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VerkehrssteuernNorm
ABGB §1444Beachte
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Simon und die Hofräte Dr. Großmann, Dr. Närr, Dr. Wetzel und Dr. Steiner als Richter, im Beisein des Schriftführers Kommissär Dr. Scheinecker, über die Beschwerde der E Gesellschaft m.b.H. in W, vertreten durch Dr. W, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 6. August 1985, Zl. GA 11 - 1031/4/85, betreffend Gesellschaftsteuer, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von S 10.140,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Aus den vorgelegten Verwaltungsakten ergibt sich - in Übereinstimmung mit dem Vorbringen der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens - im wesentlichen folgendes:
Der Beschwerdeführerin (eine inländische Gesellschaft m.b.H.) wurde im Jahre 1974 von einer Sparkasse ein Kredit in laufender Rechnung bis zur Höhe von S 39 Mio zu einem bis auf weiteres vereinbarten Zinssatz von 12 v.H. p.a. eingeräumt. Dieser Kredit war in gleich hohen vierteljährlichen Pauschalraten von S 1,291.353,-- ab 15. Jänner 1975 zurückzuzahlen. Im Jahre 1975 wurde der Kredit auf S 39,6 Mio aufgestockt und ab 1. Jänner 1976 bis auf weiteres ein Zinssatz von 9,25 v.H. p.a. vereinbart. Ab 15. April 1976 waren gleichhohe vierteljährliche Pauschalraten von S 1,116.810,-- zu zahlen. Auf Grund eines Abtretungsvertrages vom 21. Dezember 1978 wurde die Sparkasse rückwirkend ab 1. Jänner 1978 (erstmals) Gesellschafterin der Beschwerdeführerin, und zwar verfügte sie dadurch über 75 v.H. des S 100.000,-- betragenden Stammkapitals. Mit einem am 28. Dezember 1978 wirksam gewordenen, an die Beschwerdeführerin gerichteten Schreiben der Sparkasse vom 27. Dezember 1978 wurde eine Vereinbarung beurkundet, wonach die Sparkasse einen S 24 Mio betragenden Teil des erwähnten Kredites „ab 1.1.1978 bis auf weiteres zinsenfrei“ stellte.
Nachdem die Beschwerdeführerin dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien (in der Folge: Finanzamt) mit Schreiben vom 28. Februar 1979 mitgeteilt hatte, sie habe zur Abdeckung des in der Bilanz zum 31. Dezember 1977 ausgewiesenen Reinverlustes von ihren Gesellschaftern einen Zuschuß in Höhe von S 7 Mio erhalten, setzte das Finanzamt gegenüber der Beschwerdeführerin mit gemäß § 200 BAO - bis zur Überprüfung der Berechtigung der Anwendung des begünstigten Steuersatzes von 1 v.H. - vorläufigem Bescheid vom 14. März 1979 für diese dem § 2 Z. 3 des Kapitalverkehrsteuergesetzes (in der Folge: KVG) unterstellte Gesellschafterleistung unter Anwendung des § 9 Abs. 2 KVG Gesellschaftsteuer im Betrage von S 70.000,-- fest. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wurde die Beschwerdeführerin ersucht, innerhalb von 14 Tagen nach Erhalt des Bescheides je eine Abschrift der Bilanzen (nebst Verlust- und Gewinnkonten) sowie die Protokolle über die Generalversammlungen der Geschäftsjahre 1973 bis 1978 einzusenden (1978 nach Fertigstellung).Nachdem die Beschwerdeführerin dem Finanzamt für Gebühren und Verkehrsteuern in Wien (in der Folge: Finanzamt) mit Schreiben vom 28. Februar 1979 mitgeteilt hatte, sie habe zur Abdeckung des in der Bilanz zum 31. Dezember 1977 ausgewiesenen Reinverlustes von ihren Gesellschaftern einen Zuschuß in Höhe von S 7 Mio erhalten, setzte das Finanzamt gegenüber der Beschwerdeführerin mit gemäß Paragraph 200, BAO - bis zur Überprüfung der Berechtigung der Anwendung des begünstigten Steuersatzes von 1 v.H. - vorläufigem Bescheid vom 14. März 1979 für diese dem Paragraph 2, Ziffer 3, des Kapitalverkehrsteuergesetzes (in der Folge: KVG) unterstellte Gesellschafterleistung unter Anwendung des Paragraph 9, Absatz 2, KVG Gesellschaftsteuer im Betrage von S 70.000,-- fest. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wurde die Beschwerdeführerin ersucht, innerhalb von 14 Tagen nach Erhalt des Bescheides je eine Abschrift der Bilanzen (nebst Verlust- und Gewinnkonten) sowie die Protokolle über die Generalversammlungen der Geschäftsjahre 1973 bis 1978 einzusenden (1978 nach Fertigstellung).
