Index
001 Verwaltungsrecht allgemeinNorm
BAO §101 Abs3Beachte
Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofräte MMag. Maislinger sowie Mag. Novak als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Engenhart, über die Revision 1. der I und P OG, 2. der I, und 3. des P, alle in F, alle vertreten durch Dr. Felix Karl Vogl, Rechtsanwalt und Steuerberater in 6780 Schruns, Gerichtsweg 2, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 5. März 2020, Zl. RV/1100226/2016, betreffend Nichtfeststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für das Jahr 2013, zu Recht erkannt:Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofräte MMag. Maislinger sowie Mag. Novak als Richter, unter Mitwirkung der Schriftführerin Mag. Engenhart, über die Revision 1. der römisch eins und P OG, 2. der römisch eins, und 3. des P, alle in F, alle vertreten durch Dr. Felix Karl Vogl, Rechtsanwalt und Steuerberater in 6780 Schruns, Gerichtsweg 2, gegen das Erkenntnis des Bundesfinanzgerichts vom 5. März 2020, Zl. RV/1100226/2016, betreffend Nichtfeststellung der Einkünfte gemäß Paragraph 188, BAO für das Jahr 2013, zu Recht erkannt:
Spruch
Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat der erstrevisionswerbenden Partei Aufwendungen in der Höhe von € 1.346,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
1 Im Jahr 2001 wurde die B GmbH gegründet. Diese war in der Veredelung und Bearbeitung von Flachglas, ab 2012 auch im Handel und in der Immobilienverwaltung tätig. I (die Zweitrevisionswerberin) war zu 76%, ihr Ehemann P (der Drittrevisionswerber) zu 24% an dieser GmbH beteiligt; alleiniger Geschäftsführer der B GmbH war P.Im Jahr 2001 wurde die B GmbH gegründet. Diese war in der Veredelung und Bearbeitung von Flachglas, ab 2012 auch im Handel und in der Immobilienverwaltung tätig. römisch eins (die Zweitrevisionswerberin) war zu 76%, ihr Ehemann P (der Drittrevisionswerber) zu 24% an dieser GmbH beteiligt; alleiniger Geschäftsführer der B GmbH war P.
2 Mit Generalversammlungsbeschluss und Umwandlungsvertrag vom 28. August 2013 wurde die B GmbH zum Stichtag 31. Dezember 2012 gemäß § 5 Umwandlungsgesetz errichtend auf die Personengesellschaft I und P OG (erstrevisionswerbende Partei) umgewandelt. Geschäftszweck dieser Gesellschaft ist die Veredelung, der Handel, die Immobilienverwaltung und die Verwertung eigener Patente. Die Ehegatten I und P sind zu je 50% an dieser Gesellschaft beteiligt.Mit Generalversammlungsbeschluss und Umwandlungsvertrag vom 28. August 2013 wurde die B GmbH zum Stichtag 31. Dezember 2012 gemäß Paragraph 5, Umwandlungsgesetz errichtend auf die Personengesellschaft römisch eins und P OG (erstrevisionswerbende Partei) umgewandelt. Geschäftszweck dieser Gesellschaft ist die Veredelung, der Handel, die Immobilienverwaltung und die Verwertung eigener Patente. Die Ehegatten römisch eins und P sind zu je 50% an dieser Gesellschaft beteiligt.
3 Mit Bescheid vom 18. Dezember 2014 stellte das Finanzamt die Einkünfte der Erstrevisionswerberin gemäß § 188 BAO für das Kalenderjahr 2013 (erklärungsgemäß) fest und wies diese (positiven) Einkünfte den beiden Gesellschaftern je zur Hälfte zu.Mit Bescheid vom 18. Dezember 2014 stellte das Finanzamt die Einkünfte der Erstrevisionswerberin gemäß Paragraph 188, BAO für das Kalenderjahr 2013 (erklärungsgemäß) fest und wies diese (positiven) Einkünfte den beiden Gesellschaftern je zur Hälfte zu.
4 Mit Bescheiden vom 29. September 2015 hob das Finanzamt den Bescheid vom 18. Dezember 2014 gemäß § 299 BAO auf und stellte die Einkünfte der Erstrevisionswerberin - abweichend von der Abgabenerklärung - für das Kalenderjahr 2013 mit 0 € fest. In der Begründung führte das Finanzamt aus, es liege eine Liebhabereitätigkeit vor, sodass keine gemeinschaftlichen Einkünfte erzielt worden seien; es habe daher auch keine Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO zu erfolgen.Mit Bescheiden vom 29. September 2015 hob das Finanzamt den Bescheid vom 18. Dezember 2014 gemäß Paragraph 299, BAO auf und stellte die Einkünfte der Erstrevisionswerberin - abweichend von der Abgabenerklärung - für das Kalenderjahr 2013 mit 0 € fest. In der Begründung führte das Finanzamt aus, es liege eine Liebhabereitätigkeit vor, sodass keine gemeinschaftlichen Einkünfte erzielt worden seien; es habe daher auch keine Feststellung der Einkünfte gemäß Paragraph 188, BAO zu erfolgen.
