Index
32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;Norm
BAO §119 Abs1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde 1. des N S und
2. der C S, beide in M, beide vertreten durch Dr. Peter Krömer, Rechtsanwalt in 3100 St. Pölten, Riemerplatz 1, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 28. November 2006, Zl. RV/1869-W/05, betreffend Feststellung von Einkünften 2000 bis 2002, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat den Beschwerdeführern Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.286,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Mehrbegehren wird abgewiesen.
Begründung
Die beschwerdeführenden Ehegatten betreiben ein Weingut, dessen Gewinn sie gemäß § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermitteln. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft werden gemäß § 188 BAO einheitlich und gesondert festgestellt.Die beschwerdeführenden Ehegatten betreiben ein Weingut, dessen Gewinn sie gemäß Paragraph 4, Absatz eins, EStG 1988 ermitteln. Die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft werden gemäß Paragraph 188, BAO einheitlich und gesondert festgestellt.
Für die Jahre 2000 bis 2002 erfolgte eine abgabenbehördliche Prüfung, die zu folgenden vor dem Verwaltungsgerichtshof strittigen Feststellungen führte:
1. Bewertung der Weinvorräte
Zu diesem Punkt ist dem angefochtenen Bescheid zu entnehmen, dass die Weinvorräte zum 31. Dezember jeden Jahres seit jeher mit 6 S (0,436 EUR) bewertet worden seien. Dabei handle es sich um den von der Finanzverwaltung "akzeptierten Eigenverbrauchswert für nichtbuchführende Landwirte im Weinbaugebiet II". Schon anlässlich einer früheren Betriebsprüfung habe das Finanzamt die Ansicht vertreten, dass dieser Wertansatz nicht zutreffend sei. Die Beschwerdeführer seien aufgefordert worden, den Warenvorrat künftig richtig zu bewerten. Beim Weingut der Beschwerdeführer handle es sich um einen im In- und Ausland renommierten Weinbaubetrieb, der rund 20 ha Weingärten in bester Lage umfasse. Die Beschwerdeführer produzierten in aufwendiger bio-dynamischer Weinbaumethode Weine von höchster Qualität. Diese Form der Herstellung verursache zum einen deutlich höhere Herstellungskosten, zum anderen könnten aber auch wesentlich höhere Verkaufspreise erzielt werden. Der im Prüfungszeitraum durchschnittlich erzielte Preis pro Liter Wein liege bei rund 8 EUR.
Da die Beschwerdeführer keine Kostenrechnung geführt hätten und auch sonst keine Nachweise vorlägen, die Auskunft über die Herstellungskosten und den Teilwert hätten geben können, habe die Prüferin den Teilwert zum einen "retrograd" ausgehend vom durchschnittlichen Verkaufspreis von 8 EUR, zum anderen durch Schätzung der Herstellungskosten ermittelt. Unter Zugrundlegung eines "großzügigen Maßstabes und der branchenspezifischen Kenntnisse" sei vom durchschnittlichen Verkaufspreis für Gewinnspanne, sowie Verwaltungs- und Vertriebskosten ein Abschlag von 85 % vorgenommen worden. Es sei mit Sicherheit anzunehmen, dass jeder sorgfältige Kaufmann im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das Weingut für die zum 31. Dezember lagernden Weinvorräte zumindest einen Betrag von 1,20 EUR ansetzen würde. Auf Grund der Marktgegebenheiten, insbesondere der Verkaufszahlen sei objektiv nachvollziehbar, dass ein "zügiger Absatz" zu einem Durchschnittspreis von 8 EUR gelingen werde. Bei einer kalkulatorischen Schätzung auf Basis der Buchhaltungsunterlagen würden sich Herstellungskosten pro Liter Wein von rund 2 EUR ergeben. Dem Vorsichtsgebot folgend habe die Prüferin den niedrigeren der beiden Werte, somit 1,20 EUR pro Liter für die Bewertung der Weinvorräte herangezogen.
Unter Berichtigung der Eröffnungsbilanz zum 1. Jänner 2000 ergaben sich daraus Gewinnerhöhungen 2000 und 2001 sowie eine Gewinnminderung für 2002.
2. Nutzungsdauer von Anlagegütern
Im Einzelnen in der Niederschrift über die Schlussbesprechung aufgelistete Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens wiesen eine längere betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer (Tanks 20 Jahre, Presse und Nachlaufspritze 10 Jahre) auf, als die Beschwerdeführer den Abschreibungen (5 Jahre) zu Grunde gelegt hätten. Die Abschreibungsbeträge seien für die Streitjahre entsprechend zu vermindern.
