TE Vfgh Erkenntnis 1986/12/10 G167/86, G173/86, G186/86, G229/86, G230/86, G231/86, G232/86, G233/86

Die Z1 des §1 Abs1 des Grunderwerbsteuergesetzes, BGBl. 140/1955 wird als verfassungswidrig aufgeboben.

Die Aufhebung tritt mit Ablauf des 30. November 1987 in Kraft.

Frühere gesetzliche Bestimmungen treten nicht wieder in Wirksamkeit.

Die aufgehobene Bestimmung ist auch in jenen Rechtssachen nicht mehr anzuwenden, in denen am 22. November 1986 ein Berufungsverfahren anhängig war oder vor dem 5. Dezember 1986, 10.30 Uhr Beschwerde beim VwGH eingebracht wurde.

Der Bundeskanzler ist zur unverzüglichen Kundmachung der Aufhebung im BGBl. verpflichtet.

Entscheidungsgründe:

I. 1. a) Beim VfGH ist zu B250/86 ein Verfahren gegen einen Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, NÖ und Bgld. vom 12. Feber 1986 anhängig, mit dem der bf. Caritas Socialis gemäß §1 Abs1 Z1 GrEStG Grunderwerbsteuer für einen Grundankauf zum Zweck der Erweiterung eines Altersheims vorgeschrieben und die beantragte Grunderwerbsteuerbefreiung gemäß §4 Abs1 Z7 lita GrEStG versagt wurde.

Aus Anlaß dieses Verfahrens hat der VfGH beschlossen, von Amts wegen die Verfassungsmäßigkeit der Z1 des §1 Abs1, in eventu: der Worte "beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft" in der Einleitung des §4 Abs1 Z7, in eventu: der Worte ", öffentlichen Altersheimen" in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG, BGBl. 140/1955 idF BGBl. 587/1982 zu prüfen.

b) Der VfGH hat in diesem, das Gesetzesprüfungsverfahren G167/86 einleitenden Beschluß vorläufig angenommen, daß das genannte Beschwerdeverfahren zulässig ist und daß die in Prüfung gezogenen Bestimmungen bei der verfassungsgerichtlichen Überprüfung des angefochtenen Bescheides anzuwenden sind. Seine Bedenken hat er folgendermaßen umschrieben:

"Im Verwaltungsverfahren und auch im Beschwerdeverfahren vor dem VfGH ist es unbestritten geblieben, daß der Grundstückserwerb durch die Bf. dieses Verfahrens auf einem Kaufvertrag iS des §1 Abs1 Z1 GrEStG beruht und zum Zweck der Errichtung bzw. Erweiterung eines öffentlichen Altersheimes durch die Bf. durchgeführt wurde. Insbesondere wurde auch nicht bestritten, daß das Altersheim der Bf. in dem Sinn öffentlich ist, daß in ihm alle aufnahmewilligen Personen, unabhängig von ihren Vermögensverhältnissen oder sonstigen Eigenschaften Aufnahme finden können (wobei für jene Aufnahmewilligen, die nicht in der Lage sind, das in Rechnung gestellte Entgelt zu bezahlen, dieses insoweit von der Gemeinde Wien im Rahmen der Sozialhilfe getragen wird).

Für Grundstücksankäufe der in Rede stehenden Art und Funktion scheint nach dem Grunderwerbsteuergesetz (u.zw. gemäß §1 Abs1 Z1 leg. cit.) Grunderwerbsteuerpflicht zu bestehen, da §4 Abs1 Z7 lita GrEStG nur den Grundstückserwerb zum Zweck der Errichtung oder Erweiterung von öffentlichen Altersheimen von Gebietskörperschaften, nicht aber von gemeinnützigen Institutionen von der Grunderwerbsteuerpflicht zu befreien scheint.

Für eine derartige differenzierende Behandlung von öffentlichen Altersheimen von Gebietskörperschaften gegenüber öffentlichen Altersheimen von gemeinnützigen Rechtsträgern findet der VfGH vorerst keine sachliche Rechtfertigung. Es scheint nämlich, daß die Funktionen beider Gruppen von öffentlichen Altersheimen einander weitgehend entsprechen und daß die öffentlichen Altersheime gemeinnütziger Einrichtungen wie der beschwerdeführenden den Bedarf nach Unterbringung und Betreuung von älteren Personen in weiten Teilen Österreichs in hohem Maße decken.

Der VfGH ist der Auffassung, daß die tatsächliche und rechtliche Situation der Errichtung öffentlicher Altersheime durch Gebietskörperschaften und gemeinnützige Einrichtungen und der grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung des Grundankaufes für diese Zwecke ähnlich jener ist, wie sie hinsichtlich der grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung des Grunderwerbs für Friedhöfe vor seiner Entscheidung im Verfahren VfSlg. 9544/1982 bestanden hat. Er hat daher auch im vorliegenden Fall Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit der sich aus der zitierten Befreiungsbestimmung ergebenden Differenzierung.

Die verfassungsrechtlichen Bedenken bestehen somit zunächst gegen die für den Zweck der Errichtung und Erweiterung öffentlicher Altersheime bestehende Ausnahme für Grundstückserwerbe (nur) durch Gebietskörperschaften. In seinem oben zitierten, die grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung des Grunderwerbs für Friedhöfe betreffenden Erkenntnis hatte der VfGH - angesichts seiner ständigen Rechtsprechung, wonach er es als seine Aufgabe ansieht, den Umfang einer allfälligen Gesetzesaufhebung derart abzugrenzen, daß einerseits nicht mehr aus dem Rechtsbestand ausgeschieden wird, als Voraussetzung für den Anlaßfall ist, andererseits aber der verbleibende Text eine möglichst geringe Veränderung seines Inhalts erfährt - nur jene Worte aufgehoben, die die Ausnahme von der Grunderwerbsteuerpflicht für den Grunderwerb für die Errichtung bzw. Erweiterung von Friedhöfen bewirken, nicht aber jene Bestimmungen, deren Inhalt die Steuerpflicht selbst oder die Beschränkung der Steuerbefreiung aufgrunderwerbe durch Gebietskörperschaften ist.

Die Parallelität der Fälle spricht somit zunächst dafür, daß die angenommene Verfassungswidrigkeit (vgl. Punkt III/3/b) ihren Sitz in der Wortfolge 'öffentlichen Altersheimen' in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG hat. Daher hat der VfGH diese Bestimmung - wie sich aus den folgenden Erwägungen ergibt allerdings nur eventualiter - in Prüfung gezogen.

Es scheint dem VfGH aber, daß mit einer diese Worte allein betreffenden Aufhebung die Verfassungswidrigkeit nicht beseitigt, sondern geradezu verstärkt würde. Die Aufhebung dieser Worte würde nämlich dazu führen, daß der Grunderwerb von Gebietskörperschaften für öffentliche Kindergärten und öffentliche Heil- und Pflegeanstalten grunderwerbsteuerrechtlich begünstigt wäre, nicht aber der für öffentliche Altersheime, wofür sich zumindest vorerst ebenfalls keine einleuchtende Begründung finden läßt.

