Verhinderung der Versteuerung von Einkünften dienende Note, die im Zusammenhang mit der Stellung dieses Angeklagten im Vertrieb und der allgemeinen Lebenserfahrung (US 52, 53) eine formell unbedenkliche Basis für den Schuldspruch darstellt. Im Hinblick auf diese konstatierten Aktivitäten des Nichtigkeitswerbers treten die übrigen von ihm gegen diese Annahme vorgebrachten Einwände bedeutungsmäßig in den Hintergrund: etwa sein in Organigrammen definierter Funktionsbereich (der nach eigenen Angaben aber immerhin "Organisation, Marketing und Vertrieb" umfasste), ferner seine bisherige Berufslaufbahn mit ausschließlichen Zuständigkeiten für Marketing und Vertrieb, die die ihm angelastete Vorgangsweise keineswegs ausschließt.

Ob er mit der faktischen Durchführung der Aufnahme von Gesellschaftern oder der aktuellen Erstellung und Führung von Gesellschafterlisten und den entsprechenden Kapitalkonten persönlich befasst war und ob ihm die einzelnen "Begünstigten" namentlich bekannt waren, kann schon im Hinblick auf die zu 1.2. des Urteilssatzes festgestellten Tathandlungen des Beschwerdeführers, die dadurch unberührt bleiben, auf sich beruhen. Keinesfalls denkgesetzwidrig ist die Verknüpfung eines Vertriebes mit der Planung des Umfanges desselben (US 52). Der Beschwerde zuwider stellte das Erstgericht sehr wohl fest, welche konkreten Anleger ohne Einzahlungen in Gesellschafterlisten aufgenommen wurden (US 35 - 38); der reklamierten Unterteilung nach Gruppen, "da die angeführten Beteiligungen auf völlig unterschiedliche Art und Weise zustande kamen und der Angeklagte überhaupt nur mit den Verlustbeteiligungen von Vertriebsmitarbeitern befasst war", mangelt es ersichtlich am argumentativen Sachbezug. Wenn der Rechtsmittelwerber in diesem Zusammenhang unter Wiederholung seiner Verantwortung in erster Instanz (US 51) betont, von einem Großteil dieser Personen keine Kenntnis gehabt zu haben, macht er prozessordnungswidrig keinen Formalmangel der angefochtenen Entscheidung geltend, sondern bekämpft sie bloß nach Art einer im kollegialgerichtlichen Verfahren nicht zulässigen Berufung wegen des Ausspruches über die Schuld. Die allein maßgeblichen Feststellungen der Mitwirkung Dris. G***** an der Aufrechterhaltung und Umsetzung der die vorliegenden Abgabenhinterziehungen ermöglichenden Gebarungskonstruktionen - seien es vorgetäuschte Beteiligungen oder steuerrechtlich unzulässige Vordotierungen, deren Verschleierung jeweils konzernintern abgestimmte Geldflüsse voraussetzten - werden durch diese in der Beschwerde angesprochenen Umstände nicht in Frage gestellt. Die namentliche Kenntnis einzelner Beteiligter musste nicht festgestellt werden, um dem Angeklagten die von diesen verkürzten Abgaben als Beitragstäter zurechnen zu können, ergibt sich doch die Höhe der unberechtigten Abgabenforderungen aus der Differenz zwischen den über Veranlassung des Beschwerdeführers in den Bilanzen und Steuererklärungen der Serien unter Verdeckung der vorgetäuschten Zeichnungen insgesamt als eingezahlt bloß ausgewiesenen Beträgen und den korrekt gezeichneten Beteiligungen. Auf die exakte ziffernmäßige Höhe des rein objektiv determinierten strafbestimmenden Wertbetrages muss sich der Verkürzungsvorsatz nicht erstrecken (Dorazil/Harbich aaO § 33 E 34; auch bei Annahme etwa der Qualifikationen nach § 128 Abs 1 Z 4, Abs 2 StGB genügt ein annäherndes Korrelat zur Wertgrenze in der Tätervorstellung - Leukauf-Steininger aaO § 128 RN 31). Urteilsfremd ist der Einwand, es wären im gegenständlichen Verfahren ausschließlich Verlustbeteiligungen inkriminiert, bei welchem die Anleger ihre Einlagen nicht selbst eingezahlt hätten, sind doch die erstinstanzlichen Konstatierungen, wonach sowohl in den Ausgaben 1985 als auch 1986 der Serie 10 umfangreiche Vordotierungen vorgenommen wurden, unmissverständlich (US 23). Auf dieser Grundlage widerspricht die Annahme der Tatrichter, der Nichtigkeitswerber habe das System der Vordotierungen als eine Erscheinungsform der Scheinzeichnungen gekannt (US 34) und sei dabei führend tätig gewesen, nicht den Denkgesetzen.