3. Weingärten
Im angefochtenen Bescheid wird dazu ausgeführt, die Beschwerdeführer hätten seit 1985 einen Festwert für die Weingartenanlagen - von zwei Ausnahmen in den Jahren 1989 und 1992 abgesehen - unverändert aktiviert und die laufenden Aussetzkosten (Neuauspflanzungen) jährlich sofort als Aufwand abgesetzt. Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung seien sämtliche Weingartenanlagen einvernehmlich in einem Verzeichnis erfasst und mit ihren Herstellungskosten bewertet worden. Unter Berücksichtigung einer Nutzungsdauer von 25 Jahren betrage der Teilwert der Weingartenanlagen zum 1. Jänner 2000 periodengerecht abgegrenzt 1,539.997 S. Da der Buchwert zum 31. Dezember 1999 auf Grund der bisher vorgenommenen Sofortabschreibung auf der Grundlage der Festwertmethode lediglich 607.729 S betrage, hätten die Beschwerdeführer eine Eröffnungsbilanzberichtigung zum 1. Jänner 2000 zwecks Aufwertung der Weingartenanlagen auf den periodengerechten Teilwert "eingefordert". Diesem Verlangen sei die Prüferin nachgekommen, indem die AfA-Beträge auf Grundlage des zum 1. Jänner 2000 aufgewerteten Wertansatzes ermittelt worden seien.
In der gegen die geänderten Feststellungsbescheide 2000 bis 2002 erhobenen Berufung monierten die Beschwerdeführer, dass die Bewertung des Weinvorrates nach der Bestimmung des § 6 Z 2 EStG 1988 erfolgen müsse. Dabei handle es sich um einen objektiven Wert, der auf der allgemeinen Verkehrsauffassung beruhe. Subjektive Umstände müssten dabei ebenso unberücksichtigt bleiben wie persönliche Verhältnisse. Gegen diesen Grundsatz habe die Prüferin verstoßen, indem sie "willkürlich Gestehungskosten von EUR 2,12 pro Liter Wein zusammengerechnet" und daraus einen Teilwert von 1,20 EUR pro Liter Wein abgeleitet habe. Daraus sei klar ersichtlich, dass diesem Teilwert die Objektivität fehle. Die konkrete Verkaufssituation des Weinvorrates stelle ein subjektives Element dar, das bei der Ermittlung des Weinvorrates gerade nicht zu berücksichtigen sei. Ein Käufer des gesamten Weingutes würde für den Weinvorrat maximal den im Fachblatt des österreichischen Weines "Der Winzer" allgemein für Qualitätswein angeführten Marktpreis zahlen.In der gegen die geänderten Feststellungsbescheide 2000 bis 2002 erhobenen Berufung monierten die Beschwerdeführer, dass die Bewertung des Weinvorrates nach der Bestimmung des Paragraph 6, Ziffer 2, EStG 1988 erfolgen müsse. Dabei handle es sich um einen objektiven Wert, der auf der allgemeinen Verkehrsauffassung beruhe. Subjektive Umstände müssten dabei ebenso unberücksichtigt bleiben wie persönliche Verhältnisse. Gegen diesen Grundsatz habe die Prüferin verstoßen, indem sie "willkürlich Gestehungskosten von EUR 2,12 pro Liter Wein zusammengerechnet" und daraus einen Teilwert von 1,20 EUR pro Liter Wein abgeleitet habe. Daraus sei klar ersichtlich, dass diesem Teilwert die Objektivität fehle. Die konkrete Verkaufssituation des Weinvorrates stelle ein subjektives Element dar, das bei der Ermittlung des Weinvorrates gerade nicht zu berücksichtigen sei. Ein Käufer des gesamten Weingutes würde für den Weinvorrat maximal den im Fachblatt des österreichischen Weines "Der Winzer" allgemein für Qualitätswein angeführten Marktpreis zahlen.
Bei der Abschreibung der vor dem "Prüfungszeitpunkt" angeschafften Wirtschaftsgüter seien die durch eine zu hohe AfA entstandenen falschen Bilanzansätze bis zur Wurzel zurück zu berichtigen. Die Vorgangsweise des Finanzamtes verstoße gegen den Grundsatz der periodengerechten Gewinnermittlung. Auf Grund der nachträglichen Änderung der Nutzungsdauer der Wirtschaftsgüter seien auch die Restbuchwerte in der Eröffnungsbilanz zum 1. Jänner 2000 entsprechend zu erhöhen.
