TE Vwgh Erkenntnis 1996/2/21 92/14/0041

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Graf, Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Traudtner, über die Beschwerde des H in W, vertreten durch Dr. J, RA in K, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der FLD für OÖ (Berufungssenat I) vom 22. Jänner 1992,Zl 5/3/2-BK/Hd-1992, betr Feststellung, daß eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1985 nicht stattfindet, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer war im Jahr 1985 Inhaber des protokollierten Einzelunternehmens T und M. Mit Notariatsakt vom 30. April 1985 vereinbarten der Beschwerdeführer und seine Gattin eine allgemeine Gütergemeinschaft unter Lebenden und auf den Todesfall dergestalt, daß alles Vermögen, welches sie gegenwärtig besitzen, künftig erwerben, ererben oder sonstwie immer rechtlich an sich bringen werden, ein beiden Teilen gemeinschaftliches Gut sein soll. In diese Gütergemeinschaft brachte der Beschwerdeführer ua das oben erwähnte Unternehmen ein. Mit Notariatsakt vom 30. Juli 1985 schenkten die gütergemeinschaftlichen Miteigentümer des erwähnten Unternehmens je einen Zwölftelanteil ihren Kindern A, Mi und Ma, mit allen Aktiven und Passiven zum 31. Juli 1985. Als Tag der Übergabe und Übernahme des Geschenkobjekts in den physischen Besitz und Genuß sowie als Stichtag für die Verrechnung von Steuern und Abgaben und Übergangstag von Gefahr, Last und Zufall wurde ebenfalls der 31. Juli 1985 vereinbart.

Am 19. August 1985 vereinbarten die Ehegatten und deren oben angeführte Kinder, hinsichtlich des genannten Unternehmens unter Inanspruchnahme der Begünstigungen des Strukturverbesserungsgesetzes eine GmbH unter Beibehaltung der zuletzt bestehenden Beteiligungsverhältnisse zu gründen. Stichtag für die Einbringung bzw Gründung sei der 31. Juli 1985 bzw der 1. August 1985 mit Bilanzstichtag 31. Juli 1985. Mit Notariatsakt vom 27. Februar 1986 wurde ein entsprechender Gesellschaftsvertrag abgeschlossen.

In einer Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften für 1985 erklärte der Beschwerdeführer neben einem ihm allein zuzurechnenden laufenden Gewinn einen (aus der Aufwertung anläßlich der Einbringung resultierenden) Veräußerungsgewinn, welcher den Gesellschaftern im Verhältnis ihrer Anteile (1/4 : 1/4 : 1/6 : 1/6 : 1/6) zuzurechnen sei. Nach (zunächst) erklärungsgemäßer Veranlagung nahm das Finanzamt (nach Durchführung einer abgabenbehördlichen Prüfung beim Unternehmen des Beschwerdeführers) das Verfahren wieder auf und erließ einen Bescheid, in welchem ausgesprochen wurde, daß eine einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO für das Jahr 1985 mangels Vorliegens einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts nicht stattfindet.

Mit dem an den Beschwerdeführer und Mitbesitzer ergangenen angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde eine dagegen eingebrachte Berufung ab. Dies im wesentlichen mit der Begründung, daß eine Mitunternehmerschaft zwischen dem Beschwerdeführer, seiner Gattin und den drei Kindern nicht bestanden habe, weil ein Rechtsakt über die Begründung eines Gesellschaftsverhältnisses im Sinne des § 1175 ABGB nicht existiere. Auch die Voraussetzungen für die steuerrechtliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen, insbesondere das Erfordernis des nach außen zum Ausdruck Kommens des behaupteten Gesellschaftsvertrages lägen nicht vor. Gegen das Vorliegen einer Mitunternehmerschaft spreche auch die Zurechnung des laufenden Gewinnes an den Beschwerdeführer allein.

Der Beschwerdeführer erachtet sich durch diesen Bescheid in seinem gemäß § 188 BAO normierten Recht auf einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung verletzt und beantragt die Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes.

Die belangte Behörde legte Teile der Verwaltungsakten vor und beantragte in einer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 188 Abs 1 lit b BAO werden die Einkünfte (der Gewinn oder Überschuß der Einnahmen über die Werbungskosten) aus Gewerbebetrieb einheitlich und gesondert festgestellt, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind.

Eine tatbestandsmäßige Beteiligung an den Einkünften wird nur dann angenommen, wenn sie in einer Mitunternehmerschaft besteht (vgl das hg Erkenntnis vom 23. Februar 1994, 93/15/0163).