Schon durch die Aufhebung der Worte 'Friedhöfen und' in Z7 des §4 Abs1 leg. cit. durch das Erkenntnis VfSlg. 9544/1982 konnte - präjudizialitätsbedingt - das Entstehen einer weiteren Verfassungswidrigkeit nicht verhindert werden, da nach der durch dieses Erkenntnis geschaffenen Rechtslage der Grunderwerb für Friedhöfe nicht, für Krematorien hingegen schon grunderwerbsteuerbegünstigt ist. Der Gesetzgeber hat auf diese Situation - trotz einer vom Gerichtshof gewährten Frist für das Außerkrafttreten - nicht reagiert, obwohl die Bundesregierung im damaligen verfassungsgerichtlichen Verfahren für den Aufhebungsfall eine Neuregelung für erforderlich gehalten hatte (und mit Berufung darauf eine Frist für das Außerkrafttreten der damals geprüften Worte beantragt hatte). Würde nun auch noch die Wortfolge 'öffentlichen Altersheimen' aufgehoben, so würde - wie der VfGH vorerst meint - die Verfassungswidrigkeit des bestehenbleibenden Ausnahmetatbestandes noch wesentlich ausgeweitet werden. Es scheint dem VfGH daher - anders als im Verfahren VfSlg. 9544/1982 - nunmehr nicht mehr ausreichend, allein die Wortfolge 'öffentlichen Altersheimen' aufzuheben.

Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof erwogen, die die Z7 des §4 Abs1 GrEStG einleitenden Worte 'beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft' in Prüfung zu ziehen. Es scheint, daß durch eine Aufhebung dieser Worte die in Punkt III/3/b geschilderte Verfassungswidrigkeit ebenfalls beseitigt werden könnte, ohne daß die Ausnahmebestimmung der lita der Z7 des §4 Abs1 GrEStG - betrachtet man sie nur für sich - mit zusätzlichen Verfassungswidrigkeiten belastet würde. Der Gerichtshof hat daher - in eventu - die Prüfung des Einleitungssatzes der Z7 des §4 Abs1 GrEStG beschlossen.

Es scheint dem Gerichtshof allerdings, daß bei einer Gesamtbetrachtung der Ausnahmetatbestände des §4 GrEStG auch durch eine solche Bereinigung die Verfassungswidrigkeit nicht zu beseitigen wäre. Denn es wäre dann zwar der Grunderwerb für öffentliche Altersheime schlechthin grunderwerbsteuerbefreit, der Grunderwerb für andere vom Gesetzgeber begünstigte Zwecke, etwa im Kleinwohnungsbau, beim Bau von Arbeiterwohnungen oder beim Erwerb von Wohnungseigentum aber nur unter bestimmten, in den Z1 bis 3 des §4 Abs1 leg. cit. näher dargelegten Umständen. Es scheint also, daß die ins Auge gefaßte Aufhebung des Einleitungssatzes in Z7 des §4 Abs1 GrEStG die Verfassungswidrigkeit der grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung des Grunderwerbs zum Zweck der Errichtung von öffentlichen Altersheimen auch nicht vollständig beseitigen würde, sondern zu einer Begünstigung einer derartigen Bautätigkeit gegenüber anderen Bautätigkeiten führen würde, deren sachliche Rechtfertigung der Gerichtshof vorerst nicht einzusehen vermag. Denn wieso etwa der Grunderwerb zur Schaffung von Kleinwohnungen (iS des §4 Abs1 Z1 GrEStG) in Miet- oder Genossenschaftshäusern oder in Lehrlings- oder Jugendheimen nur unter bestimmten eingeschränkten Voraussetzungen grunderwerbsteuerrechtlich begünstigt sein soll, für öffentliche Altersheime aber unabhängig von derartigen Voraussetzungen, vermag der Gerichtshof zumindest vorerst nicht einzusehen.

Es scheint, daß durch die Aufhebung der die Z7 einleitenden Formulierung überdies auch weitere Gleichheitswidrigkeiten geschaffen würden: Denn in einem solchen Fall würde etwa der Grunderwerb für öffentliche Erholungs-, Wald- und sonstige Grünanlagen, gleichgültig durch wen er erfolgt, gänzlich grunderwerbsteuerbefreit sein, während der Grunderwerb für Wohnungszwecke nur unter bestimmten Voraussetzungen (für die Errichtung von Kleinwohnungen gemäß §4 Abs1 Z1 etwa nur dann, wenn er durch gemeinnützige Bauvereinigungen erfolgt) befreit wäre. Auch für eine solche unterschiedliche Behandlung, die sich erst aus der ins Auge gefaßten Bereinigung der für verfassungswidrig erachteten Rechtslage ergäbe und die dementsprechend vom Gesetzgeber auch nicht - etwa mit dem Ziel einer bestimmten wirtschaftspolitischen Gestaltung - beabsichtigt sein konnte, läßt sich eine sachliche Rechtfertigung vorerst nicht finden.

Aus all diesen Erwägungen ist der VfGH der Auffassung, daß der Ausnahmekatalog des §4 GrEStG durch die in eventu ins Auge gefaßten Aufhebungen gleichheitswidrig würde. Es scheint, daß sich in einem solchen Fall die Gleichheitswidrigkeit des Ausnahmekatalogs auf die Verfassungsmäßigkeit des Grundtatbestands selbst auswirkt und dessen Gleichheitswidrigkeit bewirkt. Der VfGH verweist diesbezüglich auf seine Entscheidungen VfSlg. 8533/1979 und 8806/1980.

Der Gerichtshof hat daher das Bedenken, daß der die Grunderwerbsteuerpflicht regelnde Grundtatbestand selbst dem dem Gleichheitsgebot innewohnenden Sachlichkeitsgebot, an das auch der Gesetzgeber gebunden ist, widerspricht, weshalb der Grundtatbestand, soweit er im vorliegenden Verfahren präjudiziell ist, in Prüfung zu ziehen war.

Gegen die Verfassungsmäßigkeit des die Grunderwerbsteuerpflicht anordnenden Grundtatbestandes hat der VfGH aber unter dem Eindruck der jüngeren Diskussion noch ein weiteres Bedenken, das er in seiner bisherigen grunderwerbsteuerrechtlichen Judikatur nicht verfolgt hat:

Es scheint nämlich, daß der primär aus fiskalischen Motiven erklärbaren Grunderwerbsteuerpflicht eine Vielzahl von kasuistischen Ausnahmetatbeständen gegenübersteht, die - wie gerichtsbekannt ist - sowohl auf seiten der Steuerpflichtigen (insgesamt) wie auch auf seiten der öffentlichen Hand zu einem enormen Verwaltungsaufwand führen, der - setzt man ihn in Verhältnis zum Steuerertrag - unverhältnismäßig sein dürfte (vgl. zB Helige (Hg), Dokumentation zur Steuerreformkommission, 1980, 92 f.). Dies scheint dem aus dem Gleichheitsgebot erfließenden Sachlichkeitsgebot der Bundesverfassung insofern zu widersprechen, als damit eine effiziente, an den Kriterien der Sparsamkeit, Wirtschaftlichkeit und Zweckmäßigkeit (Art126b Abs5, 127 Abs1 und 127a Abs1 B-VG) orientierte Verwaltungstätigkeit (vgl. zu dem damit verankerten verfassungsrechtlichen Auftrag zur Optimierung der Effizienz insbesondere Adamovich-Funk, Allgemeines Verwaltungsrecht,

2. Auflage, 1984, 135 f.; zum Wirtschaftlichkeitsgebot als Rechtsgebot allgemein zB Wenger, Die öffentliche Unternehmung, 1969, 599 ff.) geradezu inhibiert erscheint."