In der Folge teilte die belangte Behörde den Beschwerdeführern mit, dass sie beabsichtige, im oben wiedergegebenen Punkt 3 von den angefochtenen Bescheiden zum Nachteil der Beschwerdeführer abzuweichen.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab; die Feststellungsbescheide wurden abgeändert. Zur Bewertung der Weinvorräte führte die belangte Behörde im Wesentlichen aus, die im Weingut hergestellten und in der Regel mehrere Jahre lagernden Weinvorräte seien - weil zur Veräußerung bestimmt - Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens. Nach § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 sei das Umlaufvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Die Beschwerdeführer hätten weder im Prüfungsverfahren noch im Rechtsmittelverfahren die Herstellungskosten dargelegt. Auch Gründe für eine Bewertung zu einem niedrigeren Teilwert des lagernden Weines seien nicht vorgebracht worden. Der bisher verwendete pauschale Eigenverbrauchswert für nichtbuchführende Landwirte im Weinbaugebiet II von 6 S (0,436 EUR) wäre jedenfalls ungeeignet, weil er keinen Schluss auf die Herstellungskosten der im Weingut produzierten Bio-Qualitätsweine zulasse. Dass einzelne Jahrgangsweine Fehler aufweisen würden, sei ebenso wenig behauptet worden wie das Vorliegen von Absatzproblemen. Es sei daher davon auszugehen, dass der Teilwert der Weinvorräte zu den jeweiligen Bilanzstichtagen ihren Herstellungskosten entspreche. Mangels jedweder diesbezüglicher Aufzeichnungen habe die Prüferin die Herstellungskosten geschätzt. Eine dabei unterlaufene Unsachlichkeit könne die belangte Behörde nicht erkennen. Mit ihrer Berufungsargumentation übersähen die Beschwerdeführer, dass auch eine objektive Bewertung auf den konkreten Betrieb abstellen müsse. Die Beschwerdeführer bestritten nicht, dass die biodynamische Erzeugung ihres Qualitätsweines mit erhöhtem Aufwand und höheren Kosten verbunden sei. Die Beschwerdeführer verzichteten bei der Weinherstellung auf jegliche Art von technischen und chemischen Hilfsmitteln. Die Trauben würden von Hand geerntet, mit Druckluft gepresst und in großen Eichenfässern vergoren. Aus der Berechnung der Prüferin sei zweifelsfrei erkennbar, dass die Herstellungskosten des Weines im Beschwerdefall deutlich über den Durchschnittspreisen des Wiederbeschaffungsmarktes für Qualitätswein im betroffenen Bundesland lägen. Den höheren Herstellungskosten stünden aber auch entsprechend höhere durchschnittliche Verkaufspreise von rund 8 EUR gegenüber. Der von der Prüferin angesetzte Wert entspräche einem Aufschlag von 566% auf die Herstellungskosten, damit seien die Verwaltungs- und Vertriebskosten sowie eine branchenübliche Gewinnspanne ausreichend berücksichtigt. Entgegen dem Berufungsvorbringen enthalte der vom Finanzamt mit 1,20 EUR pro Liter angenommene Wert mit Sicherheit keine Gewinnrealisation. Zu Recht habe das Finanzamt die Bewertung des Umlaufvermögens zurück bis zur Wurzel vorgenommen, auch wenn dies dazu führe, dass die Aktivierung beim Verkauf der Weinvorräte als Aufwand wirksam werde, ohne dass sie auf der Ertragsseite jemals erfasst worden wäre.Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab; die Feststellungsbescheide wurden abgeändert. Zur Bewertung der Weinvorräte führte die belangte Behörde im Wesentlichen aus, die im Weingut hergestellten und in der Regel mehrere Jahre lagernden Weinvorräte seien - weil zur Veräußerung bestimmt - Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens. Nach Paragraph 6, Ziffer 2, Litera a, EStG 1988 sei das Umlaufvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Die Beschwerdeführer hätten weder im Prüfungsverfahren noch im Rechtsmittelverfahren die Herstellungskosten dargelegt. Auch Gründe für eine Bewertung zu einem niedrigeren Teilwert des lagernden Weines seien nicht vorgebracht worden. Der bisher verwendete pauschale Eigenverbrauchswert für nichtbuchführende Landwirte im Weinbaugebiet römisch zwei von 6 S (0,436 EUR) wäre jedenfalls ungeeignet, weil er keinen Schluss auf die Herstellungskosten der im Weingut