TE Vwgh Erkenntnis 1998/5/28 96/15/0132

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Pokorny und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Hajicek, über die Beschwerde des E in M, vertreten durch Dr. Gottfried Eisenberger, Dr. Jörg Herzog, Dr. Michael Nierhaus, Dr. Ralph Forcher, Dr. Christian Riesemann und Mag. Dr. Georg Eisenberger, Rechtsanwälte in 8010 Graz, Hilmgasse 10, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 6. Mai 1996, Zl. GA 6-96/5055/10, betreffend Umsatzsteuervorauszahlungen Jänner bis Juni 1995, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 12.950,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdefall steht im Zusammenhang mit den unter dem Begriff "Mehrwertsteuerschwindel des Werner Rydl" durch zahlreiche Medienberichte und Publikationen in der Öffentlichkeit bekannten Vorgängen.

Der Beschwerdeführer betreibt ein Import/Export-Unternehmen. Er erwarb von EL "Parfumöle" und machte hiefür hinsichtlich des Zeitraumes Jänner bis Juni 1995 Vorsteuern in Höhe von ca. 3,5 Mio. S geltend. EL hatte dem Beschwerdeführer über diese Lieferung mehrere Rechnungen erteilt. Soweit es für das gegenständliche Verfahren von Bedeutung ist, entsprechen sich diese Rechnungen inhaltlich. In der Rechnung, vom 31. März 1995, die als Beispiel herangezogen sein soll, findet sich folgender Wortlaut:

RECHNUNG NR. R 134/La 134

über AURELA-Parfumöle

5 Lit. Lacert

a 126.803,--

ATS

634.015,-

Prod.Nr. 368.642.962.962

5 Lit. Triangle

a 131.648,--

ATS

658.240,-

Prod.Nr. 430.929.367.270

5 Lit. Columba

a 118.137,--

ATS

590.685,-

___

__________

Summe

ATS

1.882.940,-

20% MwSt

ATS

376.588,-

___

__________

Gesamtsumme

ATS

2.259.528,-"

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Das Finanzamt setzte bescheidmäßig die Umsatzsatzsteuervorauszahlungen für Jänner bis Juni 1995 fest und versagte dabei den genannten Vorsteuern die Anerkennung. Zur Begründung wurde im wesentlichen ausgeführt, die dem Vorsteuerabzug zugrundeliegenden Geschäfte seien Scheingeschäfte. Im übrigen würden die Waren in wesentlichen Punkten nicht den Produktbeschreibungen entsprechen; insbesondere die Umstände, "die den hohen Wert der Waren bestimmen sollen (Zusatzstoffe, Patentschutz, Exklusivrechte)", träfen nicht zu.

Der Beschwerdeführer brachte Berufung ein. Zur Begründung führte er im wesentlichen aus: Der Bescheiderlassung sei eine abgabenbehördliche Prüfung vorangegangen. Im Rahmen dieser Prüfung sei das Finanzamt zur Ansicht gelangt, es lägen Scheingeschäfte vor, weil weder die tatsächliche Lieferung der Waren noch die behaupteten Zahlungsflüsse hätten nachgewiesen werden können. Der Beschwerdeführer habe aber Frachtpapiere vorgelegt, aus denen sich die Beförderung der Ware in das Ausland ergebe. Es seien auch Bestätigungen von EL vorgelegt worden, mit denen die Bezahlung der Ware belegt werde. Soweit das Finanzamt den hohen Wert der Waren bemängle, könne auf zahlreiche Produkte verwiesen werden, die zumindest den gleich hohen oder einen bedeutend höheren Marktwert zuließen. In diesem Zusammenhang werde beispielsweise auf türkisches Rosenöl bzw. bulgarisches Rosenöl verwiesen, das um S 74.000,-- bzw. S 80.000,-- pro Liter gehandelt werde. Die von EL veranschlagten Preise von ca. S 70.000,-- bis S 130.000,-pro Liter bewegten sich in Bereichen, die eine durchaus normale Handelsspanne für Parfumölgemische in der Parfumbranche darstellten, zumal ja die Geruchskomposition und nicht die Kosten der einzelnen Parfumölkomponenten bezahlt würden.

In einer weiteren Eingabe verwies der Beschwerdeführer darauf, daß ihm weder im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung noch durch den angefochtenen Bescheid bekanntgegeben worden sei, wer Proben (betreffend die Liefergegenstände) untersucht habe und welches Ergebnis diese Untersuchung gezeitigt habe. Zu einem nicht bekanntgegebenen Untersuchungsergebnis könne der Beschwerdeführer nur folgende Stellungnahme abgeben: Es liege eine eklatante Verletzung des Parteiengehörs vor, weil gemäß § 183 Abs. 4 BAO den Parteien vor Erlassung des abschließenden Sachbescheides Gelegenheit zu geben sei, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahme Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern. Im übrigen enthalte der angefochtene Bescheid keine Angaben darüber, in welcher Weise es umsatzsteuerliche Konsequenzen zeitigen sollte, wenn Ware und Produktbeschreibung voneinander abwichen.

