Index
32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;Norm
BAO §308;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der F GmbH in W, vertreten durch die Arnold Rechtsanwälte GmbH in 1010 Wien, Wipplingerstraße 10, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 12. April 2012, Zl. RV/2471-W/10, miterledigt RV/2470-W/10, RV/2469-W/10, betreffend u.a. Körperschaftsteuer 2008, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin ist eine vor dem 1. Jänner 2001 in das Firmenbuch eingetragene GmbH. Im Jahr 1998 erwarb sie eine Beteiligung an einer französischen Gesellschaft, die sie mit 31. Dezember 2006 mit einem Veräußerungsgewinn verkaufte. Im Zusammenhang mit dieser, unstrittig eine internationale Schachtelbeteiligung iSd § 10 Abs. 2 KStG 1988 bildenden Beteiligung, wurden ab dem Jahr 2001 Teilwertabschreibungen gemäß § 12 Abs. 3 Z 2 KStG 1988 vorgenommen.Die Beschwerdeführerin ist eine vor dem 1. Jänner 2001 in das Firmenbuch eingetragene GmbH. Im Jahr 1998 erwarb sie eine Beteiligung an einer französischen Gesellschaft, die sie mit 31. Dezember 2006 mit einem Veräußerungsgewinn verkaufte. Im Zusammenhang mit dieser, unstrittig eine internationale Schachtelbeteiligung iSd Paragraph 10, Absatz 2, KStG 1988 bildenden Beteiligung, wurden ab dem Jahr 2001 Teilwertabschreibungen gemäß Paragraph 12, Absatz 3, Ziffer 2, KStG 1988 vorgenommen.
Die Körperschaftsteuererklärung 2006 wurde per "Finanz-Online" am 17. Jänner 2008 elektronisch beim Finanzamt eingebracht. Dabei wurde das Feld "Option zugunsten der Steuerwirksamkeit wird für internationale Schachtelbeteiligungen (§ 10 Abs. 3) ausgeübt" nicht angekreuzt. Somit blieb auch eine elektronische Aufstellung "K 10" für die betreffende Schachtelbeteiligung unausgefüllt. Bei der mit dem Text "Siebentel gemäß § 12 Abs. 3 Z 2 ab dem zweiten Wirtschaftsjahr des Verteilungszeitraumes" erläuterten Kennzahl 9296 gab die Beschwerdeführerin den Wert - 320.227,73 EUR an.Die Körperschaftsteuererklärung 2006 wurde per "Finanz-Online" am 17. Jänner 2008 elektronisch beim Finanzamt eingebracht. Dabei wurde das Feld "Option zugunsten der Steuerwirksamkeit wird für internationale Schachtelbeteiligungen (Paragraph 10, Absatz 3,) ausgeübt" nicht angekreuzt. Somit blieb auch eine elektronische Aufstellung "K 10" für die betreffende Schachtelbeteiligung unausgefüllt. Bei der mit dem Text "Siebentel gemäß Paragraph 12, Absatz 3, Ziffer 2, ab dem zweiten Wirtschaftsjahr des Verteilungszeitraumes" erläuterten Kennzahl 9296 gab die Beschwerdeführerin den Wert - 320.227,73 EUR an.
Der Körperschaftsteuerbescheid 2006 erging zunächst - ebenso wie jene der Folgejahre 2007 und 2008 - erklärungsgemäß.
Im Rahmen einer Außenprüfung vertrat die Prüferin die Ansicht, dass eine Nachversteuerung der bisherigen Teilwertabschreibungen vorzunehmen sei, weil die Beschwerdeführerin keine rechtzeitige Option zur Steuerpflicht gemäß § 10 Abs. 3 KStG 1988 abgegeben habe. Am 23. Februar 2009 sei der Prüferin mitgeteilt worden, dass die Beschwerdeführerin die Veräußerung der strittigen Auslandsbeteiligung im Jahr 2006 steuerpflichtig behandelt habe. An Hand der bei Prüfungsbeginn am 31. März 2009 vorliegenden Unterlagen (Steuerakt und Bilanzen) sei dies nicht erkennbar gewesen. Die Beilage zur Körperschaftsteuererklärung 2006 mit der Aufgliederung des unter der KZ 9296 erfassten Betrages sei der Prüferin erst bei Prüfungsbeginn übergeben worden.Im Rahmen einer Außenprüfung vertrat die Prüferin die Ansicht, dass eine Nachversteuerung der bisherigen Teilwertabschreibungen vorzunehmen sei, weil die Beschwerdeführerin keine rechtzeitige Option zur Steuerpflicht gemäß Paragraph 10, Absatz 3, KStG 1988 abgegeben habe. Am 23. Februar 2009 sei der Prüferin mitgeteilt worden, dass die Beschwerdeführerin die Veräußerung der strittigen Auslandsbeteiligung im Jahr 2006 steuerpflichtig behandelt habe. An Hand der bei Prüfungsbeginn am 31. März 2009 vorliegenden Unterlagen (Steuerakt und Bilanzen) sei dies nicht erkennbar gewesen. Die Beilage zur Körperschaftsteuererklärung 2006 mit der Aufgliederung des unter der KZ 9296 erfassten Betrages sei der Prüferin erst bei Prüfungsbeginn übergeben worden.