5 Die Erstrevisionswerberin erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde.
6 Mit Beschwerdevorentscheidung vom 19. Februar 2016 wies das Finanzamt die Beschwerde als unbegründet ab.
7 Die Erstrevisionswerberin beantragte die Entscheidung über die Beschwerde durch das Bundesfinanzgericht.
8 Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegründet ab. Es sprach aus, dass eine Revision beim Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 B-VG unzulässig sei.Mit dem angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde als unbegründet ab. Es sprach aus, dass eine Revision beim Verwaltungsgerichtshof nach Artikel 133, Absatz 4, B-VG unzulässig sei.
9 Begründend führte das Bundesfinanzgericht im Wesentlichen aus, die B GmbH sei in den Jahren 2001 bis 2012 - mit Ausnahme des noch strittigen Jahres 2009 - rechtskräftig veranlagt worden.
10 Die B GmbH und nach der Umwandlung die Erstrevisionswerberin hätten folgende Einkünfte bzw. Umsätze erzielt:
11 Nach dem Vorbringen der Revisionswerber im Rahmen der mündlichen Verhandlung hätten die gewerblichen Einkünfte im Jahr 2018 4.521,02 € betragen; auch im Jahr 2019 seien diese weiterhin positiv.
12 § 7 Abs. 1 Z 1 UmgrStG sehe als Voraussetzung für die Anwendbarkeit von Art. II des UmgrStG das Vorliegen eines Betriebes vor. Im Fall von Liebhaberei liege mangels Gewinnerzielungsabsicht kein Betrieb vor. Bei einer Kapitalgesellschaft, deren Tätigkeit als Liebhaberei zu qualifizieren sei, sei somit das Betriebserfordernis nicht erfüllt. Derartige Gesellschaften seien daher von einer Umwandlung unter Anwendung von Art. II UmgrStG ausgeschlossen. Dies habe zur Folge, dass auf Ebene der übertragenden Kapitalgesellschaft wie auch auf jener der Gesellschafter die Liquidationsbesteuerung greife und die stillen Reserven noch bei der übertragenden Gesellschaft bzw. hinsichtlich der Anteile bei den Gesellschaftern zu besteuern seien. Verlustvorträge gingen nicht über. Auch Mindestkörperschaftsteuern könnten nur auf Einkommensteuer derselben Körperschaft angerechnet werden; sie könnten durch Rechtsgeschäft nicht auf andere Rechtsträger übertragen werden; eine Übertragung und Nutzung außerhalb des Anwendungsbereiches von § 9 UmgrStG sei nicht möglich.Paragraph 7, Absatz eins, Ziffer eins, UmgrStG sehe als Voraussetzung für die Anwendbarkeit von Artikel römisch zwei, des UmgrStG das Vorliegen eines Betriebes vor. Im Fall von Liebhaberei liege mangels Gewinnerzielungsabsicht kein Betrieb vor. Bei einer Kapitalgesellschaft, deren Tätigkeit als Liebhaberei zu qualifizieren sei, sei somit das Betriebserfordernis nicht erfüllt. Derartige Gesellschaften seien daher von einer Umwandlung unter Anwendung von Artikel römisch zwei, UmgrStG ausgeschlossen. Dies habe zur Folge, dass auf Ebene der übertragenden Kapitalgesellschaft wie auch auf jener der Gesellschafter die Liquidationsbesteuerung greife und die stillen Reserven noch bei der übertragenden Gesellschaft bzw. hinsichtlich der Anteile bei den Gesellschaftern zu besteuern seien. Verlustvorträge gingen nicht über. Auch Mindestkörperschaftsteuern könnten nur auf Einkommensteuer derselben Körperschaft angerechnet werden; sie könnten durch Rechtsgeschäft nicht auf andere Rechtsträger übertragen werden; eine Übertragung und Nutzung außerhalb des Anwendungsbereiches von Paragraph 9, UmgrStG sei nicht möglich.
13 Ein Betrieb müsse nicht nur zum Umwandlungsstichtag (hier 31. Dezember 2012), sondern auch am Tag des Umwandlungsbeschlusses (hier 28. August 2013) vorliegen.