Das Finanzamt wies die Berufung mit Berufungsvorentscheidung als unbegründet ab. Im Zuge der abgabenbehördlichen Ermittlungen sei festgestellt worden, daß der Beschwerdeführer in die "Umsatzsteuerschwindelkette" des Werner Rydl involviert sei. Werner Rydl betreibe einerseits ein Einzelunternehmen, sei aber andererseits als alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der F-GmbH und als ausländischer Abnehmer und tatsächlicher Machthaber der Firma Intertrade Ltda. bzw. Contura Ltd. tätig. Im übrigen seien die an die Metrics Ltd. und an die Montex Ltd. (beide Australien) sowie die an die Ali al tarwa Trading group (Kuwait) fakturierten Lieferungen tatsächlich für die Intertrade Ltd. (Brasilien) bestimmt gewesen. Hinsichtlich des Warenflusses seien folgende Besonderheiten festgestellt worden Die gehandelten Parfumöle seien ursprünglich von der Intertrade Ltda. (Brasilien) bei dem österreichischen Unternehmen BM per Lieferadresse Crinday Trading S. A. (Montevideo) gekauft worden. Aus dem Belegmaterial hätten die ursprünglichen Verkaufspreise und Markennamen festgestellt werden können. In Montevideo seien die Parfumöle lediglich eingelagert und sodann wiederum nach Österreich zurückgeschickt worden, wo sie ein Bekannter der Familie Rydl übernommen habe. So habe etwa die Firma Crinday Trading S. A. Rechnung über eine Lieferung von 681. Liter Parfumöl zu. insgesamt S 77.000,-gelegt. Bei den weiteren Rechnungen der F-GmbH, der EL, der U-GmbH sowie der BS-GmbH und der MV-GmbH sowie der diversen Exporteure betrage der Preis pro Liter zwischen S 62.000,-- und S 130.000,--. Die von Werner Rydl behauptete Produktion und Veredlung der Produkte, welche zu denn hohen Preisniveau führen solle, sei eindeutig widerlegt. Die ursprünglichen Verkaufspreise der MS-GmbH und der Crinday Trading S. A. hätten festgestellt werden können. Es sei auch festgestellt worden, daß die Parfumöle mit Rapsöl gemischt bzw. ohne jegliche Bearbeitung aus den Behältnissen der Rücklieferung in die Behältnisse für die Auslieferung an inländische Firmen umgefüllt worden seien. Nach den "Verkaufsunterlagen" hätte die Beschwerdeführerin Qualitätsprodukte im Wert von Millionen einkaufen sollen. Die tatsächliche Lieferung wertloser Waren sei aber, gemessen an den vereinbarten Kaufobjekten, eine Lieferung völlig anderer Waren. Das Finanzamt habe Unterlagen eingesehen und als Grundpreis.der F-GmbH S 54,50 pro Liter Parfumöl eruriert. Im gegenständlichen Fall seien Rechnungen über hochwertige Parfumöle ausgestellt worden, was sich inbesondere aus dem hohen Preis des Produktes ergebe. Gegenstand der tatsächlichen Lieferung sei jedoch wertloses Material gewesen. Umfangreiche gaschromatographische Untersuchungen und organuleptische Prüfungen unter Hinzuziehung von geschulten Parfumeuren, durchgeführt von der Technischen Untersuchungsanstalt der Bundesfinanzverwaltung und dem Institut für pharmazeutische Chemie der formal- und naturwissenschaftlichen Fakultät der Universität Wien hätten ergeben, daß die Liefergegenstände chemische Grundstoffe enthielten, wie sie in billigen Parfumbasisölen verwendet würden. Der festgestellte Materialwert liege in etwa zwischen S 200,-- bis S 300,-- pro Kilogramm. Nur wenige Proben seien höher anzusetzen (Preis bis maximal S 600,-- pro Kilogramm). Einige Werte lägen sogar bei lediglich S 100,-- pro Kilogramm.

