TE Vwgh Erkenntnis 1992/12/1 88/14/0115

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde des A in S, vertreten durch Dr. L, Rechtsanwalt in S, gegen den Bescheid der FLD Slbg vom 7. 4. 1988, Zl. 77-GA3-H/86, betreffend Nachforderung von Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen einschließlich Zuschläge zum Dienstgeberbeitrag sowie Säumniszuschläge für die Zeit vom 1. 1. 1978 bis zum 31. 12. 1984, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer ist Taxiunternehmer in S. Im Jahr 1977 wurde er bei einem Verkehrsunfall so schwer verletzt, daß er nicht mehr in der Lage war, so wie bis dahin selbst als Taxilenker tätig zu sein. Dies hatte zur Folge, daß der Beschwerdeführer ab 21. November 1977 Taxifahrer beschäftigte; ab 1. August 1978 war Josef P. für den Beschwerdeführer als Taxilenker tätig.

Im Zuge eines zivilgerichtlichen Verfahrens bezifferte der Beschwerdeführer seinen monatlichen Verdienstentgang durch die Beschäftigung des Josef P. für die Zeit vom 1. Juli 1980 bis 28. Februar 1982 mit durchschnittlich S 31.274,-- pro Monat. Das Gericht sprach ihm schließlich als Entschädigung einen Betrag von S 1,763.809,-- (einschließlich Zinsen) bis 31. März 1984 und eine monatliche Rente ab 1. April 1984 bis 31. Jänner 2000 in Höhe von S 23.628,-- zu.

Das Finanzamt erhielt Kenntnis von diesem Rechtsstreit und ermittelte im Zuge eines zum Teil wiederaufgenommenen Lohnsteuerprüfungsverfahrens Lohnsteuer, Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen sowie Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag auf der Grundlage eines durchschnittlichen monatlichen Nettobezuges des Josef P. von S 23.157,--. Demgegenüber hatte der Beschwerdeführer bisher den Arbeitslohn für Josef P. mit S 7.000,-- der Berechnung und Abfuhr der genannten Abgaben zugrunde gelegt. Den Durchschnittsbetrag von S 23.157,-- hatte der Beschwerdeführer im Zuge des Rechtsstreites vor Gericht selbst nachträglich errechnet. (Die Differenz auf den durchschnittlichen monatlichen Verdienstentgang ergab sich betragserhöhend aus der Notwendigkeit einer Vollkaskoversicherung sowie der Abfuhr von Sozialversicherungsbeiträgen und betragsmindernd aus dem Abzug einer Unfallrente.)

Mit zwei Haftungs- und Zahlungsbescheiden schrieb das Finanzamt für den Zeitraum 1. Jänner 1978 bis 31. Dezember 1984 insgesamt Lohnsteuer in Höhe von S 1,203.818,--, Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen in Höhe von S 148.667,--, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in Höhe von S 2.563,-- sowie Säumniszuschläge in Höhe von S 2.973,-- vor.

Der Beschwerdeführer erhob Berufungen. Im zivilgerichtlichen Verfahren sei nicht ermittelt worden, was Josef P. verdient habe, sondern was der Beschwerdeführer verdient hätte, wenn er selbst als Taxilenker tätig gewesen wäre. Josef P. sei nicht Arbeitnehmer des Beschwerdeführers gewesen. In ihrer Berufung gegen das Urteil des Landesgerichtes S hätten die Rechtsanwälte der gegnerischen Parteien vorgebracht, daß Josef P. das Taxi auf eigene Rechnung nach Art eines Pächters betrieben habe. Auch enthalte der Verdienstentgang bereits die anteilige Einkommensteuer, sodaß eine zusätzliche Belastung mit Lohnsteuer dazu führen würde, daß der zugesprochene Betrag "mehrmals der Einkommensteuer unterworfen" würde. Die tatsächliche Abfuhr von Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträgen sage noch nichts darüber aus, ob ein steuerlich anzuerkennendes Dienstverhältnis vorliege. So werde etwa durch eine zum Schein vorgenommene Anmeldung bei der Gebietskrankenkasse kein Dienstverhältnis begründet. Der Beschwerdeführer habe Josef P. sein Taxi zur Verfügung gestellt. Josef P. sei mit dem Taxi gefahren, wann und wohin er wollte. Die Abrechnung sei anhand der gefahrenen Kilometer vorgenommen worden. Josef P. habe zunächst pro Kilometer S 5,50 und ab 1983 S 6,50 an den Beschwerdeführer abliefern müssen. Wieviel Josef P. tatsächlich verdient habe, sei dem Beschwerdeführer nicht bekannt. Der den Anmeldungen zugrunde gelegte Betrag von S 7.000,-- sei nur eine "fiktive Ziffer" gewesen. Josef P. habe im zivilgerichtlichen Verfahren sein monatliches Bruttoeinkommen mit S 12.000,-- bis S 15.000,-- angegeben. Josef P. habe dem Beschwerdeführer seine Arbeitskraft nicht geschuldet. Er sei in der Betätigung seines geschäftlichen Willens nicht unter der Leitung des Beschwerdeführers gestanden, sei dem geschäftlichen Organismus des Beschwerdeführers nicht eingegliedert gewesen und habe auch keine Weisungen zu befolgen gehabt.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufungen ab.