Im Jahre 1984 wurde bei der Beschwerdeführerin eine Gesellschaftsteuerprüfung für den Zeitraum 1. Jänner 1978 bis 31. Dezember 1982 durchgeführt. Der diesbezügliche Prüfungsauftrag lautete: „Überprüfung der Anwendung des begünstigten Steuersatzes gem. § 9 (2) KVG.“ im Anschluß an diese Prüfung setzte das Finanzamt mit gemäß § 200 (Abs. 2 erster Satz) BAO endgültigem Bescheid gegenüber der Beschwerdeführerin für die angeführte Gesellschafterleistung von S 7 Mio unter Anrechnung der auf Grund des vorangegangenen vorläufigen Bescheides entrichteten Steuer gemäß § 9 Abs. 1 KVG 2 v.H. Gesellschaftsteuer lm Betrage von S 140.000,-- fest. Dieser endgültige Bescheid wurde nicht angefochten.Im Jahre 1984 wurde bei der Beschwerdeführerin eine Gesellschaftsteuerprüfung für den Zeitraum 1. Jänner 1978 bis 31. Dezember 1982 durchgeführt. Der diesbezügliche Prüfungsauftrag lautete: „Überprüfung der Anwendung des begünstigten Steuersatzes gem. Paragraph 9, (2) KVG.“ im Anschluß an diese Prüfung setzte das Finanzamt mit gemäß Paragraph 200, (Absatz 2, erster Satz) BAO endgültigem Bescheid gegenüber der Beschwerdeführerin für die angeführte Gesellschafterleistung von S 7 Mio unter Anrechnung der auf Grund des vorangegangenen vorläufigen Bescheides entrichteten Steuer gemäß Paragraph 9, Absatz eins, KVG 2 v.H. Gesellschaftsteuer lm Betrage von S 140.000,-- fest. Dieser endgültige Bescheid wurde nicht angefochten.
Da das Finanzamt bei derselben Prüfung aber auch die oben dargestellte Zinsenfreistellung des S 24 Mio betragenden Kreditteiles feststellte, setzte es gegenüber der Beschwerdeführerin mit Bescheid vom 26. Juni 1984 für diese dem § 2 Z. 3 lit. b KVG unterstellte Gesellschafterleistung in den Jahren 1978 bis 1982 - ausgehend von einer Verzinsung des restlichen Kreditteiles zu laufend angepaßten Zinssätzen von 8,75 bis 13 v.H. p.a. auf Grund einer mit insgesamt S 10,823.039,-- errechneten Bemessungsgrundlage - gemäß § 9 Abs. 1 KVG 2 v.H. Gesellschaftsteuer im Betrage von S 216.461,-- fest.Da das Finanzamt bei derselben Prüfung aber auch die oben dargestellte Zinsenfreistellung des S 24 Mio betragenden Kreditteiles feststellte, setzte es gegenüber der Beschwerdeführerin mit Bescheid vom 26. Juni 1984 für diese dem Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG unterstellte Gesellschafterleistung in den Jahren 1978 bis 1982 - ausgehend von einer Verzinsung des restlichen Kreditteiles zu laufend angepaßten Zinssätzen von 8,75 bis 13 v.H. p.a. auf Grund einer mit insgesamt S 10,823.039,-- errechneten Bemessungsgrundlage - gemäß Paragraph 9, Absatz eins, KVG 2 v.H. Gesellschaftsteuer im Betrage von S 216.461,-- fest.
Die gegen diesen erstinstanzlichen Bescheid rechtzeitig - innerhalb der antragsgemäß zweimal verlängerten Berufungsfrist - eingebrachte Berufung der Beschwerdeführerin wies die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet ab. Dies im wesentlichen unter Hinweis auf § 2 Z. 3 lit. b KVG und die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Juni 1965, Zl. 2166/64, und vom 27. März 1980, Zl. 2620/77, mit folgender Begründung:Die gegen diesen erstinstanzlichen Bescheid rechtzeitig - innerhalb der antragsgemäß zweimal verlängerten Berufungsfrist - eingebrachte Berufung der Beschwerdeführerin wies die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid als unbegründet ab. Dies im wesentlichen unter Hinweis auf Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG und die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Juni 1965, Zl. 2166/64, und vom 27. März 1980, Zl. 2620/77, mit folgender Begründung:
Die Beurteilung des Verzichtes auf die Zinsen für das Jahr 1978 in Höhe von S 2,129.999,-- als gesellschaftsteuerliche Leistung werde von der Beschwerdeführerin nicht bestritten, sie vermeine jedoch, für die Jahre 1979 bis 1982 könnten Zinsnachlässe nicht vorliegen, da bereits am 27. Dezember 1978 die Zinsenfreistellung vereinbart worden und daher dem Gläubiger ab diesem Zeitpunkt ein Zinsenanspruch nicht zugestanden sei. Dem seien die schon bei der Krediteinräumung zwischen der Beschwerdeführerin und der Sparkasse über die Verzinslichkeit bestandene Willensübereinstimmung und die ab 1. Jänner 1978 nur bis auf weiteres vereinbarte Zinsenfreistellung des Kreditteiles von S 24 Mio entgegenzuhalten. Auf Grund der Vereinbarung vom 27. Dezember 1978 sei es der Sparkasse jederzeit möglich gewesen, für die Kreditgewährung Zinsen zu verrechnen.