Der Beschwerdeführer stellte in der Folge den Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde II. Instanz.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Es seien 375 Parfumproben, die am 29. Juni 1995 bei der U-GmbH beschlagnahmt worden seien, einer Untersuchung unterzogen worden. Es könne mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlich angenommen werden, daß die untersuchten Waren mit den vom Beschwerdeführer verkauften Produkten identisch seien. Im Gutachten des Univ. Prof. Dr. B vom Institut für pharmazeutische Chemie der Universität Wien vom 9. Februar 1996 werde ausgeführt, daß sich der Handelswert von Parfumproben aus den Materialkosten und den ideellen Kosten zusammensetze. Im Gutachten würden die Materialwerte der Öle je nach Zusammensetzung mit Beträgen zwischen S 100,-- und S 600,-- geschätzt. Es sei festgestellt worden, daß es sich bei den Proben um billige Produkte handle. Im Gutachten werde der Geruch der Öle als wenig ansprechend bezeichnet. Teuerste Parfumöle - nicht jedoch solche, bei welchen auch die Verpackung bzw. der Name des Produktes zu berücksichtigen sei -würden S 7.000,-- pro Kilogramm kosten. Aus dem hohen Anteil an Lösungsmitteln in den untersuchten Proben lassen sich schließen, daß die Öle gestreckt worden seien. Während Parfumöle üblicherweise in Aluminiumflaschen versandt werden, seien sie im gegenständlichen Fall in Kunststoffkanistern verschickt worden. Gemäß § 11 Abs. 1 Z. 3 UStG müsse eine Rechnung die handelsübliche Bezeichnung der gelieferten Gegenstände aufweisen. Handelsüblich sei jede Bezeichnung, die für einen Gegenstand im Wirtschaftsleben allgemein verwendet werde. Im gegenständlichen Fall sei keine handelsübliche Bezeichnung verwendet worden. Abgesehen davon„ daß Parfumöle am Markt nicht zu solchen Preisen, wie dies der Beschwerdeführer vorgebe, gehandelt würden, seien die Öle nicht spezifiziert, weil es sich bei den angegebenen "Namen" um keine Marken handle und auch sonst keinerlei Angaben über wertbestimmende Inhaltsstoffe gemacht worden seien. Der extrem hohe Preis würde auf außerordentlich wertvolle Inhaltsstoffe schließen lassen; preisbestimmend könnten nur diese sein, weil im Beschwerdefall dem "Namen" der Produkte kein Wert zukomme, keine künstlerischen Verpackungen existierten und auch kein Werbeaufwand behauptet oder nachgewiesen worden sei. Die auf den Rechnungen angeführten Bezeichnungen wie "Lacer, Circin, Cane, Venus, Triangle, Synus, Vulpecula, Lepostish, Coiumba, Scutum, Pupis, Aunga, Andromeda", könnten die gelieferten Produkte nicht hinreichend konkretisieren. Es seien Rechnungen über extrem hochwertige Produkte ausgestellt worden, was sich insbesondere aus dem hohen Preis der Produkte ergebe. Tatsächlich sei. aber wertloses Öl geliefert worden. Weil jene Waren, die den Rechnungen entsprechen würden, nicht geliefert worden seien, könne der Vorsteuerabzug nicht anerkannt werden. Die in der Berufung genannten Rosenöle, deren Preis die belangte Behörde nicht überprüft habe, stellten höchstwertige Waren dar, bei denen der Preis einsichtig erscheine, wenn man bedenke, wieviel Rosenblätter für einen Liter reinen Rosenöls erforderlich seien. Ein Teil der vom Beschwerdeführer gehandelten Öle sei jedoch doppelt so teuer wie das teuerste Rosenöl; dennoch könne der Beschwerdeführer nicht angeben, aus welchen Duftstoffen es sich zusammensetze. Nach Ansicht der belangten Behörde habe der Beschwerdeführer den wahren Hintergrund der Geschäfte, der in der Erschleichung von Vorsteuern durch Überfakturierung wertloser Produkte bestanden habe, gekannt oder nicht kennen wollen.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften erhobene Beschwerde.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 12 Abs. 1 Z. 1 UStG 1994 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmen in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbetrag abziehen.

Weil der angefochtene Bescheid sachverhaltsmäßige Feststellungen vermissen läßt, aus denen sich ergäbe, daß die in den Rechnungen verwendeten Bezeichnungen nicht solche seien, die für die gelieferten Waren allgemein im Geschäftsverkehr verwendet werden, vermögen ihn seine Ausführungen, die Rechnungen erfüllten nicht die Voraussetzung des § 11 Abs. 1 Z. 3 UStG 1994, nicht zu stützen.

Gemäß § 12 Abs. 1 UStG 1994 setzt der Vorsteueranspruch eine Übereinstimmung zwischen gelieferter und in der Rechnung ausgewiesener Ware voraus. Diese Voraussetzung ist, wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom heutigen Tag, Zl. 96/15/0220 - auf dieses wird gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG verwiesen -, ausgesprochen hat, dann nicht erfüllt, wenn die in der Rechnung gewählte Bezeichnung des Liefergegenstandes eine solche Vorstellung vom Liefergegenstand hervorruft, die mit dem tatsächlich gelieferten Gegenstand nicht in Einklang zu bringen ist.