produzierten Bio-Qualitätsweine zulasse. Dass einzelne Jahrgangsweine Fehler aufweisen würden, sei ebenso wenig behauptet worden wie das Vorliegen von Absatzproblemen. Es sei daher davon auszugehen, dass der Teilwert der Weinvorräte zu den jeweiligen Bilanzstichtagen ihren Herstellungskosten entspreche. Mangels jedweder diesbezüglicher Aufzeichnungen habe die Prüferin die Herstellungskosten geschätzt. Eine dabei unterlaufene Unsachlichkeit könne die belangte Behörde nicht erkennen. Mit ihrer Berufungsargumentation übersähen die Beschwerdeführer, dass auch eine objektive Bewertung auf den konkreten Betrieb abstellen müsse. Die Beschwerdeführer bestritten nicht, dass die biodynamische Erzeugung ihres Qualitätsweines mit erhöhtem Aufwand und höheren Kosten verbunden sei. Die Beschwerdeführer verzichteten bei der Weinherstellung auf jegliche Art von technischen und chemischen Hilfsmitteln. Die Trauben würden von Hand geerntet, mit Druckluft gepresst und in großen Eichenfässern vergoren. Aus der Berechnung der Prüferin sei zweifelsfrei erkennbar, dass die Herstellungskosten des Weines im Beschwerdefall deutlich über den Durchschnittspreisen des Wiederbeschaffungsmarktes für Qualitätswein im betroffenen Bundesland lägen. Den höheren Herstellungskosten stünden aber auch entsprechend höhere durchschnittliche Verkaufspreise von rund 8 EUR gegenüber. Der von der Prüferin angesetzte Wert entspräche einem Aufschlag von 566% auf die Herstellungskosten, damit seien die Verwaltungs- und Vertriebskosten sowie eine branchenübliche Gewinnspanne ausreichend berücksichtigt. Entgegen dem Berufungsvorbringen enthalte der vom Finanzamt mit 1,20 EUR pro Liter angenommene Wert mit Sicherheit keine Gewinnrealisation. Zu Recht habe das Finanzamt die Bewertung des Umlaufvermögens zurück bis zur Wurzel vorgenommen, auch wenn dies dazu führe, dass die Aktivierung beim Verkauf der Weinvorräte als Aufwand wirksam werde, ohne dass sie auf der Ertragsseite jemals erfasst worden wäre.
Zur AfA-Berichtigung vertrat die belangte Behörde die Ansicht, dass die AfA-Korrektur wegen falscher Nutzungsdauer eine Durchbrechung des vom Verwaltungsgerichtshof sonst in den Vordergrund gestellten Grundsatzes der Periodenbesteuerung erfordere. Die Beschwerdeführer hätten Anlagegüter, die zwischen 1996 und 1999 angeschafft worden seien, über eine Nutzungsdauer von fünf Jahren abgeschrieben. Nach den Feststellungen der Prüferin betrage die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer dieser Wirtschaftsgüter tatsächlich zehn bzw. 20 Jahre. Das Festhalten am Prinzip der periodengerechten Gewinnermittlung führe bei der Abschreibung abnutzbarer Wirtschaftsgüter zu einem völlig unbilligen Ergebnis. Eine gesetzwidrige Sofortabschreibung oder höhere Abschreibung hätte neben dem Zinsvorteil auf Grund des Vorzieheffektes weiter zur Folge, dass der Steuerpflichtige noch mit einer Doppelabschreibung kräftig belohnt werde, weil in vielen Fällen die rechtskräftigen "Bescheide der Vergangenheit" nicht mehr abgeändert werden könnten. § 6 Z 1 EStG 1988 verbiete es zudem, einen höheren Teilwert auszuweisen, wenn der in der Vorjahresbilanz ausgewiesene Wert in Folge Teilwertabschreibung oä. unter dem Teilwert am Bilanzstichtag liege. Die ratio des § 6 Z 1 leg.cit. sei es, unbillige steuerliche Auswirkungen von auf Abschreibungen folgende Aufwertungen über den Buchwert zu verhindern. Dieses unbillige Ergebnis trete aber in noch viel stärkerem Maße ein, wenn mittels Bilanzberichtigung rückwirkend der Wertansatz des abnutzbaren Anlagegutes angehoben werden könne, obwohl schon unabänderliche rechtskräftige Steuerbescheide vorlägen. Die Regelung des § 6 Z 1 leg.cit. gelange auch dann zur Anwendung, wenn im Falle einer Berichtigung in der Eröffnungsbilanz - mangels steuerlicher Auswirkung für die Vergangenheit - der Wertansatz der Vorjahresbilanz überschritten würde. Die berichtigte Vorjahresbilanz, die keinen Eingang in den Steuerbescheid finde, sei für den Vergleich der Wertansätze gemäß § 6 Z 1 leg.cit. nicht heranzuziehen.Zur AfA-Berichtigung vertrat die belangte