Ob nun für die Jahre 1979 bis 1982 jeweils auf künftige Zinsen verzichtet worden sei oder für diese Zeit für den Kredit im Sinne der Vereinbarung vom 27. Dezember 1978 Zinsen nicht verrechnet worden seien, sei insofern nicht von entscheidender Bedeutung, da in beiden Fällen Steuerpflicht entstehe. Im erstgenannten Fall sei der Verzicht auf die Zinsenforderung nach § 2 Z. 3 lit. b KVG steuerpflichtig, in dem letztgenannten Fall habe dagegen die Sparkasse für die Nutzung des Kreditkapitals kein Entgelt gefordert und damit der Beschwerdeführerin im Sinne des § 2 Z. 3 lit. b KVG Gegenstände zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung überlassen. Derartige Gegenstände könnten alle kapitalwerten und rechtsverkehrsfähigen Wirtschaftsgüter sein. Das entspreche sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn des KVG, das die Zuführung von Kapital besteuern wolle. Nach diesen Auslegungsgrundsätzen sei auch die bloße Nutzung von Vermögenswerten zu besteuern, weil auch diese für die Kapitalgesellschaft ein kapitalwerter Vorteil sei.Ob nun für die Jahre 1979 bis 1982 jeweils auf künftige Zinsen verzichtet worden sei oder für diese Zeit für den Kredit im Sinne der Vereinbarung vom 27. Dezember 1978 Zinsen nicht verrechnet worden seien, sei insofern nicht von entscheidender Bedeutung, da in beiden Fällen Steuerpflicht entstehe. Im erstgenannten Fall sei der Verzicht auf die Zinsenforderung nach Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG steuerpflichtig, in dem letztgenannten Fall habe dagegen die Sparkasse für die Nutzung des Kreditkapitals kein Entgelt gefordert und damit der Beschwerdeführerin im Sinne des Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG Gegenstände zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung überlassen. Derartige Gegenstände könnten alle kapitalwerten und rechtsverkehrsfähigen Wirtschaftsgüter sein. Das entspreche sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn des KVG, das die Zuführung von Kapital besteuern wolle. Nach diesen Auslegungsgrundsätzen sei auch die bloße Nutzung von Vermögenswerten zu besteuern, weil auch diese für die Kapitalgesellschaft ein kapitalwerter Vorteil sei.
Für die Berechnung des Wertes der Leistung sei die verkehrsübliche Verzinsung maßgebend. Damit erscheine die vom Finanzamt durchgeführte jährliche Verrechnung unter Zugrundelegung des für den verzinslichen Kreditteil geltenden Zinsfußes als zutreffend. § 17 Abs. 1 Bewertungsgesetz 1955 (in der Folge: BewG) komme nur dann zur Anwendung, wenn der Jahreswert der Nutzung nicht anderweitig ermittelt werden könne.Für die Berechnung des Wertes der Leistung sei die verkehrsübliche Verzinsung maßgebend. Damit erscheine die vom Finanzamt durchgeführte jährliche Verrechnung unter Zugrundelegung des für den verzinslichen Kreditteil geltenden Zinsfußes als zutreffend. Paragraph 17, Absatz eins, Bewertungsgesetz 1955 (in der Folge: BewG) komme nur dann zur Anwendung, wenn der Jahreswert der Nutzung nicht anderweitig ermittelt werden könne.
Gegen diese Berufungsentscheidung richtet sich die vorliegende Beschwerde, in der die Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften beantragt wird.
Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:
Die Beschwerdeführerin erachtet sich durch die angefochtene Berufungsentscheidung in ihrem subjektiv-öffentlichen Recht auf gesetzmäßige Festsetzung der Gesellschaftsteuer - insbesondere auch unter Berücksichtigung der Verjährungsvorschriften - ebenso verletzt wie in ihrem subjektiv-öffentlichen Recht auf ein ordnungsgemäßes, das Parteiengehör wahrende Ermittlungsverfahren.
Gemäß § 2 Z. 3 lit. b KVG unterliegen der Gesellschaftsteuer freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistungen geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen (Beispiele: Verzicht auf Forderungen, Überlassung von Gegenständen an die Gesellschaft zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung, Übernahme von Gegenständen der Gesellschaft durch die Gesellschafter zu einer den Wert übersteigenden Gegenleistung).Gemäß Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG unterliegen der Gesellschaftsteuer freiwillige Leistungen eines Gesellschafters an eine inländische Kapitalgesellschaft, wenn die Leistungen geeignet sind, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen (Beispiele: Verzicht auf Forderungen, Überlassung von Gegenständen an die Gesellschaft zu einer den Wert nicht erreichenden Gegenleistung, Übernahme von Gegenständen der Gesellschaft durch die Gesellschafter zu einer den Wert übersteigenden Gegenleistung).