2. a) Beim VfGH ist weiters - zu B343/86 - ein Verfahren zur Prüfung eines Bescheides der Finanzlandesdirektion für Stmk. vom 30. Jänner 1986 anhängig, dem folgender Sachverhalt zugrundeliegt:

Mit Kaufvertrag vom 21. Jänner 1974 verkaufte die Verlassenschaft nach Dipl.-Ing. W A die Liegenschaft EZ ... KG St. Peter an die M & S Ges.m.b.H., die Grunderwerbsteuerbefreiung gemäß §4 Abs1 Z2 lita GrEStG geltend machte. Dieser Vertrag wurde für die Verlassenschaft von der Bf., der erblasserischen Witwe und Testamentsalleinerbin, der der Nachlaß später eingeantwortet wurde, als erbserklärte Verlassenschaftsverwalterin abgeschlossen.

Im Juni 1974 wurde die Liegenschaft an die R Ges.m.b.H. weiterveräußert, wofür ebenfalls Grunderwerbsteuerbefreiung nach der zitierten Bestimmung des Grunderwerbsteuergesetzes in Anspruch genommen wurde. In der Folge wurde die Liegenschaft an die A H Genossenschaft (AHG) in Graz verkauft, die als gemeinnütziger Bauträger die Befreiungsbestimmung des §4 Abs1 Z1 GrEStG in Anspruch nahm.

Die AHG errichtete auf dem gegenständlichen Grundstück Eigentumswohnungen, die am 3. Juni 1980 übergeben wurden; mit Bescheid vom 14. Mai 1981 wurde die baubehördliche Benützungsbewilligung erteilt. Der Wohnungseigentumsvertrag wurde am 4. Mai 1983 abgeschlossen.

Mit dem bekämpften Bescheid wurde der Bf. - ausgehend von der Rechtsauffassung, daß durch den Abschluß des Wohnungseigentumsvertrags nach Ablauf von 8 Jahren nach dem begünstigten Rechtsgeschäft der seinerzeitige (erste) Erwerbsvorgang nunmehr der Grunderwerbsteuerpflicht unterliege - als Gesamtschuldner gemäß §17 GrEStG Grunderwerbsteuer vorgeschrieben.

b) Aus Anlaß dieses Beschwerdeverfahrens hat der VfGH aus denselben Gründen, die ihn zur Einleitung des Verfahrens G167/86 bewogen haben, beschlossen, von Amts wegen ein Verfahren zur Prüfung der Verfassungsmäßigkeit der Z1 des §1 Abs1 GrEStG einzuleiten. Er hat angenommen, daß die Beschwerde zulässig ist und er bei ihrer Beurteilung diese Bestimmung anzuwenden hat. Dieses Gesetzesprüfungsverfahren ist zu G173/86 protokolliert.

3. a) Beim VwGH sind mehrere Verfahren anhängig, in denen der VwGH die Gesetzmäßigkeit von Bescheiden verschiedener Finanzlandesdirektionen zu prüfen hat. Mit diesen Bescheiden wurde den jeweils bf. Parteien Grunderwerbsteuer aufgrund von Erwerbsvorgängen gemäß §1 Abs1 Z1 GrEStG vorgeschrieben. Rechtstitel für den Grunderwerb ist dabei nach den Vorbringen des VwGH in der Regel ein Kaufvertrag, im Verfahren, das zum Gesetzesprüfungsverfahren G201/86 geführt hat, ein Vergleich vor Ehescheidung nach §55a EheG, im Verfahren, das zum Gesetzesprüfungsverfahren G223/86 geführt hat, ein land- und forstwirtschaftlicher Übergabsvertrag gemäß §10 Abs2 Z2 GrEStG und im Verfahren, das zum Gesetzesprüfungsverfahren G237/86 geführt hat, ein Tauschvertrag gemäß §4 Abs1 Z6 GrEStG.

b) In zwei weiteren Verfahren (G 232 und 233/86) hat der VwGH über die Rechtmäßigkeit von Aussetzungsbescheiden gemäß §281 BAO zu entscheiden, mit denen Berufungsverfahren gegen Grunderwerbsteuer vorschreibende Bescheide ausgesetzt wurden.

c) Aus Anlaß aller dieser Verfahren hat der VwGH unter Hinweis auf die das Verfahren G167/86 bestimmenden Bedenken des VfGH, denen sich der VwGH jeweils anschloß, zu G186 - 229/86 und G231 - 237/86 Anträge an den VfGH gerichtet, die Z1 des §1 Abs1 GrEStG als verfassungswidrig aufzuheben.

4. Beim VwGH ist weiters ein Verfahren zur Prüfung eines Bescheides der Finanzlandesdirektion von Tir. anhängig, mit dem dem Bund Grunderwerbsteuer aufgrund eines Erwerbsvorgangs gemäß §1 Abs1 Z1 GrEStG vorgeschrieben wurde, da der begünstigte Zweck des §4 Abs1 Z7 lita (Errichtung oder Erweiterung von öffentlichen Schulen) innerhalb der Frist des §4 Abs2 leg. cit. nicht erfüllt worden sei. Aus Anlaß dieses Verfahrens hat der VwGH - unter Übernahme der das verfassungsgerichtliche Verfahren G167/86 bestimmenden Bedenken des VfGH sowie mit dem Argument, daß diese Bedenken "gleichermaßen auch für die Worte 'öffentlichen Schulen' in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG gelten" - beim VfGH zu G230/86 den Antrag gestellt, die Z1 des §1 Abs1, in eventu: die Worte "beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft" in der Einleitung des §4 Abs1 Z7, in eventu: die Worte ", öffentlichen Schulen" in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG als verfassungswidrig aufzuheben.

5. a) Die Bundesregierung hat im führenden Verfahren G167/86 eine Äußerung erstattet (die sie auch auf das Verfahren G173/86 erstreckt hat), in der sie die Präjudizialität der Worte "ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet," in Z1 des §1 Abs1 GrEStG bestreitet und diesbezüglich die Einstellung des Verfahrens beantragt, im übrigen die Verfassungsmäßigkeit der in Prüfung stehenden Vorschriften verteidigt und beantragt, diese nicht als verfassungswidrig aufzuheben. Für den Fall der Aufhebung beantragt die Bundesregierung, der VfGH wolle für das Außerkrafttreten eine Frist von einem Jahr bestimmen.

b) Zu den zu G186 - 229/86 und G231 - 237/86 protokollierten Anträgen des VwGH hat die Bundesregierung auf die zu G167/86 erstattete Äußerung verwiesen. In der verweisenden Äußerung bezweifelt sie überdies die Präjudizialität der Worte "Ein Kaufvertrag oder" für jene Verfahren (G201/86, G223/86), denen kein Erwerbsvorgang aufgrund eines Kaufvertrags zugrundeliegt. Sie beantragt die Zurückweisung der Anträge des VwGH mangels Präjudizialität, soweit sie sich auf die Worte "ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet," in §1 Abs1 Z1 GrEStG beziehen, sowie für jene Anträge, deren Anlaßfall ein Grunderwerb war, dem kein Kaufvertrag zugrundelag (G201/86, G223/86), auch hinsichtlich der Worte "Ein Kaufvertrag oder".