Behörde die Ansicht, dass die AfA-Korrektur wegen falscher Nutzungsdauer eine Durchbrechung des vom Verwaltungsgerichtshof sonst in den Vordergrund gestellten Grundsatzes der Periodenbesteuerung erfordere. Die Beschwerdeführer hätten Anlagegüter, die zwischen 1996 und 1999 angeschafft worden seien, über eine Nutzungsdauer von fünf Jahren abgeschrieben. Nach den Feststellungen der Prüferin betrage die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer dieser Wirtschaftsgüter tatsächlich zehn bzw. 20 Jahre. Das Festhalten am Prinzip der periodengerechten Gewinnermittlung führe bei der Abschreibung abnutzbarer Wirtschaftsgüter zu einem völlig unbilligen Ergebnis. Eine gesetzwidrige Sofortabschreibung oder höhere Abschreibung hätte neben dem Zinsvorteil auf Grund des Vorzieheffektes weiter zur Folge, dass der Steuerpflichtige noch mit einer Doppelabschreibung kräftig belohnt werde, weil in vielen Fällen die rechtskräftigen "Bescheide der Vergangenheit" nicht mehr abgeändert werden könnten. Paragraph 6, Ziffer eins, EStG 1988 verbiete es zudem, einen höheren Teilwert auszuweisen, wenn der in der Vorjahresbilanz ausgewiesene Wert in Folge Teilwertabschreibung oä. unter dem Teilwert am Bilanzstichtag liege. Die ratio des Paragraph 6, Ziffer eins, leg.cit. sei es, unbillige steuerliche Auswirkungen von auf Abschreibungen folgende Aufwertungen über den Buchwert zu verhindern. Dieses unbillige Ergebnis trete aber in noch viel stärkerem Maße ein, wenn mittels Bilanzberichtigung rückwirkend der Wertansatz des abnutzbaren Anlagegutes angehoben werden könne, obwohl schon unabänderliche rechtskräftige Steuerbescheide vorlägen. Die Regelung des Paragraph 6, Ziffer eins, leg.cit. gelange auch dann zur Anwendung, wenn im Falle einer Berichtigung in der Eröffnungsbilanz - mangels steuerlicher Auswirkung für die Vergangenheit - der Wertansatz der Vorjahresbilanz überschritten würde. Die berichtigte Vorjahresbilanz, die keinen Eingang in den Steuerbescheid finde, sei für den Vergleich der Wertansätze gemäß Paragraph 6, Ziffer eins, leg.cit. nicht heranzuziehen.
Dem Begehren der Beschwerdeführer auf Rückwärtsberichtigung der in den Jahren 1996 bis 1999 angeschafften und zu rasch abgeschriebenen Wirtschaftsgüter sei daher nicht zu entsprechen. Da die von der Prüferin aus Vereinfachungsgründen vorgenommene Berichtigung nicht den beiden von der Rechtsprechung anerkannten Methoden entspreche, ermittle die belangte Behörde die AfA insofern neu, als der Minderung der AfA für die berichtigte Restnutzungsdauer der Vorzug eingeräumt werde, weil mit dieser Methode in geringerem Umfang in die periodengerechte Gewinnermittlung eingegriffen werde.
Die Ausführungen zur "AfA-Berichtigung" müssten in gleicher Weise für die Aktivierung und Abschreibung der Weingartenanlagen gelten. In beiden Fällen dürfe der reale Anschaffungs- oder Herstellungswert nicht zweimal abgeschrieben werden. Der Wertansatz für die Weingartenanlagen in der Eröffnungsbilanz zum 1. Jänner 2000 dürfe den Buchwert der Vorjahresbilanz zum 31. Dezember 1999, auf die der rechtskräftige Feststellungsbescheid 1999 beruhe, nicht übersteigen.
Dagegen wendet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Aktenvorlage und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen hat:
1. Bewertung der Weinvorräte
Wirtschaftsgüter des nicht abnutzbaren Anlagevermögens und des Umlaufvermögens sind gemäß § 6 Z 2 lit. a EStG 1988 mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Ist der Teilwert niedriger, so kann dieser angesetzt werden. Teilwert ist nach dem vierten Satz des § 6 Z 1 EStG 1988 der Betrag, den der Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt.Wirtschaftsgüter des nicht abnutzbaren Anlagevermögens und des Umlaufvermögens sind gemäß Paragraph 6, Ziffer 2, Litera a, EStG 1988 mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen. Ist der Teilwert niedriger, so kann dieser angesetzt werden. Teilwert ist nach dem vierten Satz des Paragraph 6, Ziffer eins, EStG 1988 der Betrag, den der Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt.