Zunächst ist zur Vermeidung von Mißverständnissen auf die - von den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens, die im vorliegenden Fall zutreffend auch von der Verwirklichung des Tatbestandsmerkmales „freiwillige“ (siehe z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. September 1986, Zlen. 84/15/0179, 0180, ÖStZB 1987/8, S. 247ff, und die darin zur Frage der Freiwilligkeit zitierten drei Erkenntnisse) ausgehen, unbestrittene - Tatsache hinzuweisen, daß die Sparkasse zum Zeitpunkt der hier in Rede stehenden Zinsenfreistellung bereits Gesellschafterin der Beschwerdeführerin war (siehe zur Relevanz dieser Tatsache z.B. das gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG zitierte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 12. April 1984, Zl. 83/15/0092, Slg. Nr. 5884/F).Zunächst ist zur Vermeidung von Mißverständnissen auf die - von den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens, die im vorliegenden Fall zutreffend auch von der Verwirklichung des Tatbestandsmerkmales „freiwillige“ (siehe z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 15. September 1986, Zlen. 84/15/0179, 0180, ÖStZB 1987/8, Sitzung 247, ff, und die darin zur Frage der Freiwilligkeit zitierten drei Erkenntnisse) ausgehen, unbestrittene - Tatsache hinzuweisen, daß die Sparkasse zum Zeitpunkt der hier in Rede stehenden Zinsenfreistellung bereits Gesellschafterin der Beschwerdeführerin war (siehe zur Relevanz dieser Tatsache z.B. das gemäß Paragraph 43, Absatz 2, zweiter Satz VwGG zitierte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 12. April 1984, Zl. 83/15/0092, Slg. Nr. 5884/F).
Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (siehe z.B. die Erkenntnisse vom 8. März 1984, Zl. 82/15/0135, Slg. Nr. 5870/F, und vom 12. April 1984, Zl. 83/15/0092, Slg. Nr. 5884/F, und die darin jeweils zitierte Vorjudikatur) kommt es bei freiwilliger Leistung bzw. freiwilligem Verzicht im Sinne des § 2 Z. 3 lit. b KVG nicht auf den Nachweis einer tatsächlichen Werterhöhung, sondern lediglich auf die objektive Eignung der Leistung bzw. des Verzichtes an, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Dies ist auch nach dem zuletzt zitierten Erkenntnis bei einem Schulderlaß regelmäßig der Fall.Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (siehe z.B. die Erkenntnisse vom 8. März 1984, Zl. 82/15/0135, Slg. Nr. 5870/F, und vom 12. April 1984, Zl. 83/15/0092, Slg. Nr. 5884/F, und die darin jeweils zitierte Vorjudikatur) kommt es bei freiwilliger Leistung bzw. freiwilligem Verzicht im Sinne des Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG nicht auf den Nachweis einer tatsächlichen Werterhöhung, sondern lediglich auf die objektive Eignung der Leistung bzw. des Verzichtes an, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Dies ist auch nach dem zuletzt zitierten Erkenntnis bei einem Schulderlaß regelmäßig der Fall.
Abgesehen davon, daß die Beschwerdeführerin den Wortlaut des § 2 Z. 3 lit. b KVG schon nach der Formulierung ihrer Berufung kannte, wurde er ihr auch mit der - einen Vorhalt ersetzenden (siehe z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. November 1986, Zl. 84/16/0197, und das dort zitierte Erkenntnis) - Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 12. April 1985 bekannt gemacht. Dennoch brachte sie im Abgabenverfahren (weder in der Berufung noch im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz) nichts vor, woraus zu erkennen gewesen wäre, sie bestreite die Eignung der in Rede stehenden Zinsenfreistellung, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Wegen der im vorstehenden Absatz dieser Entscheidungsgründe dargestellten Rechtslage bedurfte es - ganz abgesehen von der Verletzung der Mitwirkungspflicht im Abgabenverfahren und dem in dem § 41 Abs. 1 VwGG normierten Neuerungsverbot - nicht der von der Beschwerde bzw. von der Äußerung zur Gegenschrift vermißten Feststellungen hinsichtlich einer derartigen Eignung.Abgesehen davon, daß die Beschwerdeführerin den Wortlaut des Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG schon nach der Formulierung ihrer Berufung kannte, wurde er ihr auch mit der - einen Vorhalt ersetzenden (siehe z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. November 1986, Zl. 84/16/0197, und das dort zitierte Erkenntnis) - Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 12. April 1985 bekannt gemacht. Dennoch brachte sie im Abgabenverfahren (weder in der Berufung noch im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz) nichts vor, woraus zu erkennen gewesen wäre, sie bestreite die Eignung der in Rede stehenden Zinsenfreistellung, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen. Wegen der im vorstehenden Absatz dieser Entscheidungsgründe dargestellten Rechtslage bedurfte es - ganz abgesehen von der Verletzung der Mitwirkungspflicht im Abgabenverfahren und dem in dem Paragraph 41, Absatz eins, VwGG normierten Neuerungsverbot - nicht der von der Beschwerde bzw. von der Äußerung zur Gegenschrift vermißten Feststellungen hinsichtlich einer derartigen Eignung.