Warum die "Anzeige der Betriebsprüfung" kein Beweismittel im Strafverfahren darstellen soll, lässt die Beschwerde unbegründet. Die Nennung konkreter Fälle von Rückdatierungen von Zeichnungsscheinen in Verbindung mit Vorausdotierungen war angesichts der dem Beschwerdeführer angelasteten Beteiligung am deliktischen Gesamtkonzept entbehrlich. Im Hinblick auf die mängelfreien Feststellungen zu den (rechtlich gleichwertigen) angelasteten Tatbeiträgen der Veranlassung der Erstellung unrichtiger Gesellschafterlisten und Kapitalkonten ist es ferner für die abschließende Subsumtion nicht entscheidend, ob Dr. G***** zusammen mit anderen angeklagten Managern der C***** Überweisungsaufträge erteilte.

Mit den Ausführungen "zu den vom Angeklagten selbst gezeichneten Verlustbeteiligungen" ist dieser vorerst auf das eingangs dazu Gesagte zu verweisen. Die Einlassung einer nicht vorgetäuschten, sondern bloß kreditfinanzierten Verlustbeteiligung verwarfen die Tatrichter mit formell unbedenklicher Begründung (US 54 - 57); die Beteiligung an der Ausgabe 1984 der Serie 10 war nie inkriminiert. Indem der Angeklagte in diesem Zusammenhang mit eigenen Beweiswerterwägungen zu seiner Einlassung und seinem steuer- und gesellschaftsrechtlichen Wissensstand, zur Teilnahme von Rechtsanwälten und Steuerberatern an den in Rede stehenden Verlustbeteiligungen, zur nicht auf Verfahrensergebnisse gegründeten (angesichts der gegenständlich relevierten Kreditsummen überdies wohl nur theoretischen) Möglichkeit des Abschlusses mündlicher Kreditverträge und von Interpretationsvarianten des Verzichtes auf Barausschüttungen eine kreditfinanzierte Verlustbeteiligung und somit das Vorliegen eigenen wirtschaftlichen Risikos nachzuweisen sucht, verlässt er den Rahmen einer Mängelrüge, die ihm nur das Aufzeigen von Formalfehlern des tatrichterlichen Ausspruches über entscheidende Tatsachen gestattet, nicht jedoch deren Bekämpfung durch Überlegungen zur Überzeugungskraft einzelner Beweisergebnisse, wie es ausschließlich die im Einzelrichterverfahren vorgesehene Berufung wegen Schuld ermöglicht, das schöffengerichtliche Verfahren jedoch nicht kennt.

Die Rechtsrüge (Z 9 [lit] a) ist einer inhaltlichen Erwiderung nicht zugänglich, weil sie prozessordnungswidrig nicht von der Gesamtheit des im Ersturteil festgestellten Sachsubstrates ausgeht. So sind die von der Beschwerde jeweils als fehlend reklamierten entscheidenden Konstatierungen zur äußeren und inneren Tatseite der Beiträge des Beschwerdeführers zur Abgabenverkürzung anderer aus US 32 f ersichtlich; die Höhe der verkürzten Abgabenforderungen ergibt sich aus US 35 bis 38. Die Erwägungen zum "Austausch von Beteiligungen" bei "Personen der Ge*****-Liste" lassen jegliche Orientierung am Urteil vermissen. Zur Serie 20 finden sich zureichende Feststellungen auf den US 15 - 19, 25 f und 37 f.

Zur Nichtigkeitsbeschwerde des Angeklagten Dr. D*****:

Aus Z 3 rügt der Beschwerdeführer einen vermeintlich Nichtigkeit begründenden Verstoß gegen § 252 StPO durch nicht einverständlich erfolgte Verlesung der Akten "in der Finanzstrafsachen gegen Mag. Karl-Heinz P*****" und "des Strafaktes gegen Dr. Otto T*****" (AZ 38 Hv 1072/01h und 26 Hv 1053/01z des Landesgerichtes Salzburg). Er übergeht dabei, dass - nach dem Inhalt des insoweit unbekämpft gebliebenen Protokolles über die Hauptverhandlung S 99, 100/XVI - der Vorsitzende von einer stillschweigenden Zustimmung zu den nunmehr gerügten Verlesungen ausgehen durfte: In deren Vorfeld sprachen sich zwei Verteidiger (anderer Angeklagter) ausdrücklich gegen den Umfang der geplanten Verbreiterung der Erkenntnisbasis aus, was zu einer widerspruchskonformen Verlesungseinschränkung führte; von Seiten des Angeklagten Dr. D***** kam kein Einwand. Bei dieser Konstellation ist von ausreichenden Anhaltspunkten für eine konkludente Zustimmung des Beschwerdeführers zur Verlesung auszugehen (vgl Fabrizy StPO9 § 252 Rz 12; Mayerhofer aaO § 252 E 51, 51, 53). Die vom Angeklagten behauptete - im Übrigen bedeutungslose - Verlesung auf der Grundlage des § 252 Abs 2 StPO ist dem Hauptverhandlungsprotokoll (S 100/XVI) nicht zu entnehmen. Ebenso unzutreffend ist der (in der Sache Z 5 vierter Fall ansprechend) Vorwurf, die von der Verlesung der Akten betreffend Mag. P***** in der Hauptverhandlung ausdrücklich ausgenommenen Protokolle über dessen Aussagen wären dennoch im Urteil herangezogen worden: Im Ersturteil (US 84, 85) wird nämlich zur Begründung der im Nichtigkeitsverfahren nicht bekämpften Abweisung des Antrages auf Vernehmung des Mag. P***** als Zeugen lediglich das Urteil ON 59 im Verfahren 38 Hv 1072/01h des Landesgerichtes Salzburg erörtert. Insgesamt ist damit überdies unzweifelhaft erkennbar, dass die gerügte Formverletzung auf die Entscheidung (in der Hauptsache) keinen dem Angeklagten nachteiligen Einfluss üben konnte (§ 281 Abs 3 Satz 1 StPO).