Die Beschwerdeführer bringen vor, die belangte Behörde habe bei der Bewertung der Weinvorräte den Begriff des Teilwertes verkannt. Der Teilwert sei nach herrschender Lehre ein objektiver Wert. Die belangte Behörde habe bei Ermittlung des Wertes der Weinvorräte daher zu Unrecht auf "zahlreiche ausschließlich mit unserem Betrieb individuell zusammenhängende Umstände Bedacht genommen, die nicht nur teilweise unrichtig sind, sondern vor allem nicht auf die Ermittlung des Teilwertes als objektiven Wert " abstellten. Beim Verkauf eines Weingutes seien generell sowohl für den Käufer als auch den Verkäufer die entscheidenden Elemente der Preisgestaltung die Lage und der Zustand der Weingärten samt Rebstöcken sowie die Kellerräumlichkeiten samt den entsprechenden Behältern für die Herstellung des Weines und die Fässer. Dem Weinvorrat als solches komme dabei nach allgemeiner Marktauffassung "minimalste Bedeutung beziehungsweise in der Regel gar keine Bedeutung zu". Im Rahmen des Gesamtkaufpreises eines aufrechten Weingutes würde der Käufer "minimalste" Beträge für die Weinvorräte ansetzen und der Verkäufer dies auch akzeptieren, weil die Kaufpreisbildung von ganz anderen, nämlich den erwähnten Elementen abhänge, die zweifelsfrei auch objektiv bestimmt werden könnten. Dieser Wert ergebe sich jeweils aus dem Fachblatt des Österreichischen Weines "Der Winzer". Die belangte Behörde hätte daher im Rahmen der Teilwertermittlung diesen von den Beschwerdeführern im Verwaltungsverfahren nachgewiesenen Wert für die vorhandenen Weinvorräte zum jeweiligen Bilanzstichtag ansetzen müssen.
Mit diesen Ausführungen wird eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufgezeigt.
Die Bewertung zum niedrigeren Teilwert ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur dann zulässig, wenn hinsichtlich dieses Wirtschaftsgutes am Bilanzstichtag eine entsprechende Entwertung eingetreten ist. Wer eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert durchführen will, hat die Entwertung des Wirtschaftsgutes nachzuweisen oder doch wenigstens glaubhaft zu machen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 9. September 2004, 2001/15/0073, und vom 17. Dezember 2003, 2000/13/0117).Die Bewertung zum niedrigeren Teilwert ist nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nur dann zulässig, wenn hinsichtlich dieses Wirtschaftsgutes am Bilanzstichtag eine entsprechende Entwertung eingetreten ist. Wer eine Abschreibung auf den niedrigeren Teilwert durchführen will, hat die Entwertung des Wirtschaftsgutes nachzuweisen oder doch wenigstens glaubhaft zu machen vergleiche , die hg. Erkenntnisse vom 9. September 2004, 2001/15/0073, und vom 17. Dezember 2003, 2000/13/0117).
Der Teilwert ist ein objektiver Wert, der nicht auf der persönlichen Auffassung des einzelnen Steuerpflichtigen über die zukünftige wirtschaftliche Entwicklung, sondern auf der allgemeinen Verkehrsauffassung beruht, wie sie in der Marktlage am Bilanzstichtag ihren Ausdruck findet (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG 1988, § 6 allgemein Tz. 27).Der Teilwert ist ein objektiver Wert, der nicht auf der persönlichen Auffassung des einzelnen Steuerpflichtigen über die zukünftige wirtschaftliche Entwicklung, sondern auf der allgemeinen Verkehrsauffassung beruht, wie sie in der Marktlage am Bilanzstichtag ihren Ausdruck findet vergleiche , Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Paragraph 6, allgemein Tz. 27).
Im Beschwerdefall ist unbestritten, dass die belangte Behörde die Weinvorräte zu keinem die Herstellungskosten übersteigenden Wert angesetzt hat. Das Vorliegen eines niedrigeren Teilwertes wurde von der belangten Behörde als nicht erwiesen angenommen. Diese Beurteilung begegnet keinen Bedenken des Gerichtshofes.
Dass die Weine der Beschwerdeführer in einem besonders aufwändigen Prozess hergestellt und am Markt zu höheren Verkaufspreisen gehandelt werden als durchschnittliche Qualitätsweine, steht außer Streit. Dabei handelt es sich entgegen der Ansicht der Beschwerdeführer um Umstände, die den objektiven Wert der Lagerbestände betreffen und nicht um persönliche Verhältnisse, die bei der Teilwertermittlung außer Ansatz bleiben müssten. Zu Recht hat die belangte Behörde den gedanklichen Ansatz der Beschwerdeführer, "objektive Werte" könnten nur an Hand durchschnittlicher in einer Fachzeitschrift veröffentlichter Werte gewonnen werden, als verfehlt bezeichnet. Werden die Lagerbestände am Markt zu dem von den Abgabenbehörden festgestellten Preis nachgefragt, was von den Beschwerdeführern nicht in Abrede gestellt wird, ist kein Grund ersichtlich, dass ein gedachter Erwerber des ganzen Betriebes nicht bereit sein sollte, zumindest die Herstellungskosten des Weinvorrates im Rahmen des Gesamtkaufpreises abzugelten. Mit Überlegungen zur Kaufpreisfindung beim Erwerb eines Weingutes kann der Nachweis eines niedrigeren Teilwertes der Weinvorräte nicht erbracht werden.