Dagegen wendet sich die Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes sowie Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht werden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Der Beschwerdeführer rügt zunächst, daß die belangte Behörde Josef P. einvernommen habe, ohne dem Beschwerdeführer das Ergebnis dieser Beweisaufnahme zur Kenntnis zu bringen. Josef P. habe zu verstehen gegeben, daß zwischen ihm und dem Beschwerdeführer ein Dienstverhältnis bestanden habe. Das Fahrzeug sei regelmäßig nach Beendigung einer Schicht beim Beschwerdeführer abgestellt und dort gewartet und betankt worden. Hätte die belangte Behörde dem Beschwerdeführer zu dieser Aussage Parteiengehör gewährt, dann hätte der Beschwerdeführer die Möglichkeit gehabt, Beweise für seine gegenteiligen Behauptungen, wonach Josef P. das Fahrzeug bisweilen sogar über Wochen zur Verfügung gehabt und eine eigenständige Unternehmertätigkeit ausgeübt habe, beizubringen.

Dem Beschwerdeführer ist zuzubilligen, daß die belangte Behörde gegen § 183 Abs. 4 BAO verstoßen hat, indem sie dem Beschwerdeführer vor Erlassung des angefochtenen Bescheides keine Gelegenheit gegeben hat, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahme Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern. Der Beschwerdeführer zeigt aber nicht auf, inwieweit die belangte Behörde bei Vermeidung dieses Verfahrensmangels zu einem anderen Bescheid hätte kommen können. Das Vorbringen allein, der Beschwerdeführer hätte Beweise für die Unrichtigkeit der Angaben des Josef P. beibringen können, ohne daß aber diese Beweismittel näher bezeichnet und ihrem Inhalt nach konkretisiert werden, ist nicht geeignet, die Relevanz des Verfahrensmangels darzutun. Die Beschwerde läßt nicht erkennen, an welchem konkreten, für den Rechtsstreit bedeutsamen Vorbringen der Beschwerdeführer durch die Verletzung des Parteiengehörs gehindert war.

Der Beschwerdeführer bringt weiters vor, die Schätzung der belangten Behörde sei auch deswegen mangelhaft, weil sie auf Überstunden des Josef P. nicht Bedacht genommen habe. Dazu genügt ein Hinweis auf die Bestimmung des § 68 Abs. 1 EStG 1972, wonach die steuerliche Begünstigung von Überstundenentlohnungen voraussetzt, daß der Arbeitgeber tatsächlich Zuschläge für Mehrarbeit ausbezahlt. Die diesbezügliche Nachweispflicht trifft den Arbeitgeber. Die Abgabenbehörde ist nicht verpflichtet, ja nicht einmal berechtigt, im Schätzungsweg ohne entsprechendes Tatsachenvorbringen die Bezahlung von Überstundenzuschlägen zu unterstellen.

Als inhaltliche Rechtswidrigkeit wird geltend gemacht, daß die belangte Behörde die Vertragsgestaltung zwischen dem Beschwerdeführer und Josef P. zu Unrecht als Dienstverhältnis beurteilt hat. P. habe dem Beschwerdeführer weder seine Arbeitskraft geschuldet, noch sei er weisungsgebunden gewesen. Er habe sich seine Arbeit zeitlich selbst einteilen können und es sei ihm überlassen geblieben, welche Fahrten er durchführen wollte.

Dazu ist zu sagen, daß der Beschwerdeführer im zivilgerichtlichen Verfahren darauf hingewiesen hat, in S sei es üblich, ANGESTELLTE Taxilenker in der Weise zu entlohnen, daß pro gefahrenem Kilometer ein bestimmter Betrag an den Taxiunternehmer (= Arbeitgeber) abzuführen sei, während der restliche Fuhrlohn dem Lenker verbleibe. Die Betriebskosten für das Fahrzeug würden vom Taxiunternehmer getragen.