Weiters genügt es, zu den Begriffen „Kreditvertrag“ einerseits und „Darlehensvertrag“ andererseits auf die Ausführungen von Schubert in Rummel, Kommentar zum Allgemeinen bürgerlichen Gesetzbuch, 1. Band, Wien 1983, S. 1193 ff, zu verweisen. Zutreffend wird jedoch in der Beschwerde im Sinne des Erkenntnisses des Verfassungsgerichtshofes vom 8. Mai 1980, G 1, 2, 16-25/80, Slg. Nr. 8806, auch für den vorliegenden Fall bemerkt, zwischen beiden Formen der Kreditierung bestehe eine weitgehende wirtschaftliche Gleichartigkeit und rechtliche Affinität. Demnach hegt auch der Verwaltungsgerichtshof keine Bedenken bei der Lösung des vorliegenden Falles u.a. auf seine, die Rechtslage verdeutlichende Rechtsprechung im Zusammenhang mit einem Verzicht auf Zinsen für ein gewährtes Darlehen Bedacht zu nehmen.Weiters genügt es, zu den Begriffen „Kreditvertrag“ einerseits und „Darlehensvertrag“ andererseits auf die Ausführungen von Schubert in Rummel, Kommentar zum Allgemeinen bürgerlichen Gesetzbuch, 1. Band, Wien 1983, Sitzung 1193, ff, zu verweisen. Zutreffend wird jedoch in der Beschwerde im Sinne des Erkenntnisses des Verfassungsgerichtshofes vom 8. Mai 1980, G 1, 2, 16-25/80, Slg. Nr. 8806, auch für den vorliegenden Fall bemerkt, zwischen beiden Formen der Kreditierung bestehe eine weitgehende wirtschaftliche Gleichartigkeit und rechtliche Affinität. Demnach hegt auch der Verwaltungsgerichtshof keine Bedenken bei der Lösung des vorliegenden Falles u.a. auf seine, die Rechtslage verdeutlichende Rechtsprechung im Zusammenhang mit einem Verzicht auf Zinsen für ein gewährtes Darlehen Bedacht zu nehmen.
In seinem Erkenntnis vom 24. Juni 1965, Zl. 2166/64, ÖstZB 1965/22, S. 177, hat der Verwaltungsgerichtshof im wesentlichen folgendes dargetan:In seinem Erkenntnis vom 24. Juni 1965, Zl. 2166/64, ÖstZB 1965/22, Sitzung 177, , hat der Verwaltungsgerichtshof im wesentlichen folgendes dargetan:
Die (damalige) Beschwerdeführerin (eine „Tochter“kapitalgesellschaft) habe vorgebracht, die Errechnung der strittigen Zinsen habe nur kalkulatorischen Zwecken gedient. Damit habe sie aber nicht das Vorliegen eines unverzinslichen Darlehens behauptet. Ein solches wäre nur dann vorgelegen, wenn die Beschwerdeführerin und ihre (einzige) Gesellschafterin (eine „Mutter“aktiengesellschaft) nachweislich übereingekommen wären, ein unverzinsliches Darlehen zu geben bzw. zu nehmen. Da es sich bei der Beschwerdeführerin und ihrer Gesellschafterin um Kaufleute handle und demnach die Finanzierungsvorlagen der Gesellschafterin an die Beschwerdeführerin beiderseits Handelsgeschäfte darstellten, ergebe sich die Verzinslichkeit des Darlehens aus dem Gesetz (§ 353 HGB). Daraus folge aber weiter, daß dem Umstand, die zuerst der Gesellschafterin buchhalterisch gutgebrachten und sodann von dieser nachgelassenen Zinsen könnten kalkulatorischen Zwecken gedient haben, keine entscheidende rechtliche Bedeutung zukommt. Sei der Gesellschafterin nämlich nach dem Gesetz ein Anspruch auf Verzinsung des Darlehens zugestanden, dann stelle der Verzicht auf diese Verzinsung und damit der Verzicht auf die Zinsen an sich wegen der dadurch bewirkten Vermögensvermehrung der Beschwerdeführerin eine sonstige (freiwillige) Leistung der Gesellschafterin dar, die nach § 2 Z. 3 (nur in der angegebenen Veröffentlichung unrichtig 2) lit. b KVG