Im Beschwerdefall wurde vom Beschwerdeführer eine solche Mitunternehmerschaft zwischen ihm, seiner Gattin und drei Kindern (der Ehegatten), und zwar in der Form einer Gesellschaft nach bürgerlichem Recht, behauptet.

Der im angefochtenen Bescheid vertretenen Ansicht, daß ein das Gesellschaftsverhältnis begründender Rechtsakt nicht existiere, hält der Beschwerdeführer entgegen, daß die Begründung des Gesellschaftsverhältnisses nicht unbedingt der Schriftform bedürfe, sondern auch konkludent erfolgen könne. Eine derart konkludente Begründung des Gesellschaftsverhältnisses sei durch die Vereinbarung einer Gütergemeinschaft zwischen den Ehegatten einerseits und die Schenkung der Anteile am protokollierten Einzelunternehmen T und M (an die Kinder der Ehegatten) andererseits erfolgt.

Nun kann dahingestellt bleiben, ob die angeführten Rechtsgeschäfte allein ausreichten, zivilrechtlich eine Gesellschaft nach bürgerlichem Recht konkludent zu begründen. Steuerrechtlich setzt die Anerkennung eines zwischen nahen Angehörigen begründeten Rechtsverhältnisses bzw des ihm zugrunde liegenden Rechtsgeschäftes nach ständiger Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (vgl das hg Erkenntnis vom 21. Oktober 1980, 2385/79, mwN) voraus, daß es nach außen ausreichend zum Ausdruck kommt, weil sonst steuerrechtliche Folgen willkürlich herbeigeführt werden könnten, einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt hat und auch zwischen Familienfremden unter den gleichen Bedingungen abgeschlossen worden wäre. In dem zitierten Erkenntnis vom 21. Oktober 1980 - auf welches sich der Beschwerdeführer im übrigen zur Stützung seines Standpunktes beruft - hat der Gerichtshof ausgesprochen, daß auch eine bloß schlüssige Gesellschaftsgründung selbst unter nahen Angehörigen der steuerlichen Anerkennung eines Gesellschaftsverhältnisses nicht entgegensteht, wenn die aufgezeigten drei Voraussetzungen zutreffen.

Anders als im damaligen Beschwerdefall treffen aber diese Voraussetzungen im vorliegenden Beschwerdefall nicht zu. Die Feststellung der belangten Behörde, daß das behauptete Gesellschaftsverhältnis der Behörde erstmals im September 1986 aus Anlaß der eingereichten Erklärung der Einkünfte von Personengesellschaften bekanntgegeben wurde, steht mit dem Inhalt der Verwaltungsakten in Einklang. Auch die Beschwerde tritt dem nicht entgegen und behauptet nicht, daß das Gesellschaftsverhältnis in anderer Form nach außen ausreichend zum Ausdruck gekommen wäre. Aber auch von einem eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt eines erstmalig in der Beschwerde behaupteten konkludent zustande gekommenen Gesellschaftsvertrages kann keine Rede sein, weil aus den bis zum 31. Juli 1985 abgeschlossenen Vereinbarungen über die Gütergemeinschaft zwischen den Ehegatten und die Anteilsschenkungen an deren Kinder weder schlüssig abzuleiten ist, daß (allenfalls ab wann) die Miteigentümer - wie dies wesentliches Element einer Mitunternehmerschaft ist - Unternehmerinitiative entfalten und Unternehmerrisiko übernehmen wollen, noch unter welchen Bedingungen (Beteiligung am Gewinn und Verlust, an den stillen Reserven, am Firmenwert, Haftung für Gesellschaftsschulden etc) dies geschehen soll.

In Zusammenhang mit dieser Gütergemeinschaft ist abermals auf das oben zitierte Erkenntnis vom 21. Oktober 1980 zu verweisen, worin der Gerichtshof zum Ausdruck brachte, daß auch im Fall einer Gütergemeinschaft über gemeinschaftliches Vermögen besonders verfügt werden kann. Die Vereinbarung der Gütergemeinschaft ALLEIN bewirkt aber - insbesondere abgabenrechtlich - noch nicht das Bestehen eines Gesellschaftsverhältnisses (vgl Doralt/Ruppe, Steuerrecht I5, 29).

Die belangte Behörde hat daher zu Recht die behauptete Mitunternehmerschaft nicht anerkannt und dementsprechend den Ausspruch, daß eine einheitliche und gesonderte Ermittlung der Einkünfte nicht stattfindet, bestätigt.

Die Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994.