Die Beschwerde erweist sich daher in diesem Punkt als unbegründet.
1. Abschreibung von Anlagegütern
Bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemäß § 7 Abs. 1 EStG 1988 gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen.Bei Wirtschaftsgütern, deren Verwendung oder Nutzung sich erfahrungsgemäß auf einen Zeitraum von mehr als einem Jahr erstreckt, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten gemäß Paragraph 7, Absatz eins, EStG 1988 gleichmäßig verteilt auf die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer abzusetzen.
Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer kann nicht mathematisch genau ermittelt werden; es ist eine Schätzung vorzunehmen, bei der sowohl Umstände zu berücksichtigen sind, die durch die Art des Wirtschaftsgutes bedingt sind, als auch solche, die sich aus der besonderen Nutzungs-(Verwendungs-)form im Betrieb ergeben. Maßgebend ist somit die objektive betriebsindividuelle Nutzungsdauer; das ist jene Zeitspanne, innerhalb derer das Wirtschaftsgut einen wirtschaftlichen Nutzen abwerfen und im Betrieb nutzbringend einsetzbar sein wird (vgl. Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, § 7 Tz. 38, und das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 2002, 98/14/0169).Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer kann nicht mathematisch genau ermittelt werden; es ist eine Schätzung vorzunehmen, bei der sowohl Umstände zu berücksichtigen sind, die durch die Art des Wirtschaftsgutes bedingt sind, als auch solche, die sich aus der besonderen Nutzungs-(Verwendungs-)form im Betrieb ergeben. Maßgebend ist somit die objektive betriebsindividuelle Nutzungsdauer; das ist jene Zeitspanne, innerhalb derer das Wirtschaftsgut einen wirtschaftlichen Nutzen abwerfen und im Betrieb nutzbringend einsetzbar sein wird vergleiche , Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch, Paragraph 7, Tz. 38, und das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 2002, 98/14/0169).
Die Schätzung obliegt grundsätzlich dem Steuerpflichtigen, der in der Regel über einen besseren Einblick als die Abgabenbehörde darüber verfügt, wie lange sich das von ihm angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgut nach seinen Verhältnissen nutzen lässt (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. Jänner 1994, 92/15/0127). Die Behörde darf davon abweichen, wenn sich die Schätzung als unzutreffend erweist. Eine Berichtigung ist vorzunehmen, wenn die Abweichung erheblich ist, d. h. die Schätzung der Nutzungsdauer durch den Steuerpflichtigen außerhalb jener Bandbreite liegt, die jeder Schätzung immanent ist (vgl. Doralt, EStG13, § 7 Tz. 49 und 54, sowie die dort angeführte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes).Die Schätzung obliegt grundsätzlich dem Steuerpflichtigen, der in der Regel über einen besseren Einblick als die Abgabenbehörde darüber verfügt, wie lange sich das von ihm angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgut nach seinen Verhältnissen nutzen lässt vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 27. Jänner 1994, 92/15/0127). Die Behörde darf davon abweichen, wenn sich die Schätzung als unzutreffend erweist. Eine Berichtigung ist vorzunehmen, wenn die Abweichung erheblich ist, d. h. die Schätzung der Nutzungsdauer durch den Steuerpflichtigen außerhalb jener Bandbreite liegt, die jeder Schätzung immanent ist vergleiche , Doralt, EStG13, Paragraph 7, Tz. 49 und 54, sowie die dort angeführte Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes).
Wurde die AfA in der Vergangenheit - wie im Beschwerdefall von der belangten Behörde festgestellt - zu hoch angesetzt, stellt sich die Frage, ob die AfA für die Restnutzungsdauer durch eine entsprechende Minderung auszugleichen bzw. solange auszusetzen ist, bis der richtige Wertansatz erreicht ist, oder ob eine Berichtigung der AfA zurückgehend bis zum Zeitpunkt der erstmaligen betrieblichen Verwendung oder Nutzung des Wirtschaftsgutes zu erfolgen hat.