der Gesellschaftsteuer unterliege.Die (damalige) Beschwerdeführerin (eine „Tochter“kapitalgesellschaft) habe vorgebracht, die Errechnung der strittigen Zinsen habe nur kalkulatorischen Zwecken gedient. Damit habe sie aber nicht das Vorliegen eines unverzinslichen Darlehens behauptet. Ein solches wäre nur dann vorgelegen, wenn die Beschwerdeführerin und ihre (einzige) Gesellschafterin (eine „Mutter“aktiengesellschaft) nachweislich übereingekommen wären, ein unverzinsliches Darlehen zu geben bzw. zu nehmen. Da es sich bei der Beschwerdeführerin und ihrer Gesellschafterin um Kaufleute handle und demnach die Finanzierungsvorlagen der Gesellschafterin an die Beschwerdeführerin beiderseits Handelsgeschäfte darstellten, ergebe sich die Verzinslichkeit des Darlehens aus dem Gesetz (Paragraph 353, HGB). Daraus folge aber weiter, daß dem Umstand, die zuerst der Gesellschafterin buchhalterisch gutgebrachten und sodann von dieser nachgelassenen Zinsen könnten kalkulatorischen Zwecken gedient haben, keine entscheidende rechtliche Bedeutung zukommt. Sei der Gesellschafterin nämlich nach dem Gesetz ein Anspruch auf Verzinsung des Darlehens zugestanden, dann stelle der Verzicht auf diese Verzinsung und damit der Verzicht auf die Zinsen an sich wegen der dadurch bewirkten Vermögensvermehrung der Beschwerdeführerin eine sonstige (freiwillige) Leistung der Gesellschafterin dar, die nach Paragraph 2, Ziffer 3, (nur in der angegebenen Veröffentlichung unrichtig 2) Litera b, KVG der Gesellschaftsteuer unterliege.
In seinem Erkenntnis vom 24. März 1980, Zl. 2620/77, ÖStZB 1980/22, S. 281, hat der Verwaltungsgerichtshof unter Berufung auf das vorstehend zitierte Erkenntnis vom 24. Juni 1965 ausgeführt, er habe in diesem Erkenntnis in unmißverständlicher Weise zum Ausdruck gebracht, der Verzicht auf die dem Gläubiger zustehenden Zinsen sei dem Verzicht auf eine Forderung gleichzusetzen. Von einem Verzicht auf Zinsen könne jedoch nur dann gesprochen werden, wenn dem Gläubiger auf Grund einer Vereinbarung oder auf Grund des Gesetzes ein Zinsenanspruch zugestanden sei. In jenen Fällen also, in welchen zwischen den Vertragspartnern vor der Darlehensgewährung bereits Übereinstimmung darüber bestanden habe, das Darlehen solle zinsenlos gewährt werden, sei ein späterer Verzicht auf Zinsen schon deshalb nicht denkbar, weil es an dem Anspruch des Darlehensgebers auf Zinsen gegenüber dem Darlehensnehmer fehle.In seinem Erkenntnis vom 24. März 1980, Zl. 2620/77, ÖStZB 1980/22, Sitzung 281, , hat der Verwaltungsgerichtshof unter Berufung auf das vorstehend zitierte Erkenntnis vom 24. Juni 1965 ausgeführt, er habe in diesem Erkenntnis in unmißverständlicher Weise zum Ausdruck gebracht, der Verzicht auf die dem Gläubiger zustehenden Zinsen sei dem Verzicht auf eine Forderung gleichzusetzen. Von einem Verzicht auf Zinsen könne jedoch nur dann gesprochen werden, wenn dem Gläubiger auf Grund einer Vereinbarung oder auf Grund des Gesetzes ein Zinsenanspruch zugestanden sei. In jenen Fällen also, in welchen zwischen den Vertragspartnern vor der Darlehensgewährung bereits Übereinstimmung darüber bestanden habe, das Darlehen solle zinsenlos gewährt werden, sei ein späterer Verzicht auf Zinsen schon deshalb nicht denkbar, weil es an dem Anspruch des Darlehensgebers auf Zinsen gegenüber dem Darlehensnehmer fehle.