Weiters beantragt die Bundesregierung, der VfGH wolle aussprechen, daß die Worte "Ein Kaufvertrag oder" in §1 Abs1 Z1 GrEStG, in eventu, daß §1 Abs1 Z1 GrEStG nicht als verfassungswidrig aufzuheben sind.

c) In ihrer Äußerung im Verfahren G230/86 bezweifelt die Bundesregierung unter Hinweis auf §62 VerfGG die Zulässigkeit des Antrags des VwGH, da im Antrag die Bedenken nicht im einzelnen dargelegt seien: Im Anlaßfall gehe es um eine Grunderwerbsteuerbefreiung für öffentliche Schulen gemäß §4 Abs1 Z7 lita GrEStG und nicht um eine Ausnahme betreffend öffentliche Altersheime. Die Bedenken, von denen der VfGH im führenden Verfahren ausgehe, richteten sich gegen die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung von Altersheimen von Gebietskörperschaften und Altersheimen gemeinnütziger Einrichtungen. Diese Bedenken seien auf die Ausnahme für öffentliche Schulen nicht ohne weiteres übertragbar. Der VwGH habe es unterlassen, seine Bedenken gegen die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung öffentlicher Schulen im einzelnen darzulegen. Dies wirke sich nach Ansicht der Bundesregierung nicht nur auf den Eventualantrag betreffend die Worte "öffentlichen Schulen", sondern auf den Antrag als Ganzes aus, "da die Überlegungen über einen größeren Prüfungsumfang nur dann herangezogen werden könnten, wenn zunächst verfassungsrechtliche Bedenken gegen die Ausnahme für öffentliche Schulen vorgetragen worden sind."

Die Bundesregierung führt sodann aus, daß die Sonderbehandlung der Gebietskörperschaften beim Grunderwerb für öffentliche Schulen ihrer Ansicht nach gerechtfertigt sei, und beantragt die Zurückweisung des Antrags des VwGH mangels Darlegung der Bedenken im einzelnen, in eventu im Hinblick auf die Worte "ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet," in §1 Abs1 Z1 GrEStG mangels Präjudizialität. Weiters beantragt die Bundesregierung, der VfGH wolle aussprechen, daß die Worte "Ein Kaufvertrag oder" in §1 Abs1 Z1 GrEStG, in eventu, daß §1 Abs1 Z1 GrEStG, in eventu, daß die Worte "beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft" in der Einleitung des §4 Abs1 Z7 GrEStG und in eventu, daß die Worte "öffentlichen Schulen" in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG nicht als verfassungswidrig aufzuheben sind. Für den Fall der Aufhebung - in welchem Umfang auch immer - beantragt die Bundesregierung, der VfGH wolle für das Außerkrafttreten eine Frist von einem Jahr bestimmen.

6. Die an den verfassungsgerichtlichen Verfahren G173/86 und G198/86 beteiligten Bf. des jeweiligen Anlaßverfahrens haben Äußerungen abgegeben, in denen sie den Äußerungen der Bundesregierung entgegengetreten sind. Die Finanzlandesdirektion für Wien, NÖ und Bgld. hat in den Verfahren G232/86 und G233/86 die Präjudizialität der vom VwGH angefochtenen Bestimmung des §1 Abs1 Z1 GrEStG im Hinblick darauf bestritten, daß verfahrensgegenständlich ein Aussetzungsbescheid nach §281 BAO sei.

7. Der VfGH hat die genannten Verfahren zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbunden.

II. Der VfGH hat zur Zulässigkeit der Gesetzesprüfungsverfahren erwogen:

1. a) Der VfGH hat in den die amtswegigen Prüfungsverfahren einleitenden Beschlüssen angenommen, daß die Beschwerden, aus Anlaß deren Prüfung er die Gesetzesprüfungsverfahren einleitete, zulässig sind. Dieser Annahme ist im Gesetzesprüfungsverfahren nicht widersprochen worden.

Der Bf. zu B250/86 kommt als einer Einrichtung der römisch-katholischen Kirche mit Rechtspersönlichkeit nach kanonischem Recht gemäß ArtII des Konkordats zwischen dem Heiligen Stuhl und der Republik Österreich, BGBl. II Nr. 2/1934, Rechtspersönlichkeit auch für den staatlichen Bereich zu. Auf sie bezieht sich der angefochtene Bescheid, mit dem ihr Grunderwerbsteuer vorgeschrieben wird und durch den sie in ihrem verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz sowie wegen Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes in ihren Rechten verletzt zu sein behauptet. Die Bf. ist daher zur Beschwerde legitimiert. Da auch die übrigen Prozeßvoraussetzungen vorliegen, ist ihre Beschwerde zulässig.

Auch das zu B343/86 geführte Verfahren ist, da ebenfalls alle Prozeßvoraussetzungen vorliegen, zulässig.

b) Der VfGH ist in den Einleitungsbeschlüssen davon ausgegangen, daß er die in Prüfung gezogenen Bestimmungen des GrEStG bei der verfassungsgerichtlichen Beurteilung der Bescheide anzuwenden hat. Auch dieser Auffassung ist im Gesetzesprüfungsverfahren grundsätzlich nichts entgegengehalten worden. Die Bundesregierung hat jedoch die Ansicht vertreten, daß in den Verfahren, in denen Anlaß zur Vorschreibung von Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag ist, in §1 Abs1 Z1 GrEStG nur die Worte "Ein Kaufvertrag oder" präjudiziell seien. Ein untrennbarer Zusammenhang mit den übrigen Worten der Z1 sei nicht gegeben.

Die in Prüfung gezogene Bestimmung lautet im Zusammenhang:

"§1 (1) Der Grunderwerbsteuer unterliegen die folgenden

Rechtsvorgänge, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehen:

1. Ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet,

2. ..."

Der VfGH ist entgegen der Ansicht der Bundesregierung der Auffassung, daß die in Prüfung gezogene Wortfolge in einem untrennbaren Zusammenhang steht. Dies zeigt sich schon darin, daß - würde man dem Gedanken der Bundesregierung folgen und nur die Worte "Ein Kaufvertrag oder" auf ihre Verfassungsmäßigkeit prüfen - im Fall der Aufhebung bloß dieser Worte ein unverständlicher Torso verbliebe. Denn eine Regelung betreffend "andere Rechtsgeschäfte" ergibt dann keinen Sinn, wenn ein Hauptwort, auf das sich das Wort "andere" beziehen kann, nicht vorhanden ist. Aber auch eine Einschränkung der Prüfung auf die Worte "Kaufvertrag oder ein anderes" verbietet sich, weil damit dem Begriff "Rechtsgeschäft" ein völlig veränderter Inhalt zukäme, der auch Kaufverträge umschlösse, wodurch im Ergebnis durch eine allfällige Aufhebung keinerlei Änderung der normativen Funktion dieser Bestimmung bewirkt und daher auch die Verfassungswidrigkeit nicht beseitigt werden könnte.