Den Prüfungsfeststellungen folgend erließ das Finanzamt nach Wiederaufnahme der Verfahren neue Körperschaftsteuerbescheide für 2006 und 2007. Auch im Körperschaftsteuerbescheid 2008 vom 5. Mai 2010 wurde gemäß § 26a Abs. 16 Z 3 KStG 1988 eine Nachversteuerung der Teilwertabschreibungen der Vorjahre vorgenommen.Den Prüfungsfeststellungen folgend erließ das Finanzamt nach Wiederaufnahme der Verfahren neue Körperschaftsteuerbescheide für 2006 und 2007. Auch im Körperschaftsteuerbescheid 2008 vom 5. Mai 2010 wurde gemäß Paragraph 26 a, Absatz 16, Ziffer 3, KStG 1988 eine Nachversteuerung der Teilwertabschreibungen der Vorjahre vorgenommen.
Die Beschwerdeführerin brachte Berufung ein, in der sie zusammengefasst die Ansicht vertrat, aus den Gesamtumständen des Falles sei auf den Willen der Beschwerdeführerin zur Optionsausübung zu schließen. Im Hinblick auf die steuerlichen Nachteile einer Nichtoption wäre jede andere Entscheidung der Beschwerdeführerin widersinnig gewesen.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung hinsichtlich der Wiederaufnahme der Verfahren 2006 und 2007 aus Billigkeitsgründen in Ausübung des Ermessens statt. Die Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2008 wurde hingegen als unbegründet abgewiesen. Da die Beschwerdeführerin keine rechtzeitige Optionserklärung abgegeben habe, sei die ausländische Beteiligung als steuerneutral zu behandeln. Die bis 2005 vorgenommenen Teilwertabschreibungen seien gemäß § 26a Abs. 16 Z 3 KStG 1988 nachzuversteuern.Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung hinsichtlich der Wiederaufnahme der Verfahren 2006 und 2007 aus Billigkeitsgründen in Ausübung des Ermessens statt. Die Berufung gegen den Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2008 wurde hingegen als unbegründet abgewiesen. Da die Beschwerdeführerin keine rechtzeitige Optionserklärung abgegeben habe, sei die ausländische Beteiligung als steuerneutral zu behandeln. Die bis 2005 vorgenommenen Teilwertabschreibungen seien gemäß Paragraph 26 a, Absatz 16, Ziffer 3, KStG 1988 nachzuversteuern.
Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin zunächst Beschwerde an den Verfassungsgerichtshof, der die Behandlung der Beschwerde mit Beschluss vom 21. September 2012, B 655/12-3, abgelehnt hat.
Im Ablehnungsbeschluss führte der Verfassungsgerichtshof aus, wie sich aus den Materialien (ErlRV 59 BlgNR 22. GP, 274) ergebe, sollte - dem Verhaltenskodex zur Unternehmensbesteuerung in der EU und der Arbeit der OECD zur Bekämpfung des unfairen Steuerwettbewerbs entsprechend - mit § 10 Abs. 3 KStG 1988 idF BGBl. I Nr. 71/2003 die asymmetrische Behandlung von Gewinnen, Verlusten und Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen durch ein Konzept der vollständigen Steuerneutralität während des Bestandes der Beteiligung ersetzt werden. Dieses Konzept führe zur Steuerfreistellung von laufenden und Veräußerungsgewinnen, allerdings auch zur Steuerunwirksamkeit von Verlusten und Wertminderungen. Dieses Konzept werde dem Normalfall gerecht, sei doch nicht davon auszugehen, dass beim Beteiligungserwerb von vornherein mit Verlusten und Wertminderungen gerechnet werde. Wenn der Gesetzgeber bei dieser Situation - zusätzlich - eine "Option zugunsten der Steuerwirksamkeit" zulasse, erlaube er die Bedachtnahme auf Situationen bereits erkennbarer negativer wirtschaftlicher Entwicklungen. Er erweitere damit jedenfalls den Entscheidungsspielraum des Steuerpflichtigen im Zeitpunkt der Anschaffung der Beteiligung, selbst wenn im Einzelfall die Entscheidung wegen der Unsicherheit der künftigen Entwicklung nicht nach ausschließlich rationalen Gesichtspunkten getroffen werden könne. Im Hinblick darauf begegne die in Z 3 der zitierten Bestimmung normierte Unwiderruflichkeit