Die in diesen Erkenntnissen vertretene Auffassung wird auch von der Rechtsprechung und Lehre in der Bundesrepublik Deutschland zu der mit § 2 Z. 3 lit. b KVG vergleichbaren Bestimmung des § 2 Abs. 1 Nr. 4 Buchstabe b KVStG 1972 geteilt (siehe z.B. das Urteil des Bundesfinanzhofes vom 8. August 1979 II R 127/78, BStBl 1980 II, 26, bzw. HFR 1980, 96, oder BFHE 129,73; Egly, Gesellschaftsteuer-Kommentar3, Herne/Berlin 1974, S. 117, Anm. 148; Brönner-Kamprad, Kommentar zum Kapitalverkehrsteuergesetz3, Köln 1979, S. 56 unten; und Kinnebrock-Meulenbergh, Kapitalverkehrsteuergesetz5, München 1983, S. 91, Anm. 36).Die in diesen Erkenntnissen vertretene Auffassung wird auch von der Rechtsprechung und Lehre in der Bundesrepublik Deutschland zu der mit Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG vergleichbaren Bestimmung des Paragraph 2, Absatz eins, Nr. 4 Buchstabe b KVStG 1972 geteilt (siehe z.B. das Urteil des Bundesfinanzhofes vom 8. August 1979 römisch zwei R 127/78, BStBl 1980 römisch zwei, 26, bzw. HFR 1980, 96, oder BFHE 129,73; Egly, Gesellschaftsteuer-Kommentar3, Herne/Berlin 1974, Sitzung 117, , Anmerkung 148, ; Brönner-Kamprad, Kommentar zum Kapitalverkehrsteuergesetz3, Köln 1979, Sitzung 56, unten; und Kinnebrock-Meulenbergh, Kapitalverkehrsteuergesetz5, München 1983, Sitzung 91, , Anmerkung 36, ).
Aus dem Umstand der Unanwendbarkeit des Gesellschafterdarlehen betreffenden § 3 KVG auf Grund zweier Erkenntnisse des Verfassungsgerichtshofes (siehe BGBl. Nr. 282/1969 und 131/1972) kann entgegen der von der Beschwerdeführerin in ihrer Äußerung zur Gegenschrift vertretenen Auffassung nicht geschlossen werden, der Verzicht eines Gesellschafters auf vereinbarte Zinsen für ein der Gesellschaft von ihm als (noch) Nichtgesellschafter gewährtes Darlehen müsse gesellschaftsteuerfrei sein.Aus dem Umstand der Unanwendbarkeit des Gesellschafterdarlehen betreffenden Paragraph 3, KVG auf Grund zweier Erkenntnisse des Verfassungsgerichtshofes (siehe Bundesgesetzblatt Nr. 282 aus 1969, und 131/1972) kann entgegen der von der Beschwerdeführerin in ihrer Äußerung zur Gegenschrift vertretenen Auffassung nicht geschlossen werden, der Verzicht eines Gesellschafters auf vereinbarte Zinsen für ein der Gesellschaft von ihm als (noch) Nichtgesellschafter gewährtes Darlehen müsse gesellschaftsteuerfrei sein.
Wenn in der Beschwerde unter Hinweis auf das Referat von Arnold, Die Unternehmenssanierung aus der Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern, in Rechtsprobleme der Unternehmenssanierung, herausgegeben von Ruppe, Wien 1983, S. 295-375, insbesondere S. 351, und die dort unter FN 176 zitierten zwei Urteile des Reichsfinanzhofes vom 19. November 1929, RStBl. 1929, 674, und vom 7. Jänner 1930, RStBl. 1930, 575, behauptet wird, ein Verzicht sei gesellschaftsteuerrechtlich nur dann relevant, wenn er endgültig, unbefristet und unbedingt erfolge, dann ist darauf folgendes zu erwidern:Wenn in der Beschwerde unter Hinweis auf das Referat von Arnold, Die Unternehmenssanierung aus der Sicht der Gebühren und Verkehrsteuern, in Rechtsprobleme der Unternehmenssanierung, herausgegeben von Ruppe, Wien 1983, Sitzung 295, -375, insbesondere Sitzung 351, , und die dort unter FN 176 zitierten zwei Urteile des Reichsfinanzhofes vom 19. November 1929, RStBl. 1929, 674, und vom 7. Jänner 1930, RStBl. 1930, 575, behauptet wird, ein Verzicht sei gesellschaftsteuerrechtlich nur dann relevant, wenn er endgültig, unbefristet und unbedingt erfolge, dann ist darauf folgendes zu erwidern:
Diese lediglich mit dem Hinweis auf die beiden zuletzt zitierten Urteile begründete Behauptung übersieht vor allem den diesen Urteilen jeweils zu Grunde gelegenen Sachverhalt. In beiden Fällen wurde nämlich uno actu mit dem Forderungsverzicht der jeweiligen Gesellschafterin ausdrücklich vereinbart, die jeweilige Gesellschaft sei verpflichtet, Rückzahlungen zu leisten, falls sie dazu in der Lage sei, bzw. falls bei der in Aussicht genommenen Liquidation der Gesellschaft durch den Verkauf ihres Grundstücks ein die Schulden übersteigender Betrag erzielt werden sollte, sei dieser der Gesellschafterin bis zur Deckung der nachgelassenen Beträge zu überweisen.
In beiden Urteilsfällen kam es nicht darauf an, ob der Verzicht endgültig, unbefristet oder bedingt erfolgte oder nicht, sondern - wie auch aus den Entscheidungsgründen dieser Urteile wörtlich hervorgeht - darauf, daß der Verzicht in diesen konkreten Fällen nicht geeignet war, den Wert der Gesellschaftsrechte zu erhöhen.