Der Einwand der Bundesregierung ist somit nicht berechtigt. Auch sonst ist im Gesetzesprüfungsverfahren nichts hervorgekommen, was an der Präjudizialität der vom VfGH in Prüfung gezogenen Teile des GrEStG zweifeln ließe.

c) Die zu G167/86 und G173/86 eingeleiteten Gesetzesprüfungsverfahren sind daher zulässig.

2. Auch die Anträge des VwGH sind zulässig.

a) Insbesondere findet der VfGH unter Zugrundelegung des von ihm zur Zulässigkeit von Gesetzesprüfungsanträgen von Gerichten anzuwendenden Prüfungsmaßstabes (vgl. zB VfSlg. 10296/1984) keinen Anlaß, an der Präjudizialität der Bestimmungen zu zweifeln, die aufzuheben der VwGH beantragt hat.

Den von der Bundesregierung vorgebrachten Überlegungen, §1 Abs1 Z1 GrEStG sei nur zT präjudiziell (vgl. Punkt I.5.), ist nicht näherzutreten, da diese Überlegungen von der Prämisse der Teilbarkeit der in Prüfung stehenden Bestimmung ausgehen, sich diese Prämisse jedoch als unzutreffend erwiesen hat (Punkt II.1.b).

Auch die Bedenken gegen die Präjudizialität dieser Bestimmung in den zu G201/86, G223/86 und G237/86 protokollierten Verfahren sind nicht gerechtfertigt. Denn es ist keineswegs denkunmöglich anzunehmen, daß der VwGH bei der Überprüfung eines eine Grunderwerbsteuer vorschreibenden Bescheides nach einem Vergleich vor Ehescheidung nach §55a EheG, nach einem land- und forstwirtschaftlichen Übergabsvertrag gemäß §10 Abs2 Z2 GrEStG und nach einem Tauschvertrag gemäß §4 Abs1 Z6 GrEStG die - untrennbare - Bestimmung des §1 Abs1 Z1 leg. cit. anzuwenden hat, indem er zu prüfen hat, ob es sich um ein Rechtsgeschäft handelt, das einen Anspruch auf Übereignung begründet.

Auch hält es der VfGH - im Hinblick auf die zu G 232 und 233/86 protokollierten Gesetzesprüfungsverfahren - nicht für denkunmöglich anzunehmen, daß der VwGH bei der Überprüfung von Bescheiden, mit denen Berufungsverfahren gegen auf §1 Abs1 Z1 GrEStG gestützte Bescheide gemäß §281 BAO ausgesetzt wurden, die in Prüfung stehende Bestimmung anzuwenden hat.

b) Nicht im Recht ist die Bundesregierung auch mit dem Vorwurf, der VwGH habe im Verfahren G230/86 seine Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit des §1 Abs1 Z1 GrEStG nicht ausreichend dargelegt (vgl. Punkt I.5.c). Der VwGH ist dem Erfordernis des §62 VerfGG jedenfalls dadurch nachgekommen, daß er sich den in den Einleitungsbeschlüssen des VfGH dargelegten Bedenken angeschlossen hat. Daß sich diese Bedenken gegen die die Steuerpflicht anordnende Regelung aus der Annahme der Unsachlichkeit der verschiedenen Ausnahmeregelungen ableiten und Ausgangspunkt dieser Überlegungen die vorläufig für gleichheitswidrig erachtete Differenzierung zwischen der Grunderwerbsteuerpflicht für Grunderwerbe zum Zweck der Errichtung von öffentlichen Altersheimen durch Gebietskörperschaften einerseits und durch gemeinnützige Einrichtungen andererseits ist, verschlägt nichts. Denn der VfGH vertritt in ständiger Rechtsprechung (vgl. zB VfSlg. 8806/1980, 9901/1983 ua.) die Auffassung, daß eine präjudizielle Bestimmung vom VfGH in jeder Hinsicht (losgelöst von Aspekten des Anlaßfalles) auf ihre Verfassungsmäßigkeit geprüft werden kann. Gleiches gilt auch für die Antragsbefugnis des VwGH: Die Umstände des Anlaßfalles mögen allenfalls faktisch Bedeutung für den Umstand haben, ob gegen eine Norm Bedenken entstehen. Sind aber - aus welchen Gründen immer - Bedenken entstanden, so löst allein die Anwendbarkeit der Norm die Pflicht des VwGH aus, einen Prüfungsantrag zu stellen (Art89 Abs2 iVm. Art135 Abs4 B-VG; vgl. dazu - im Hinblick auf die Einleitung amtswegiger Prüfungsverfahren - VfSlg. 9755/1983).

Ob die Bedenken des VwGH auch im Hinblick auf die Eventualanträge ausreichend dargelegt wurden, braucht im Hinblick darauf nicht untersucht zu werden, daß dem Primärantrag stattzugeben war.

III. In der Sache hat der VfGH erwogen:

1. a) Nach §1 GrEStG unterliegen verschiedene Rechtsvorgänge, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehen, einer "Grunderwerbsteuer", darunter gemäß Abs1 Z1 "Ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäft, das den Anspruch auf Übereignung begründet".

§3 leg. cit. enthält verschiedene allgemeine Ausnahmen von der Besteuerung. Gemäß §4 Abs1 GrEStG sind bestimmte, taxativ aufgezählte Erwerbsvorgänge von der Besteuerung nach diesem Gesetz ausgenommen, darunter:

"7. beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft

a) der Erwerb eines Grundstückes zur Errichtung oder Erweiterung von Amtsgebäuden, öffentlichen Zivilschutzräumen, Anlagen und Einrichtungen des Bundesheeres, soweit diese der Hoheitsverwaltung des Bundes dienen, öffentlichen Kindergärten, öffentlichen Schulen, öffentlichen Heil- und Pflegeanstalten, öffentlichen Altersheimen sowie von Krematorien,

b) der Erwerb eines Grundstückes zur Schaffung oder Erweiterung von öffentlichen Straßen, sonstigen öffentlichen Verkehrsanlagen, öffentlichen Plätzen und öffentlichen Erholungs-, Wald- und sonstigen Grünanlagen,

c) der Erwerb eines Grundstückes, das den in lita und litb bezeichneten Zwecken dient, wenn das Grundstück zu einem dieser Zwecke weiterverwendet wird,"

b) Der VfGH hat im Einleitungsbeschluß angenommen, daß die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung von Grundstückserwerben zum Zweck der Errichtung oder Erweiterung von öffentlichen Altersheimen durch Gebietskörperschaften einerseits und gemeinnützige Institutionen andererseits sachlich nicht zu rechtfertigen sei. Es schien ihm nämlich, daß die Funktionen beider Gruppen von öffentlichen Altersheimen einander weitgehend entsprechen und daß die öffentlichen Altersheime gemeinnütziger Einrichtungen den Bedarf nach Unterbringung und Betreuung alter Menschen in weiten Teilen Österreichs in hohem Maße decken (vgl. dazu die unter Punkt I.1.b) in ebenso wiedergegebene Begründung des Prüfungsbeschlusses).