Dieses Vorbringen wurde durch ein Sachverständigengutachen untermauert und vom Gericht als erwiesen angenommen. Der Beschwerdeführer hat im zivilgerichtlichen Verfahren mehrfach wiederholt, Josef P. als Taxilenker ANGESTELLT zu haben. Er hat Josef P. mit einem Monatslohn von S 7.000,-- bei der Gebietskrankenkasse und beim zuständigen Finanzamt angemeldet und Sozialversicherungsbeiträge sowie Lohnsteuer abgeführt (letztere allerdings nicht für den gesamten Prüfungszeitraum).

Es trifft zwar zu, daß bei der in S üblichen Vertragsgestaltung zwischen Taxiunternehmer und angestelltem Taxilenker verschiedene Kriterien, die für ein Dienstverhältnis kennzeichnend sind, wie etwa organisatorische und zeitliche Eingliederung in den Betrieb des Arbeitgebers und Weisungsgebundenheit hinsichtlich des konkreten Tätigwerdens, in den Hintergrund treten. Es ist aber zu beachten, daß die für ein Dienstverhältnis sprechenden Kriterien nicht in allen Fällen gleichermaßen bedeutsam sind. So kann sich z.B. die Weisungsgebundenheit bei leitenden Angestellten auf die grundsätzliche Erfüllung der Leitungsaufgaben beschränken, ohne den Arbeitsablauf detailliert zu regeln. Der zeitlichen und organisatorischen Eingliederung in den Unternehmensbereich des Arbeitgebers wird dann keine wesentliche Bedeutung zukommen, wenn die Arbeitsleistung, zu der der Arbeitnehmer verpflichtet ist, überwiegend oder gänzlich außerhalb örtlicher Einrichtungen, die dem Arbeitgeber zugerechnet werden können, erbracht wird (z.B. Heimarbeit, Vertretertätigkeit). Das an sich für eine selbständig ausgeübte Tätigkeit sprechende Merkmal des Unternehmerrisikos, wonach sich Erfolg und Mißerfolg einer Tätigkeit unmittelbar auf die Höhe der Tätigkeitseinkünfte auswirken, kann in gewissem Maße auch auf ein Dienstverhältnis zutreffen, etwa wenn der Arbeitnehmer in Form von Provisionen oder Umsatzbeteiligungen am wirtschaftlichen Erfolg seines Arbeitgebers beteiligt ist.

Maßgebend für die Beurteilung einer Leistungsbeziehung als Dienstverhältnis wird daher stets das Gesamtbild der vereinbarten Tätigkeit sein, wobei auch der im Wirtschaftsleben üblichen Gestaltungsweise Gewicht beizumessen ist. Dem letztgenannten Gesichtspunkt kommt im Beschwerdefall besondere Bedeutung zu. Wenn es - wie der Beschwerdeführer selbst im zivilgerichtlichen Verfahren vorgebracht hat - üblich ist, daß angestellte Taxilenker mit Rücksicht auf die besonderen Verhältnisse, unter denen sie tätig werden, Ausmaß und zeitliche Lagerung ihrer Tätigkeit und damit auch deren wirtschaftlichen Erfolg weitestgehend selbst bestimmen können, so spricht dies nicht gegen das Vorliegen eines Dienstverhältnisses. Vielmehr sind folgende, ein Dienstverhältnis kennzeichnende Umstände zu beachten:

Der Taxilenker benutzt das Fahrzeug des Taxiunternehmers auf dessen Gefahr. Wartung und sämtliche laufenden Betriebskosten des Fahrzeuges werden vom Taxiunternehmer getragen. Ein wesentlicher Teil der vom Taxilenker erzielten Einnahmen ist an den Taxiunternehmer abzuführen, dem auf diese Weise unmittelbar der wirtschaftliche Erfolg der Tätigkeit des Taxilenkers zugute kommt.

Mit Rücksicht auf diese im Beschwerdefall vorliegenden Gegebenheiten, das Vorbringen des Beschwerdeführers im zivilgerichtlichen Verfahren, die Anmeldung des Josef P. als Arbeitnehmer bei der Gebietskrankenkasse, die Einbehaltung und Abfuhr von Lohnsteuer (wenn auch nur auf der Grundlage eines Monatslohnes von S 7.000,--) und die tatsächliche Gestaltung des Vertragsverhältnisses mit Josef P. erweist sich dessen rechtliche Beurteilung als Dienstverhältnis durch die belangte Behörde nicht als rechtswidrig.