Weiters gelten gemäß § 1 Abs. 1 BewG die Bestimmungen des ersten Teiles dieses Bundesgesetzes (§§ 2 bis 17), soweit sich nicht aus den abgabenrechtlichen Vorschriften oder aus dem zweiten Teil dieses Gesetzes etwas anderes ergibt, u.a. für die bundesrechtlich geregelten Abgaben und somit auch für die Gesellschaftsteuer. Die in dem ersten Teil des BewG vorgesehenen Bestimmungen über einen bedingten Erwerb, über bedingte Lasten und eine Befristung auf einen unbestimmten Zeitpunkt sprechen entschieden gegen die Richtigkeit der im Ergebnis unbegründeten Behauptung Arnolds.Weiters gelten gemäß Paragraph eins, Absatz eins, BewG die Bestimmungen des ersten Teiles dieses Bundesgesetzes (Paragraphen 2 bis 17), soweit sich nicht aus den abgabenrechtlichen Vorschriften oder aus dem zweiten Teil dieses Gesetzes etwas anderes ergibt, u.a. für die bundesrechtlich geregelten Abgaben und somit auch für die Gesellschaftsteuer. Die in dem ersten Teil des BewG vorgesehenen Bestimmungen über einen bedingten Erwerb, über bedingte Lasten und eine Befristung auf einen unbestimmten Zeitpunkt sprechen entschieden gegen die Richtigkeit der im Ergebnis unbegründeten Behauptung Arnolds.
Wenn in der Beschwerde der Versuch unternommen wird, darzutun, es könne gesellschaftsteuerrechtlich keinen Unterschied machen, ob ein Darlehen von Anfang an unverzinslich gewährt werde oder ob es ab einem bestimmten Zeitpunkt (für einen bestimmten Teilbetrag) zinsenfrei gestellt werde, dann scheitert dieser Versuch schon an der Tatsache, daß im ersten Fall überhaupt kein Anspruch auf Zinsen gegeben war. Dies wurde vom Vertreter der Beschwerdeführerin, der in seinem oben zitierten Referat auf S. 352 Abs. 3 letzter Satz unter Hinweis auf das zitierte Erkenntnis vom 24. Juni 1965 richtig ausführt, gesellschaftsteuerpflichtig sei hingegen der (nachträgliche) Verzicht auf zustehende Zinsen, zweifellos erkannt, weshalb er für den Fall anderer Ansicht aus advokatorischer Vorsicht weiters vorbrachte, der Verzicht sei am 27. Dezember 1978 erfolgt, die Leistung im Sinne des § 2 Z. 3 lit. b KVG sei am 27. Dezember 1978 erbracht worden, die Gesellschaftsteuerschuld sei daher an diesem Tage entstanden (§ 4 Abs. 1 BAO). Die erste behördliche Maßnahme zur Durchsetzung dieses Anspruches sei anläßlich der Betriebsprüfung im Jahre 1984, also außerhalb der fünfjährigen Verjährungsfrist erfolgt.Wenn in der Beschwerde der Versuch unternommen wird, darzutun, es könne gesellschaftsteuerrechtlich keinen Unterschied machen, ob ein Darlehen von Anfang an unverzinslich gewährt werde oder ob es ab einem bestimmten Zeitpunkt (für einen bestimmten Teilbetrag) zinsenfrei gestellt werde, dann scheitert dieser Versuch schon an der Tatsache, daß im ersten Fall überhaupt kein Anspruch auf Zinsen gegeben war. Dies wurde vom Vertreter der Beschwerdeführerin, der in seinem oben zitierten Referat auf Sitzung 352, Absatz 3, letzter Satz unter Hinweis auf das zitierte Erkenntnis vom 24. Juni 1965 richtig ausführt, gesellschaftsteuerpflichtig sei hingegen der (nachträgliche) Verzicht auf zustehende Zinsen, zweifellos erkannt, weshalb er für den Fall anderer Ansicht aus advokatorischer Vorsicht weiters vorbrachte, der Verzicht sei am 27. Dezember 1978 erfolgt, die Leistung im Sinne des Paragraph 2, Ziffer 3, Litera b, KVG sei am 27. Dezember 1978 erbracht worden, die Gesellschaftsteuerschuld sei daher an diesem Tage entstanden (Paragraph 4, Absatz eins, BAO). Die erste behördliche Maßnahme zur Durchsetzung dieses Anspruches sei anläßlich der Betriebsprüfung im Jahre 1984, also außerhalb der fünfjährigen Verjährungsfrist erfolgt.
Das KVG enthält - und auch die in der Folge nur mit KVGDB bezeichneten, nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes in den österreichischen Rechtsbestand übergegangenen (siehe z.B. das Erkenntnis vom 30. Juni 1986, Zlen. 84/15/0058, 0059, ÖStZB 1987/8, S. 250ff, und die dort zitierten Erkenntnisse sowie den dort ebenfalls zitierten Aufsatz von Förster) Durchführung