Der Verfahrensrüge (Z 4) entgegen verfiel der Antrag auf Vernehmung des Zeugen Dr. Ze***** (S 73/XVI iVm S 231-233/XIV) zu Recht der Abweisung (S 75/XVI): Die dadurch unter Beweis zu stellen versuchten Themen denkbarer und konzeptioneller (die Wortfolge "denkbar unkonzeptionell" in US 83 ist ein offenbarer Schreibfehler, der auf die sachliche Erledigung ersichtlich keinen Einfluss hatte) Varianten von Verlustbeteiligungen nicht nur durch Bareinzahlung, sondern - insoweit verfahrensfremd - auch durch Kredit- bzw Drittfinanzierung sowie deren Ausformung und steuerliche Konsequenzen lassen das dem Angeklagten zur Last gelegte Verhalten ebenso unberührt wie die vage angesprochene "Änderung vorhandener (von Dr. Ze***** übernommener) Abläufe in der Kundenverwaltung" und die (einmal mehr) behauptete mangelnde Identität der Begriffe "interner Zeichner" und "Scheinzeichner".

Selbst wenn der weiters beantragte Zeuge Christian M***** (S 73/XVI iVm S 234 f/XIV), der als Finanzbeamter die Serie 30 für das Jahr 1987 prüfte, dabei - auch wenn er "sämtliche von ihm verlangten Unterlagen zur Verfügung gestellt" erhielt - "keine der nunmehrigen Anklage vergleichbaren Beanstandungen gefunden bzw geäußert" hätte, steht dies denklogisch nicht im Widerspruch zu einem auf der Basis dadurch erweiterten Sachverhaltssubstrats ergangenen Schuldspruch und ist somit unerheblich. Ob er die Prüfung "mit Ernsthaftigkeit und Gewissenhaftigkeit" betrieb, ist als subjektive Wertung einem Zeugenbeweis nicht zugänglich. Aber auch das darüber hinaus relevierte Beweisthema, der Prüfer habe "vom Bestand der Praxis sogenannter Vorausdotierungen in Verlustbeteiligungsserien bescheid gewusst und diese" (aus welchem Grund legt die Beschwerde nicht dar) "nicht beanstandet" - das noch dazu mit jenem, er habe "keine der nunmehrigen Anklage vergleichbaren Beanstandungen gefunden" in unlösbarem Wiederspruch steht - blieb mangels objektiv fassbarer Auswirkungen auf die Beurteilung der Tathandlungen des Angeklagten Dr. D***** ohne entscheidende Bedeutung.

Keine Nichtigkeit begründete ferner die Abweisung des Antrages auf Vernehmung des Zeugen Dr. L***** (S 73/XVI iVm S 235 f/XIV): Dessen (allenfalls) dem Beschwerdeführer erteilter Rat, im Hinblick auf seine Einkommenssituation nicht "am sogenannten Arbeitskreis I*****-Werkverträge teilzunehmen", verliert durch die weitere Entwicklung (Einreichen der Steuererklärung) jedwede Relevanz. Dass die "Beteiligung" des Angeklagten Dr. D***** an der Serie 30 für 1987 aufgrund eines Irrtums seines Steuerberaters Dr. L***** in die Einkommenssteuererklärung aufgenommen wurde, ist eine Hypothese, die jeglicher Abstützung in den sonstigen Verfahrensergebnissen entbehrt, insbesondere durch das Schreiben des beantragten Zeugen vom 20. Dezember 1989 (S 445/V), in dem nicht von einem irrtümlich, sondern "unrichtiger Weise" geltend gemachten Verlust die Rede ist, widerlegt wird.

Die Mängelrüge (Z 5) erblickt einen Widerspruch der Urteilsfeststellungen in einem Zitat aus den allgemeinen Geschäftsbedingungen der C***** (wonach die Annahme der Zeichnung die Zahlung des Ausgabepreises durch den Zeichner erfordert, US 20) und der K

Quelle: Oberster Gerichtshof (und OLG, LG, BG) OGH, http://www.ogh.gv.at
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