c) aa) Die Bundesregierung ist der Ansicht, daß die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung der beiden Gruppen von Altersheimen sachlich gerechtfertigt ist, und zwar zunächst deshalb, weil nach mehreren Sozialhilfegesetzen der Länder die Gebietskörperschaften verpflichtet seien, für die Errichtung und den Betrieb von Wohnheimen für alte Menschen vorzusorgen. Sie verweist dazu auf §51 Abs3 Ktn. Sozialhilfegesetz, LGBl. 30/1981; §§33, 34 OÖ Sozialhilfegesetz, LGBl. 66/1973; §§45, 46 NÖ Sozialhilfegesetz, LGBl. 9200-5; §22 Abs1 und 2, §34 Abs2 und §36 Abs1 Wr. Sozialhilfegesetz, LGBl. 11/1973 idF zuletzt LGBl. 21/1980, und führt dazu aus:

"Diese sich aus sozialhilferechtlichen Regelungen ergebende Verpflichtung der Gemeinden und des Landes, für Altersheime vorzusorgen, ist aber ein Umstand, der die unterschiedliche Behandlung von Altersheimen von Gebietskörperschaften im Vergleich zu solchen von gemeinnützigen Institutionen rechtfertigen kann."

bb) Im übrigen ergebe sich aus einer Dokumentation der österreichischen Einrichtungen des Komitees für Sozialarbeit mit Stand vom 1. Jänner 1983, daß gemeinnützige Heime lediglich zirka 19% aller Heimplätze zur Verfügung stellen. Es gebe zum angegebenen Stichtag 330 von Gebietskörperschaften betriebene Altersheime, denen 118 von gemeinnützigen Rechtsträgern betriebene Altersheime gegenüberstünden. Aus dieser tatsächlichen Situation zieht die Bundesregierung folgende Schlußfolgerung:

"Die tatsächliche Situation der Errichtung öffentlicher Altersheime durch Gebietskörperschaften einerseits und von Altersheimen durch gemeinnützige Einrichtungen andererseits und der grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung des Grundankaufes für diese Zwecke unterscheidet sich somit aber auch deutlich von jener, die sich im Verfahren VfSlg. 9544/1982 für den VfGH hinsichtlich der grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung des Grunderwerbs für Friedhöfe ergeben hat. Immerhin konnte damals der VfGH davon ausgehen, daß es in Österreich insgesamt 1520 kommunale und 1809 konfessionelle Friedhöfe gegeben hat. Im vorliegenden Fall gibt es 330 Heime von Gebietskörperschaften gegenüber 118 gemeinnützigen Heimen, in denen sich 31170 Heimplätze in ersteren zu 8158 Heimplätzen in zweiteren gegenüberstehen."

Schließlich weist die Bundesregierung darauf hin, daß für Heime von Gebietskörperschaften in den Sozialhilfegesetzen von NÖ und Sbg. insoweit eine besondere rechtliche Regelung gegeben sei, als dort die Pflegegebühren von der Landesregierung mittels Verordnung festzulegen seien.

d) aa) Zum Vorbringen der Bundesregierung, es bestehe nach den Sozialhilfegesetzen mehrerer Länder eine Verpflichtung der öffentlichen Hand zur Vorsorge für die Errichtung und den Betrieb von Altersheimen, ist zunächst festzustellen, daß nach den meisten Landesrechtsordnungen eine solche Verpflichtung gar nicht besteht:

Die Sozialhilfegesetze von Tir. und Vbg. kennen überhaupt keine auf Altersheime bezogene gesetzliche Regelung. Mehrere Landesregelungen - und zwar die von OÖ, Stmk. und Wien - enthalten zwar eine Ermächtigung für die Gebietskörperschaften, Altersheime zu errichten, jedoch keine Verpflichtung dazu (vgl. insbesondere §21 Abs2 litg und §§34 - 38 OÖ Sozialhilfegesetz, LGBl. 66/1973 idF LGBl. 2/1984; §§31 und 32 Stmk. Sozialhilfegesetz, LGBl. 1/1977 und §§22, 23, 34, 35 Wr. Sozialhilfegesetz, LGBl. 11/1973 idF zuletzt LGBl. 21/1980; der von der Bundesregierung angeführte §36 leg. cit. bezieht sich nicht auf Altersheime, sondern auf Pflegeheime). Die öffentliche Aufgabe der Unterbringung alter Menschen in Altersheimen wird nach den Rechtsordnungen dieser Bundesländer auch in Altersheimen gemeinnütziger Rechtsträger erfüllt; diesfalls unterliegt die Errichtung und der Betrieb in der Regel einer besonderen behördlichen Aufsicht.

Lediglich in vier Bundesländern besteht eine Verpflichtung der Gebietskörperschaften zur entsprechenden Vorsorge, freilich in unterschiedlicher Ausgestaltung: Die Landessozialhilfegesetze für NÖ und Sbg. normieren zwar eine Verpflichtung zur Errichtung und zum Betrieb von Altersheimen, doch enthalten sie Subsidiaritätsklauseln, denenzufolge diese Verpflichtung nur insoweit besteht, als nicht durch andere Einrichtungen der Bedarf nach Versorgung der älteren Bevölkerung mit Altersheimplätzen erfüllt wird (vgl. §§2 Abs1 und 46 Abs1 und 2 des NÖ Sozialhilfegesetzes, LGBl. 9200-5; §§5 und 7 Sbg. Sozialhilfegesetz, LGBl. 19/1975 idF LGBl. 78/1983). Ähnlich ist die Situation nach dem Bgld. Sozialhilfegesetz, LGBl. 7/1975 (vgl. §§9, 24 Abs2 und 26 Abs1). Damit ist dieses die Altersheime betreffende Regelungssystem vergleichbar der rechtlichen Situation, wie sie nach den meisten Landesbestattungsgesetzen für das Verhältnis von kommunalen zu konfessionellen Friedhöfen besteht . Lediglich die Regelung des Ktn.

Sozialhilfegesetzes (LGBl. 30/1981) enthält eine Verpflichtung (für die Sozialhilfeverbände der Gemeinden und die Städte mit eigenem Statut) ohne Subsidiaritätsklausel, doch anerkennt auch diese Regelung, daß der in Rede stehende Bedarf auch durch Altersheime anderer Rechtsträger befriedigt werden kann (§51 Abs3 und 4 leg. cit.).

Bei dieser Situation ist es sachlich nicht zu rechtfertigen, wenn eine grunderwerbsteuerrechtliche Begünstigung (bloß) dann gewährt wird, wenn eine Gebietskörperschaft durch Grundstückserwerb zum Zweck der Errichtung oder Erweiterung eines Altersheims den nach diesem sozialen Dienst bestehenden Bedarf befriedigt (wozu sie in der Regel nicht oder nur subsidiär verpflichtet ist), nicht aber dann, wenn diese öffentlichen Aufgaben durch gemeinnützige Einrichtungen besorgt werden, obwohl von nahezu allen Landessozialhilfegesetzen die Erfüllung dieser öffentlichen Aufgabe als eine gesehen wird, deren Besorgung primär von gemeinnützigen Sozialhilfeverbänden erwartet wird.

bb) Die Bundesregierung hat weiters mit Hinweis auf das Ergebnis einer Dokumentation der österreichischen Einrichtungen des Komitees für Sozialarbeit argumentiert, daß die nicht von Gebietskörperschaften betriebenen Altersheime nur rund 20% der insgesamt bestehenden Altersheimplätze zur Verfügung stellen und gemeint, diese tatsächliche Situation (die sich von der tatsächlichen Situation, wie sie im Verfahren VfSlg. 9544/1982 vorlag, wesentlich unterscheide) rechtfertige die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung.