14 Unstrittig sei, dass der Betrieb der B GmbH wie auch jener der Erstrevisionswerberin eine unter § 1 Abs. 1 Liebhabereiverordnung (LVO) zu subsumierende Tätigkeit sei und damit die Absicht, einen Gesamtgewinn zu erzielen, zunächst zu vermuten sei. Diese Vermutung könne anhand der in § 2 Abs. 1LVO demonstrativ genannten Kriterien widerlegt werden. Es sei für jedes Kalenderjahr (für jeden Veranlagungszeitraum) im Nachhinein gesondert zu beurteilen, ob die Gesamtgewinnerzielungsabsicht im Sinne des stetigen Strebens des sich Betätigenden nach Gewinnen anhand objektiver Umstände nachvollziehbar sei. Das Schwergewicht der Kriterienprüfung liege auf der bis zum jeweiligen Veranlagungsjahr eingetretenen Entwicklung, nicht hingegen auf nachfolgenden Jahren. Wesentliche Bedeutung komme dabei den Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage zu. Eine Maßnahme sei nur dann eine strukturverbessernde Maßnahme, wenn der sich Betätigende betriebswirtschaftlich sinnvoll auf Verluste verursachende Ereignisse, seien es gewöhnliche Risiken oder Unwägbarkeiten reagiere. Die zu prüfenden Verbesserungsmaßnahmen müssten nicht tatsächlich zum Erfolg führen. Die Bemühungen müssten nur ihrer Art nach geeignet sein, die Ertragslage zu verbessern. Fielen dennoch weiterhin Verluste an, könne die wirtschaftlich vernünftige Reaktion auch darin bestehen, die Betätigung einzustellen.Unstrittig sei, dass der Betrieb der B GmbH wie auch jener der Erstrevisionswerberin eine unter Paragraph eins, Absatz eins, Liebhabereiverordnung (LVO) zu subsumierende Tätigkeit sei und damit die Absicht, einen Gesamtgewinn zu erzielen, zunächst zu vermuten sei. Diese Vermutung könne anhand der in Paragraph 2, Absatz eins L, römisch fünf O, demonstrativ genannten Kriterien widerlegt werden. Es sei für jedes Kalenderjahr (für jeden Veranlagungszeitraum) im Nachhinein gesondert zu beurteilen, ob die Gesamtgewinnerzielungsabsicht im Sinne des stetigen Strebens des sich Betätigenden nach Gewinnen anhand objektiver Umstände nachvollziehbar sei. Das Schwergewicht der Kriterienprüfung liege auf der bis zum jeweiligen Veranlagungsjahr eingetretenen Entwicklung, nicht hingegen auf nachfolgenden Jahren. Wesentliche Bedeutung komme dabei den Bemühungen zur Verbesserung der Ertragslage zu. Eine Maßnahme sei nur dann eine strukturverbessernde Maßnahme, wenn der sich Betätigende betriebswirtschaftlich sinnvoll auf Verluste verursachende Ereignisse, seien es gewöhnliche Risiken oder Unwägbarkeiten reagiere. Die zu prüfenden Verbesserungsmaßnahmen müssten nicht tatsächlich zum Erfolg führen. Die Bemühungen müssten nur ihrer Art nach geeignet sein, die Ertragslage zu verbessern. Fielen dennoch weiterhin Verluste an, könne die wirtschaftlich vernünftige Reaktion auch darin bestehen, die Betätigung einzustellen.
15 Die Abgabenbehörde habe die in Rede stehende Tätigkeit der B GmbH bis zum Jahr 2012 zunächst im Rahmen der jeweiligen Veranlagung als Einkunftsquelle beurteilt. Für die Frage, ob auch für den Veranlagungszeitraum 2013 von einer Gesamtgewinnerzielungsabsicht auszugehen sei, sei zu berücksichtigen, dass die B GmbH seit ihrer Gründung im Jahr 2001 mit Ausnahme der Jahre 2006 und 2013 gravierende Verluste erzielt habe. Im gesamten Beobachtungszeitraum seien großteils nur geringfügige Betriebseinnahmen erzielt worden. Die Verluste überstiegen mit Ausnahme des Jahres 2004 die jeweiligen Umsätze. Die Umsatzentwicklung zeige eine negative Tendenz auf, die allein durch Anlagenverkäufe in den Jahren 2004, 2006 (Ausscheiden der Glasfabrikationsanlage) und 2013 (Verkauf der „senkrechten Glaswaschmaschine“) unterbrochen werde. Im Streitjahr sei im Übrigen den Umsatzerlösen von 68,21 € ein Wareneinsatz in Höhe von 3.583,56 € gegenüber gestanden.