Aus der Anordnung des § 4 Abs. 2 zweiter Satz EStG 1988, wonach Unrichtigkeiten in der Bilanz bis zur Wurzel zu berichtigen sind, und zwar auch dann, wenn die Berichtigung für die abgelaufenen Jahre etwa wegen der Rechtskraft der Veranlagungsbescheide oder wegen eingetretener Bemessungsverjährung keine Änderung der Abgabenvorschreibung zur Folge hat, und der von der Höhe des Jahreseinkommens abhängigen Progression des in § 33 Abs. 1 EStG 1988 festgelegten Tarifes ergibt sich, dass das Gesetz der Richtigkeit der Periodenbesteuerung den Vorrang gegenüber dem Grundsatz der "Gesamtgewinnbesteuerung" einräumt (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. November 1999, 99/15/0194 und Hofstätter/Reichel, EStG 1988, § 4 Abs. 2 Tz. 73ff).Aus der Anordnung des Paragraph 4, Absatz 2, zweiter Satz EStG 1988, wonach Unrichtigkeiten in der Bilanz bis zur Wurzel zu berichtigen sind, und zwar auch dann, wenn die Berichtigung für die abgelaufenen Jahre etwa wegen der Rechtskraft der Veranlagungsbescheide oder wegen eingetretener Bemessungsverjährung keine Änderung der Abgabenvorschreibung zur Folge hat, und der von der Höhe des Jahreseinkommens abhängigen Progression des in Paragraph 33, Absatz eins, EStG 1988 festgelegten Tarifes ergibt sich, dass das Gesetz der Richtigkeit der Periodenbesteuerung den Vorrang gegenüber dem Grundsatz der "Gesamtgewinnbesteuerung" einräumt vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 25. November 1999, 99/15/0194 und Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Paragraph 4, Absatz 2, Tz. 73ff).
Infolge der im Einkommensteuerrecht geltenden Periodenbesteuerung muss die AfA bei der Gewinnermittlung des Jahres geltend gemacht werden, in das sie wirtschaftlich gehört. Unterbliebene Absetzungen können nicht nachgeholt werden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 27. Mai 1987, 84/13/0270, VwSlg. Nr. 6.223 F) und wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 30. März 2011, 2008/13/0024, jüngst ausgesprochen hat, dürfen auch zu hohe Absetzungen nicht durch Minderung oder Aussetzung der Abschreibung in der Zukunft ausgeglichen werden. Der Verwaltungsgerichtshof hat damit seine in den Jahren 1959 und 1965 zu Vorgängerbestimmungen des EStG 1988 ergangene, im angefochtenen Bescheid wiedergegebene Rechtsprechung nicht aufrechterhalten (vgl. dazu auch Hofstätter/Reichel, EStG 1988, § 7 Tz. 9). Das Erkenntnis 2008/13/0024 ist zu Werbungskosten iSd § 16 Abs. 1 Z 8 EStG 1988 ergangen. Für den betrieblichen Bereich kommen die gleichen Grundsätze zur Anwendung.Infolge der im Einkommensteuerrecht geltenden Periodenbesteuerung muss die AfA bei der Gewinnermittlung des Jahres geltend gemacht werden, in das sie wirtschaftlich gehört. Unterbliebene Absetzungen können nicht nachgeholt werden vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 27. Mai 1987, 84/13/0270, VwSlg. Nr. 6.223 F) und wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 30. März 2011, 2008/13/0024, jüngst ausgesprochen hat, dürfen auch zu hohe Absetzungen nicht durch Minderung oder Aussetzung der Abschreibung in der Zukunft ausgeglichen werden. Der Verwaltungsgerichtshof hat damit seine in den Jahren 1959 und 1965 zu Vorgängerbestimmungen des EStG 1988 ergangene, im angefochtenen Bescheid wiedergegebene Rechtsprechung nicht aufrechterhalten vergleiche , dazu auch Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Paragraph 7, Tz. 9). Das Erkenntnis 2008/13/0024 ist zu Werbungskosten iSd Paragraph 16, Absatz eins, Ziffer 8, EStG 1988 ergangen. Für den betrieblichen Bereich kommen die gleichen Grundsätze zur Anwendung.
Eine in früheren Jahren rechtswidrig zu hoch geltend gemachte AfA führt vor dem Primat der periodengerechten Gewinnermittlung nicht zu einer Minderung der AfA-Beträge für die laufenden Jahre. Dasselbe gilt auch für eine zu Unrecht vorgenommene Sofortabschreibung. Insoweit hat die belangte Behörde die Rechtslage verkannt.
Der angefochtene Bescheid war daher aus dem unter Punkt 2 angeführten Grund wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG aufzuheben.Der angefochtene Bescheid war daher aus dem unter Punkt 2 angeführten Grund wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes gemäß Paragraph 42, Absatz 2, Ziffer eins, VwGG aufzuheben.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008. Das auf den zusätzlichen Ersatz von Umsatzsteuer gerichtete Mehrbegehren findet in diesen Vorschriften keine Deckung.Die Kostenentscheidung stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 455 aus 2008,. Das auf den zusätzlichen Ersatz von Umsatzsteuer gerichtete Mehrbegehren findet in diesen Vorschriften keine Deckung.
Wien, am 31. Mai 2011
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:2011:2007150015.X00Im RIS seit
30.06.2011Zuletzt aktualisiert am
23.05.2017