Die Bundesregierung hat nicht dargelegt, wie sie aufgrund dieser Dokumentation zu den vorgetragenen Ergebnissen gelangt, sodaß es dem VfGH nicht möglich ist, Berechnungsmethode und Zuordnungskriterien dieser Argumentation im Hinblick auf die im Grunderwerbsteuerrecht getroffene Unterscheidung zu überprüfen. Dies ist aber auch nicht erforderlich: denn selbst von der Ausgangsposition der Bundesregierung aus hält es der VfGH für sachlich nicht gerechtfertigt, den Grundstückserwerb zum Zweck der Errichtung und Erweiterung von Altersheimen für gemeinnützige Bauträger mit dem Argument zu diskriminieren, daß die nicht begünstigten Rechtsträger derzeit lediglich 20% der gesamten Altersheimplätze zur Verfügung stellen. Denn auch auf diese Weise leisten die gemeinnützigen Rechtsträger eine wichtige - und zudem (wie eben dargelegt wurde) von den Landessozialhilfegesetzen vorausgesetzte - Funktion bei der Befriedigung des öffentlichen Bedarfs nach ausreichender Versorgung mit Altersheimplätzen.

cc) Schließlich kann die Bundesregierung auch mit dem Hinweis, daß nach den Sozialhilfegesetzen zweier Bundesländer die Festlegung der Pflegegebühren in Altersheimen, die von Gebietskörperschaften betrieben werden, durch Verordnung der Landesregierung zu erfolgen hat, die Sachlichkeit der Regelung nicht nachweisen: Der VfGH vermag nicht zu erkennen, wieso die Rechtsform der Festlegung der Pflegegebühren eine unterschiedliche steuerrechtliche Behandlung von Grundankäufen zur Errichtung von Altersheimen zu rechtfertigen vermag.

e) Es hat sich somit die vorläufige Annahme des VfGH bestätigt, daß die unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung von Grundankäufen zur Errichtung und zum Betrieb von öffentlichen Altersheimen durch Gebietskörperschaften einerseits und durch gemeinnützige Rechtsträger andererseits sachlich nicht zu rechtfertigen ist und vor dem Gleichheitsgrundsatz keinen Bestand haben kann.

2. Auf Grund dessen hat der VfGH zu untersuchen, wo die festgestellte Verfassungswidrigkeit zu lokalisieren ist.

a) aa) In den diese Verfahren einleitenden Beschlüssen hat der VfGH angenommen, daß eine Aufhebung der - bloß eventualiter in Prüfung gezogenen - Worte "öffentlichen Altersheimen" in §4 Abs1 Z7 lita GrEStG die Verfassungswidrigkeit nicht beseitigen, sondern geradezu verstärken würde: Der Gerichtshof hat gemeint, daß durch die Aufhebung der Worte "Friedhöfen und" in derselben Bestimmung das Entstehen einer weiteren Verfassungswidrigkeit nicht vermieden werden konnte, da nach der durch dieses Erk. geschaffenen Rechtslage der Grunderwerb für Friedhöfe nicht, jener für Krematorien hingegen schon grunderwerbsteuerbefreit wurde. Der Gesetzgeber habe auf diese Situation nicht reagiert, weshalb diese (nach Ansicht des Gerichtshofs verfassungswidrige) Rechtslage bestehen geblieben sei. Würden nun auch noch die Worte "öffentlichen Altersheimen" aufgehoben werden, so führte dies dazu, daß der Grunderwerb von Gebietskörperschaften für öffentliche Kindergärten und öffentliche Heil- und Pflegeanstalten grunderwerbsteuerrechtlich begünstigt wäre, nicht aber der für öffentliche Altersheime, wofür sich zumindest vorerst keine einleuchtende Begründung finden lasse.

bb) Dem ist die Bundesregierung entgegengetreten. Sie teilt die Ausgangsposition des VfGH, wenn sie ausführt, daß es

"weitgehend in der rechtspolitischen Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers liegen muß, für welche Tatbestände in der Wirklichkeit Ausnahmen vorgesehen werden. Solche Ausnahmen oder Begünstigungen müssen freilich gegenüber den nicht begünstigten Fällen jedenfalls sachlich gerechtfertigt werden können. Es können aber auch wirtschaftspolitische und finanzpolitische Erwägungen eine Ausnahme oder eine begünstigende Regelung sachlich rechtfertigen (Slg. 8806/1980)".

In concreto meint die Bundesregierung, daß die vom VfGH angenommenen Widersprüche zum Gleichheitsgrundsatz nicht bestünden und führt dazu aus:

"Die vom VfGH vorläufig angenommene Gleichheitswidrigkeit des §4 Abs1 Z7 lita GrEStG im Hinblick auf Krematorien, die durch die Aufhebung eingetreten sein soll, ist aus folgenden Gründen nicht gegeben:

Der Gesetzgeber war offenbar der Auffassung, daß durch die Aufhebung der Worte 'Friedhöfen und' der verbleibende Ausnahmetatbestand nicht verfassungswidrig geworden sei, weil es sich bei Friedhöfen und Krematorien nicht um tatsächlich Gleiches handelt, sodaß der Gleichheitssatz keine Gleichbehandlung gebietet. Als Begründung für die Unterschiedlichkeit von Friedhöfen und Krematorien ist anzuführen, daß sie ganz offensichtlich unterschiedliche Funktionen erfüllen und daß es im Gegensatz zu den zirka 3300 konfessionellen und kommunalen Friedhöfen nur eine ganz kleine Anzahl, nämlich zehn, Krematorien in ganz Österreich gibt, die überdies ausschließlich durch Gebietskörperschaften errichtet worden sind und betrieben werden."

Auch müsse der These entgegengetreten werden, daß durch die Aufhebung der Worte "öffentlichen Altersheimen" die Verfassungswidrigkeit des verbleibenden Ausnahmetatbestandes erweitert würde:

"Denn auch im Hinblick auf die bestehenbleibenden Ausnahmen betreffend die öffentlichen Kindergärten und öffentlichen Heil- und Pflegeanstalten ist zu bestreiten, daß es sich dabei um tatsächlich Gleiches handelt.