der Option keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Vor dem Hintergrund des Beschwerdefalles seien beim Verfassungsgerichtshof auch keine Bedenken ob der Gesetzmäßigkeit der Finanz-Online-Verordnung und der Finanz-Online-Erklärungsverordnung entstanden.Im Ablehnungsbeschluss führte der Verfassungsgerichtshof aus, wie sich aus den Materialien (ErlRV 59 BlgNR 22. GP, 274) ergebe, sollte - dem Verhaltenskodex zur Unternehmensbesteuerung in der EU und der Arbeit der OECD zur Bekämpfung des unfairen Steuerwettbewerbs entsprechend - mit Paragraph 10, Absatz 3, KStG 1988 in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 71 aus 2003, die asymmetrische Behandlung von Gewinnen, Verlusten und Wertänderungen aus internationalen Schachtelbeteiligungen durch ein Konzept der vollständigen Steuerneutralität während des Bestandes der Beteiligung ersetzt werden. Dieses Konzept führe zur Steuerfreistellung von laufenden und Veräußerungsgewinnen, allerdings auch zur Steuerunwirksamkeit von Verlusten und Wertminderungen. Dieses Konzept werde dem Normalfall gerecht, sei doch nicht davon auszugehen, dass beim Beteiligungserwerb von vornherein mit Verlusten und Wertminderungen gerechnet werde. Wenn der Gesetzgeber bei dieser Situation - zusätzlich - eine "Option zugunsten der Steuerwirksamkeit" zulasse, erlaube er die Bedachtnahme auf Situationen bereits erkennbarer negativer wirtschaftlicher Entwicklungen. Er erweitere damit jedenfalls den Entscheidungsspielraum des Steuerpflichtigen im Zeitpunkt der Anschaffung der Beteiligung, selbst wenn im Einzelfall die Entscheidung wegen der Unsicherheit der künftigen Entwicklung nicht nach ausschließlich rationalen Gesichtspunkten getroffen werden könne. Im Hinblick darauf begegne die in Ziffer 3, der zitierten Bestimmung normierte Unwiderruflichkeit der Option keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Vor dem Hintergrund des Beschwerdefalles seien beim Verfassungsgerichtshof auch keine Bedenken ob der Gesetzmäßigkeit der Finanz-Online-Verordnung und der Finanz-Online-Erklärungsverordnung entstanden.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die ihm zur Entscheidung abgetretene Beschwerde erwogen:
Mit Erkenntnis vom 25. Juli 2013, 2012/15/0001, auf dessen Entscheidungsgründe gemäß § 43 Abs. 2 VwGG verwiesen wird, hat der Verwaltungsgerichtshof in einem gleichgelagerten Fall ausgesprochen, dass die Option zur Steuerpflicht gemäß § 26a Abs. 16 Z 2 lit. a KStG 1988 idF AbgÄG 2003, BGBl. I Nr. 124/2003, bis zur erstmaligen Einbringung der Körperschaftsteuererklärung 2006 auszuüben ist. Die Bezugnahme auf die Körperschaftsteuererklärung steckt den zeitlichen Rahmen für die Antragstellung ab. Für die Abgabe dieser Willenserklärung schreibt das Gesetz keine besondere Form vor. Es kommen daher alle Möglichkeiten der Einreichung, die das Gesetz für Anbringen zur Geltendmachung von Rechten iSd § 85 BAO vorsieht, in Betracht.Mit Erkenntnis vom 25. Juli 2013, 2012/15/0001, auf dessen Entscheidungsgründe gemäß Paragraph 43, Absatz 2, VwGG verwiesen wird, hat der Verwaltungsgerichtshof in einem gleichgelagerten Fall ausgesprochen, dass die Option zur Steuerpflicht gemäß Paragraph 26 a, Absatz 16, Ziffer 2, Litera a, KStG 1988 in der Fassung AbgÄG 2003, Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 124 aus 2003,, bis zur erstmaligen Einbringung der Körperschaftsteuererklärung 2006 auszuüben ist. Die Bezugnahme auf die Körperschaftsteuererklärung steckt den zeitlichen Rahmen für die Antragstellung ab. Für die Abgabe dieser Willenserklärung schreibt das Gesetz keine besondere Form vor. Es kommen daher alle Möglichkeiten der Einreichung, die das Gesetz für Anbringen zur Geltendmachung von Rechten iSd Paragraph 85, BAO vorsieht, in Betracht.