16 Das Finanzamt vertrete in der Beschwerdevorentscheidung zu Recht die Ansicht, dass die B GmbH bzw. die Erstrevisionswerberin keinerlei strukturverbessernde Maßnahmen unternommen habe, welche geeignet gewesen wären, die Ertragslage zu verbessern. Nach dem Ausscheiden der Glasfabrikationsanlage aus dem Betriebsvermögen und dem Abverkauf der Fertigerzeugnisse im Jahr 2006 seien keine Maßnahmen gesetzt worden, die zur Einnahmenerzielung geführt hätten. Zum 31. Dezember 2006 habe nur noch ein geringer Warenvorrat bestanden, der stetig abgebaut worden sei, ohne dass nennenswerte Erlöse erzielt worden seien. Ab dem Jahr 2007 sei keine Produktion mehr erfolgt. Die B GmbH wie auch die Erstrevisionswerberin hätten auf die mangelnde Aufnahme ihrer Produkte bzw. ihrer Leistungen durch den Markt nicht reagiert. Spätestens mit dem Ausscheiden der Glasfabrikationsanlage hätte erkannt werden müssen, dass bei keiner Änderung der Bewirtschaftung die Weiterführung der Betätigung aus betriebswirtschaftlicher Sicht nicht mehr sinnvoll und damit die Erzielung eines Gesamtgewinnes unmöglich erscheine.
17 Wenn die Erstrevisionswerberin dazu allgemein vorgebracht habe, dass zu jedem Zeitpunkt versucht worden sei, die B GmbH neu zu positionieren und erfolgreich zu führen, so werde damit verabsäumt, klar aufzuzeigen, welche konkreten wirtschaftlich sinnvollen, erfolgversprechenden, zeitgerechten Maßnahmen bzw. in welcher Art und in welchem Ausmaß Bemühungen zur Verbesserung der wirtschaftlichen Situation gesetzt worden seien, die ein auf Gewinnerzielung gerichtetes Handeln erkennen ließen. Wenn im Rahmen der mündlichen Verhandlung vorgebracht worden sei, P habe als Patentinhaber alle seine Erfindungen und Entwicklungen bzw. alle Rechte aus seinen Patenten so lange der B GmbH zur Verfügung zu stellen bzw. zu übertragen gehabt, bis deren Verluste getilgt gewesen wären, so erachte das Bundesfinanzgericht bereits die Zurechnung diesbezüglicher Verwertungseinkünfte an die B GmbH bzw. die Erstrevisionswerberin als sehr fragwürdig, zumal unstrittig P Patentinhaber gewesen sei und entsprechende Unterlagen betreffend die Nutzungsüberlassung der jeweiligen Patente nicht vorgelegt worden seien. Entsprechende (angemessene und fremdübliche) Einkünfte aus der Nutzungsüberlassung bei P wie auch korrespondierende Aufwendungen bei der B GmbH seien nicht angesetzt bzw. erklärt worden. Auch Vermietungseinkünfte für ein Wohnhaus seien (für die Jahre 2011 und 2012) nicht der B GmbH zuzurechnen gewesen. Die in Verbindung mit den Erfindungen des P gesetzten Maßnahmen hätten auch keine nachhaltige Verbesserung der Ertragslage bzw. Trendwende nach sich gezogen. Maßnahmen, die offenkundig nicht geeignet seien, den Betätigungserfolg zu verbessern, wie auch die bloße Aufnahme eines neuen Geschäftszweiges allein stellten aber keine strukturverbessernden Maßnahmen dar.
18 In die vorzunehmende Gesamtbetrachtung sei letztlich auch einzubeziehen gewesen, dass die B GmbH und ihre Nachfolgegesellschaft keine Dienstnehmer beschäftigten und der im Streitjahr 64jährige Gesellschafter-Geschäftsführer P weder ein Honorar verzeichnet noch ihm ein solches bezahlt worden sei. P sei laut eigenen Angaben im Zeitraum September 2007 bis Dezember 2009 nur zu 20% für die B GmbH (zu 80% für die L AG) tätig gewesen. Beide Gesellschafter hätten überdies über weitere Einkunftsquellen verfügt.
19 Es hätten keine hinreichenden Anhaltspunkte festgestellt werden können, welche die Vermutung der Einkunftsquelleneigenschaft der B GmbH bzw. der Erstrevisionswerberin für das Jahr 2013 bestätigt hätten. Wenn auch betriebliche Entscheidungen nicht unbedingt zu dem erwarteten positiven Ergebnis führen müssten und dem Abgabepflichtigen