Es ist zunächst festzuhalten, daß aus dem Umstand, daß verschiedene Einrichtungen in einer Ausnahme aufgezählt sind, nicht abzuleiten ist, daß es sich bei ihnen um tatsächlich Gleiches handelt. Wie bereits ausgeführt, ist eine Ausnahmeregelung dann verfassungskonform, wenn sie sich innerhalb des dem Gesetzgeber von der Verfassung eingeräumten rechtspolitischen Gestaltungsspielraumes hält. Die genannten Ausnahmen betreffend öffentliche Kindergärten, öffentliche Heil- und Pflegeanstalten und öffentliche Altersheime sind jedenfalls vom Tatsächlichen her unterschiedlich. Auch die hinter jeder Befreiung stehende rechtspolitische Absicht ist bei jeder dieser Ausnahmen eine andere. Bei Kindergärten ist es die Förderung der öffentlichen Aufgabe der Jugendfürsorge, bei Heil- und Pflegeanstalten die Förderung der öffentlichen Aufgabe der Krankenversorgung und bei den Altersheimen die Förderung der Vorsorge für alte Menschen. Jede dieser Ausnahmen hat einen völlig anderen Personenkreis im Auge. Somit ist aber auch der Gegenschluß nicht zulässig, daß es der Gleichheitssatz gebiete, zwangsläufig auch alle öffentlichen Altersheime zu befreien, wenn bestimmte soziale Einrichtungen wie öffentliche Kindergärten und Heil- und Pflegeanstalten befreit werden."

cc) Die Bundesregierung übersieht in ihrer Argumentation jedoch, daß nach der Rechtsprechung des VfGH nicht jeder Unterschied im Tatsächlichen jede rechtliche Differenzierung zu rechtfertigen vermag. Vielmehr muß die Ungleichheit eine in bezug auf die rechtliche Regelung wesentliche sein (vgl. VfSlg. 5397/1966). Es ist nicht zu bestreiten, daß in einer Regelung, die Friedhöfe und Krematorien betrifft, den beiden Begriffen ein unterschiedlicher Begriffsinhalt zukommt. Aber die Unterschiede zwischen Krematorien und Friedhöfen sind nicht derart, daß sie eine unterschiedliche steuerrechtliche Behandlung des Grunderwerbs für ihre Zwecke zu rechtfertigen vermögen.

Gleiches gilt auch für das Verhältnis der öffentlichen Altersheime zu den öffentlichen Pflegeheimen oder zu den öffentlichen Kindergärten. Der VfGH hat in seinem Einleitungsbeschluß nicht bezweifelt, daß Kindergärten, Altersheime und Pflegeheime jeweils unterschiedlichen Bevölkerungsgruppen dienen und auch nicht in Frage gestellt, daß dem Gesetzgeber ein rechtspolitischer Gestaltungsspielraum zukommt, aus bestimmten (etwa sozialpolitischen) Gründen soziale Einrichtungen auch steuerrechtlich unterschiedlich zu behandeln, wenn diese unterschiedliche Behandlung in einer sachlichen Relation zu den Unterschieden im Tatsachenbereich steht. Er hat aber die sachliche Rechtfertigung der konkreten unterschiedlichen grunderwerbsteuerrechtlichen Behandlung nicht erkennen können. Die Bundesregierung hat als einzigen Grund für die Differenzierung die Tatsache ins Treffen geführt, daß die verschiedenen sozialen Einrichtungen verschiedenen Personengruppen zugute kommen sollen. Das allein vermag aber eine unterschiedliche grunderwerbsteuerrechtliche Behandlung nicht zu rechtfertigen.

b) aa) Von der Annahme (die sich nunmehr als zutreffend erwiesen hat) ausgehend, daß eine Aufhebung der Worte "öffentlichen Altersheimen" die Verfassungswidrigkeit nicht beseitigen kann, hat der VfGH in den Prüfungsbeschlüssen erwogen, die die Z7 des §4 Abs1 GrEStG einleitenden Worte "beim Grundstückserwerb durch eine Gebietskörperschaft" in Prüfung zu ziehen. Er ging davon aus, daß durch eine Aufhebung dieser Worte die - nunmehr konstatierte - Verfassungswidrigkeit ebenfalls beseitigt werden könnte, ohne daß die Ausnahmebestimmungen der lita der Z7 des §4 Abs1 GrEStG mit zusätzlichen Verfassungswidrigkeiten belastet würden. Dementsprechend hat der Gerichtshof - ebenfalls eventualiter - die Prüfung des genannten Einleitungssatzes der Z7 des §4 Abs1 GrEStG beschlossen. Er hat aber gleichzeitig darauf hingewiesen, daß eine solche Aufhebung zu weiteren - im Einleitungsbeschluß näher geschilderten (vgl. oben Punkt I.1.b) - Gleichheitswidrigkeiten zu führen scheine. Aus der Erwägung, daß der Ausnahmekatalog des §4 GrEStG durch die in eventu ins Auge gefaßten Aufhebungen gleichheitswidrig würde, hat der Gerichtshof - unter Hinweis auf VfSlg. 8533/1979 und 8806/1980 - gefolgert, daß sich in einem solchen Fall die Gleichheitswidrigkeit des Ausnahmekatalogs auf die Verfassungsmäßigkeit des Grundtatbestandes selbst auszuwirken scheine.

bb) Hiezu meint die Bundesregierung, daß durch eine über die Aufhebung der Worte "öffentlichen Altersheimen" hinausgehende Aufhebung der Gehalt der verbleibenden gesetzlichen Regelung grundlegend geändert würde und führt dazu im einzelnen aus:

"Wie grundlegend die Änderung des bestehenden Normbestandes durch eine solche Aufhebung ist, zeigt der Unterbrechungsbeschluß selbst sehr deutlich: Danach hätte die Aufhebung in diesem Umfang die Wirkung, daß der ganze Ausnahmenkatalog des §4 verfassungswidrig wäre, weshalb es der VfGH sogar für erforderlich erachtet, den §1 Abs1 Z1 GrEStG in Prüfung zu ziehen. Vor die Wahl gestellt zwischen einer Aufhebung, die unter Umständen eine Verfassungswidrigkeit allein in der Z7 des §4 Abs1 GrEStG bewirkt und einer Aufhebung, die eine Ausdehnung des Prüfungsumfanges bis auf den Grundtatbestand provoziert, hätte sich der VfGH ausgehend von seinem Grundsatz, daß der verbleibende Text eine möglichst geringe Veränderung erfahren solle und daß nicht mehr ausgeschieden werden soll, als Voraussetzung für den Anlaßfall ist, für ersteres zu entscheiden. Auch der Umstand, daß in einem ähnlich gelagerten Fall der Gesetzgeber nicht tätig geworden ist, kann die Ausweitung des Prüfungsumfanges nicht rechtfertigen. Wenn für die Aufhebung des Grundtatbestandes ins Treffen geführt wird, daß damit jegliche Verfassungswidrigkeit beseitigt würde, so ist dem entgegenzuhalten, daß die Aufhebung der ganzen Z1 des §1 Abs1 GrEStG oder eines Teiles dieser ebenfalls eine Gleichheitswidrigkeit im §1 Abs1 GrEStG bewirken könnte, da es ua. nicht sachlich rechtfertigbar scheint, einen Eigentumserwerb nach vorangegangenem Rechtsgeschäft bzw. nach einem Kaufvertrag von der Grunderwerbsteuer auszuschließen, den selteneren Eigentumserwerb ohne vorangegangenes Rechtsgeschäft aber der Grunderwerbsteuer zu unterwerfen."

Zur Frage, ob die vom VfGH angenommene Verfassungswidrigkeit des Ausnahmetatbestandes wie in den Fällen VfSlg. 8533/1979 und 8806/1980 auf die Regelung der Steuerpflicht selbst durchschlage, führt die Bundesregierung aus:

"Ein wesentlicher Unterschied des anhängigen Gesetzesprüfungsverfahrens zu den genannten Vorerkenntnissen liegt aber darin, daß es sich in den Fällen der Vorerkenntnisse um Gleichheitswidrigkeiten der Ausnahmetatbestände