Dass die Beschwerdeführerin vor Abgabe der Körperschaftsteuererklärung 2006 zur Steuerpflicht der beschwerdegegenständlichen Beteiligung optiert hätte, wurde im Verwaltungsverfahren nicht behauptet. Den Angaben der Beschwerdeführerin in der elektronisch eingereichten Körperschaftsteuererklärung 2006 kann für sich allein auch bei verständiger Würdigung des Anbringens nicht die Bedeutung beigemessen werden, dass damit eine Willenserklärung auf Ausübung der Option nach § 26a Abs. 16 Z 2 lit. a KStG 1988 abgegeben werden sollte.Dass die Beschwerdeführerin vor Abgabe der Körperschaftsteuererklärung 2006 zur Steuerpflicht der beschwerdegegenständlichen Beteiligung optiert hätte, wurde im Verwaltungsverfahren nicht behauptet. Den Angaben der Beschwerdeführerin in der elektronisch eingereichten Körperschaftsteuererklärung 2006 kann für sich allein auch bei verständiger Würdigung des Anbringens nicht die Bedeutung beigemessen werden, dass damit eine Willenserklärung auf Ausübung der Option nach Paragraph 26 a, Absatz 16, Ziffer 2, Litera a, KStG 1988 abgegeben werden sollte.
Den im Mittelpunkt des Beschwerdevorbringens stehenden Erwägungen zur Zulässigkeit der Nachholung der Optionserklärung im Wege einer Wiedereinsetzung gemäß § 308 BAO hält die belangte Behörde in der Gegenschrift zu Recht entgegen, dass mit dem angefochtenen Bescheid nicht über einen diesbezüglichen Antrag der Beschwerdeführerin abgesprochen worden ist.Den im Mittelpunkt des Beschwerdevorbringens stehenden Erwägungen zur Zulässigkeit der Nachholung der Optionserklärung im Wege einer Wiedereinsetzung gemäß Paragraph 308, BAO hält die belangte Behörde in der Gegenschrift zu Recht entgegen, dass mit dem angefochtenen Bescheid nicht über einen diesbezüglichen Antrag der Beschwerdeführerin abgesprochen worden ist.
Nach § 10 Abs. 3 KStG 1988 bleiben Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus einer internationalen Schachtelbeteiligung iSd § 10 Abs. 2 leg. cit. - mit Ausnahme tatsächlicher und endgültiger Vermögensverluste - außer Ansatz, sofern keine Option zur Steuerpflicht der Beteiligung vorgenommen wurde. Die Rechtsfolge greift (bei der hier gegebenen Sachverhaltskonstellation) gemäß § 26a Abs. 16 Z 2 lit. a KStG 1988 für alle im Jahr 2006 bestehenden internationalen Schachtelbeteiligungen, somit entgegen dem Beschwerdevorbringen auch für die streitgegenständliche per 31. Dezember 2006 veräußerte Beteiligung.Nach Paragraph 10, Absatz 3, KStG 1988 bleiben Veräußerungsgewinne, Veräußerungsverluste und sonstige Wertänderungen aus einer internationalen Schachtelbeteiligung iSd Paragraph 10, Absatz 2, leg. cit. - mit Ausnahme tatsächlicher und endgültiger Vermögensverluste - außer Ansatz, sofern keine Option zur Steuerpflicht der Beteiligung vorgenommen wurde. Die Rechtsfolge greift (bei der hier gegebenen Sachverhaltskonstellation) gemäß Paragraph 26 a, Absatz 16, Ziffer 2, Litera a, KStG 1988 für alle im Jahr 2006 bestehenden internationalen Schachtelbeteiligungen, somit entgegen dem Beschwerdevorbringen auch für die streitgegenständliche per 31. Dezember 2006 veräußerte Beteiligung.
Soweit die Beschwerdeführerin ihre verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die in § 10 Abs. 3 Z 3 KStG 1988 idF BGBl. I Nr. 71/2003 normierte Unwiderruflichkeit der Option auch vor dem Verwaltungsgerichtshof wiederholt, ist sie zum einen auf den Ablehnungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 21. September 2012 und zum anderen auf ihr eigenes Vorbringen zu verweisen, wonach gerade im Beschwerdefall im Zeitpunkt der Erklärungsabgabe 2006 keine Unsicherheit der künftigen Entwicklung mehr vorlag.Soweit die Beschwerdeführerin ihre verfassungsrechtlichen Bedenken gegen die in Paragraph 10, Absatz 3, Ziffer 3, KStG 1988 in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 71 aus 2003, normierte Unwiderruflichkeit der Option auch vor dem Verwaltungsgerichtshof wiederholt, ist sie zum einen auf den Ablehnungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 21. September 2012 und zum anderen auf ihr eigenes Vorbringen zu verweisen, wonach gerade im Beschwerdefall im Zeitpunkt der Erklärungsabgabe 2006 keine Unsicherheit der künftigen Entwicklung mehr vorlag.
Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.Die Beschwerde war daher gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG als unbegründet abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.Die Kostenentscheidung stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 455 aus 2008,.
Wien, am 19. September 2013
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:2013:2012150217.X00Im RIS seit
21.10.2013Zuletzt aktualisiert am
05.10.2017