Das zusätzliche Beschwerdevorbringen, das Vertragsverhältnis könnte auch als Gesellschaft bürgerlichen Rechts gesehen werden, verstößt gegen das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot, sodaß sich eine Stellungnahme hiezu schon aus diesem Grund erübrigt.

    Ebensowenig zielführend erweist sich die Behauptung des

Beschwerdeführers, die Tätigkeit des Josef P. "könnte ... als

Unternehmenspacht ... gesehen werden". Abgesehen davon, daß der

Beschwerdeführer eine derartige Vertragsgestaltung weder nachgewiesen noch glaubhaft gemacht hat, widerspricht sie sowohl seiner eigenen Vorgangsweise (Anmeldung bei der Gebietskrankenkasse, Einbehaltung und Abfuhr von Lohnsteuer) und seinen Aussagen im zivilgerichtlichen Verfahren über die Notwendigkeit der Anstellung eines Taxilenkers als auch der Aussage des Josef P., der das Vorliegen eines Dienstverhältnisses zwischen ihm und dem Beschwerdeführer bejaht hat. Darüber hinaus spricht auch gegen ein Pachtverhältnis, daß der Beschwerdeführer unbestritten sämtliche laufenden Betriebskosten für das Fahrzeug getragen hat.

Mit dem Hinweis, daß Josef P. im Krankheitsfall und während des Urlaubes keinen Anspruch auf Entgelt gehabt habe, widerspricht sich der Beschwerdeführer selbst, der den "Grundbetrag" von S 7.000,-- monatlich 12 x im Jahr stets ungekürzt als Lohnaufwand für Josef P. geltend gemacht hat.

Der Beschwerdeführer bekämpfte die Schätzung des Arbeitslohnes auch der Höhe nach. Josef P. habe im zivilgerichtlichen Verfahren seinen monatlichen Verdienst mit durchschnittlich S 15.000,-- beziffert. Die belangte Behörde sei jedoch von einem monatlichen Nettobezug von S 23.157,-- ausgegangen.

Der Beschwerdeführer übersieht, daß die belangte Behörde lediglich seinen eigenen Angaben im zivilgerichtlichen Verfahren, die er durch umfangreiches Zahlenmaterial aus seinen Geschäftsaufzeichnungen untermauert hatte und die letztlich auch von Josef P. als richtig erkannt wurden, Glauben geschenkt hat. Demgegenüber kam der ursprünglichen Behauptung des Josef P., monatliche Einkünfte in Höhe von S 15.000,-- bis S 18.000,-- erzielt zu haben, schon deswegen weniger Beweiskraft zu, weil sie nicht durch schriftliche Unterlagen erhärtet werden konnte und die Angaben des Josef P. - wie das Gericht ausdrücklich festgestellt hat - "ganz offensichtlich ... von dem Bestreben getragen (waren), das offizielle Einkommen zu verringern".

Als unbegründet erweist sich auch das Vorbringen des Beschwerdeführers, die von ihm auf der Grundlage eines monatlichen Arbeitslohnes von S 7.000,-- abgeführte Lohnsteuer sei "offensichtlich" nicht berücksichtigt worden. Dem Bericht über die Lohnsteuerprüfung ist nämlich zu entnehmen, daß die Nachforderung an Lohnsteuer für das Jahr 1978 S 117.405,-- und für das Jahr 1979 S 172.812,-- betragen hat. Da die belangte Behörde, dem Finanzamt folgend, von einer durchschnittlichen monatlichen Lohnsteuer in Höhe von S 15.226,70 ausgegangen ist, ergibt sich für das Jahr 1978 eine Kürzung um bereits abgeführte Lohnsteuer im Ausmaß von S 4.408,-- und für das Jahr 1979 eine solche um S 9.908,--. Für die Jahre 1980 bis 1984 wurde weder vom Finanzamt noch von der belangten Behörde eine Lohnsteuerabfuhr festgestellt. Auch die Beschwerde läßt konkrete Angaben über eine allenfalls in den Jahren 1980 bis 1984 einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer für Josef P. vermissen. Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Zur Einrede der Verjährung, welche der Beschwerdeführer im Beschwerdepunkt erhoben hat, finden sich in den Beschwerdegründen keinerlei Ausführungen, sodaß der Beschwerdeführer in dieser Frage keine Rechtswidrigkeit des hiezu ausreichend begründeten angefochtenen Bescheides aufzuzeigen vermochte.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG im Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers, BGBl. Nr. 104/1991.