Im Beschwerdefall konnte die belangte Behörde aufgrund der Angaben in den Rechnungen, insbesondere aufgrund der Preisangaben, unbedenklich davon ausgehen, daß die Rechnungen über die Lieferung von teuren und qualitativ hochwertigsten Parfums gelegt worden sind. Sollten nicht solche, sondern andere Waren Gegenstand der tatsächlichen Lieferungen gewesen sein, könnten, weil der Vorsteuerabzug die tatsächliche Lieferung und die über diese Lieferung erteilte Rechnung voraussetzt, diese dem Beschwerdeführer nicht das Recht auf Vorsteuerabzug vermitteln. Es kommt sohin entscheidend darauf an, von welcher Art die tatsächlich gelieferten Gegenstände gewesen sind.

Im angefochtenen Bescheid ist die belangte Behörde offenkundig davon ausgegangen, der Gegenstand der tatsächlichen Lieferungen bestehe in billigen Ölen, die überdies durch Lösungsmittel "gestreckt" worden seien und einen Wert bis maximal S 600,-- pro Liter aufwiesen. Die belangte Behörde hat diese Feststellungen auf das Gutachten des Univ. Prof. Dr. B von der Universität Wien gestützt.

In diesem Zusammenhang bringt der Beschwerdeführer vor, es liege kein objektives Verfahrensergebnis vor, aufgrund dessen die tatsächlich gelieferten Waren als wertlos angesehen werden dürften. Das Gutachten des Univ. Prof. Dr. B, welches ergeben habe, daß billige Produkte geliefert worden, seien, und auf das sich die Behörde stütze, sei ihm niemals zur Kenntnis gebracht worden. In der Beschwerde wird auch vorgebracht, "daß in einem vollkommen anderen, nicht (den Beschwerdeführer) und die (ihm) gelieferte Ware, sondern eine andere Firma betreffenden Fall, bei dem Parfum-Proben beschlagnahmt wurden, eine Begutachtung dieser beschlagnahmten Proben" (gemeint mit dem Gutachten des Univ. Prof. B) durchgeführt worden sei. Die belangte Behörde habe - so das Beschwerdevorbringen weiter - lediglich die Vermutung angestellt, daß die vom Beschwerdeführer gelieferten Gegenstände qualitativ mit den begutachteten übereinstimmen würden. Im übrigen hätte der Beschwerdeführer, wäre ihm Parteiengehör eingeräumt worden, nachweisen können, daß bei der Begutachtung von Parfumölen auf lebensmittelrechtliche Kriterien abzustellen sei.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes muß die Begründung eines Abgabenbescheides u.a. erkennen lassen, welcher Sachverhalt der Entscheidung zugrundegelegt worden ist und aus welchen Erwägungen die belangte Behörde zur Einsicht gelangt ist, daß gerade dieser Sachverhalt vorliegt. Es muß also jener Sachverhalt angeführt sein, den die belangte Behörde als Ergebnis ihrer Überlegungen zur Beweiswürdigung als erwiesen annimmt, und weiters die Darstellung der behördlichen Überlegungen zur Beweiswürdigung angegeben sein, wobei auf das Vorbringen des Abgabepflichtigen im Verwaltungsverfahren beider Instanzen sachverhaltsbezogen im einzelnen eingehend jene Erwägungen darzustellen sind, welche die belangte Behörde bewogen haben, einen anderen als den vom Abgabepflichtigen behaupteten Sachverhalt als erwiesen anzunehmen (vgl. im einzelnen das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 1997, 94/13/0200).

Dem vorgenannten Erfordernis der Begründungspflicht entspricht der angefochtene Bescheid hinsichtlich der Feststellungen betreffend die tatsächlich gelieferten Gegenstände schon deshalb nicht, weil er zwar ausführt, daß über die bei der U-GmbH beschlagnahmten Warenproben das Gutachten des Univ. Prof. Dr. B erstellt worden sei, aber keinerlei Begründung dafür enthält, warum die bei der U-GmbH - diese scheint kein Lieferant des Beschwerdeführers zu sein -vorgefundenen Waren den vom Beschwerdeführer erworbenen entsprechen sollten. Damit hat die belangte Behörde aber nicht schlüssig dargetan, aufgrund welcher Erwägungen sie zu den Feststellungen über die tatsächlich gelieferten Gegenstände gelangt ist. Des weiteren zeigt der Beschwerdeführer zu Recht auf, daß die belangte Behörde im Hinblick auf das Gutachten des Univ. Prof. Dr. B dem Gebot des § 183 Abs. 4 BAO nicht entsprochen hat, wonach sie die Parteien vom Ergebnis der Beweisaufnahme in Kenntnis zu setzen und Parteiengehör zu gewähren hat.

Aus dem Vorstehenden ergibt sich, daß der angefochtene Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG aufzuheben war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 28. Mai 1998