TE Vwgh Erkenntnis 1989/9/19 89/14/0183

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Reichel und die Hofräte Dr. Schubert, Dr. Hnatek, Dr. Pokorny und Dr. Karger als Richter, im Beisein des Schriftführers Kommissär Dr. Egger, über die Beschwerde der G Gesellschaft m.b.H & Co KG in I, vertreten durch Dr. Johann Paul Cammerlander, Rechtsanwalt in Innsbruck, Anichstraße 5a/III, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol vom 29. Juni 1989, Zl. 30.495-3/89, betreffend aufsichtsbehördliche Aufhebung (§ 299 Abs. 2 BAO) endgültiger Bescheide über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für die Jahre 1984 bis 1987 sowie des Bescheides über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für das Jahr 1987, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Nach Darstellung in der Beschwerde erließ das Finanzamt am 29. November 1985 für 1984 und am 21. Juli 1988 für 1985, 1986 vorläufige Bescheide hinsichtlich der Feststellung der Einkünfte, bei deren Ermittlung Pachtzinse für die Pachtung des Unternehmens einer OHG, deren beide Gesellschafter auch Gesellschafter der Komplementär-GmbH des Beschwerdeführers (einer KG) sowie dessen Kommanditisten sind, als Betriebsausgaben behandelt wurden, weil im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung betreffend die Jahre 1980 bis 1983 die Pachtzinse an die OHG nicht als Betriebsausgaben des Beschwerdeführers, sondern als besondere Vergütungen im Sinne des § 23 Z 2 EStG angesehen wurden. Am 5. September 1988 erließ das Finanzamt endgültige Bescheide für die Jahre 1984, 1985, am 6. September 1988 erließ es einen endgültigen Bescheid für das Jahr 1986 und am 11. Oktober 1988 erließ das Finanzamt den Bescheid über die Feststellung der Einkünfte für 1987. In all diesen endgültigen Bescheiden anerkannte es die Pachtzinse als Betriebsausgaben. Mit dem hg. Erkenntnis vom 28. Februar 1989, 89/14/0019, hat der Verwaltungsgerichtshof die Beschwerde des Beschwerdeführers betreffend die Feststellung von Einkünften für 1981 bis 1983 abgewiesen und die Ansicht der Abgabenbehörden bestätigt, daß die Pachtzinszahlung des Beschwerdeführers an die OHG als Vergütung der KG aus einer persönlichen Leistungsbeziehung zu ihren beiden Kommanditisten und damit als deren Gewinnanteil zu beurteilen, somit ihre Betriebsausgabeneigenschaft zu verneinen sei. Unter Hinweis auf diese Entscheidung hob die belangte Behörde gemäß § 299 Abs. 2 BAO die endgültigen Bescheide des Finanzamtes für 1984 bis 1986 und den Bescheid für 1987 als inhaltlich rechtswidrig auf, weil (auch in den Steuerjahren 1984 bis 1987) die Pachtzinszahlungen Sonderbetriebseinnahmen der Kommanditisten dargestellt hätten, weshalb ihre Behandlung als Betriebsausgaben durch die Bescheide des Finanzamtes nicht der Rechtslage entsprochen habe. Die belangte Behörde begründete auch, warum sie von ihrem Ermessen zur Ausübung des Aufsichtsrechtes Gebrauch gemacht habe.

Der Beschwerdeführer erachtet sich durch diesen Bescheid in seinem Recht darauf verletzt, daß die Steuern ausgehend von den in den aufgehobenen Bescheiden des Finanzamtes angenommenen - um die Pachtzinse verminderten - Einkünften bemessen werden. Er behauptet inhaltliche Rechtswidrigkeit und beantragt deshalb die Aufhebung des angefochtenen Bescheides.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 299 Abs. 2 BAO kann die Oberbehörde in Ausübung des Aufsichtsrechtes einen Bescheid wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufheben.

Ein solcher Aufhebungsbescheid kann den Steuerpflichtigen nicht in seinem Recht auf eine bestimmte Bemessung von Steuern verletzen, sondern nur in seinem subjektiven Recht aus der Bestandskraft des aufgehobenen Bescheides der Unterbehörde. Selbst dann, wenn man den vom Beschwerdeführer bezeichneten Beschwerdepunkt in diesem Sinne verstünde, wäre er in dem erwähnten Recht durch den angefochtenen Bescheid nicht verletzt.

Im Beschwerdefall geht es entgegen der Meinung des Beschwerdeführers nicht darum, ob das Finanzamt seinerzeit für die Jahre 1984 bis 1986 einen vorläufigen Bescheid erlassen durfte, oder ob im Jahre 1988 anläßlich der Erlassung der endgültigen Bescheide bereits die verfahrensrechtlichen Voraussetzungen hiefür (Beseitigung der Ungewißheit) vorlagen. Nur mit der Ermessensübung in der Frage, ob ein vorläufiger Bescheid zu erlassen ist oder nicht, befaßte sich die in der Beschwerde zitierte Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofes vom 17. Mai 1989, 87/13/0188. Für die belangte Behörde ging es hingegen ausschließlich darum, ob es inhaltlich rechtswidrig war, daß das Finanzamt bei einer den Jahren 1981 bis 1983 gleichen Sachlage im Zusammenhang mit der endgültigen Feststellung der Einkünfte von der Betriebsausgabeneigenschaft der Pachtzinse ausging. War dies der Fall, so durfte die belangte Behörde die Bescheide des Finanzamtes für die Streitjahre gemäß § 299 Abs. 2 BAO bei mit dem Sinn des Gesetzes übereinstimmender Ermessensübung und unter Beachtung der Fristen des § 302 Abs. 1 BAO aufsichtsbehördlich beheben.

Daß die Sachlage für die Jahre 1984 bis 1987 hinsichtlich der Behandlung der Pachtzinszahlungen als Sonderbetriebseinnahmen der beiden Kommanditisten des Beschwerdeführers, die Gesellschafter der OHG sind, für die Jahre 1984 bis 1987 derjenigen der Jahre 1981 bis 1983 nicht entspräche, behauptet der Beschwerdeführer ebensowenig wie eine Mißachtung der in § 302 Abs. 1 BAO genannten Fristen. Er wendet sich auch mit keinem Wort gegen die Begründung der Ermessensübung durch die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid, um eine Ermessensüberschreitung oder einen Ermessensmißbrauch bei Ausübung des Aufsichtsrechtes aufzuzeigen.

Seine Rechtsansicht, zulässig wäre nur eine amtswegige Wiederaufnahme gemäß § 303 Abs. 3 (richtig wohl: Abs. 4) BAO gewesen, ist verfehlt. Bei der Wiederaufnahme handelt es sich um ein von den Aufsichtsmaßnahmen gemäß § 299 BAO völlig verschiedenes und gesondertes Rechtsinstitut. Zwischen beiden Rechtsinstituten bestehen auch keine Wechselbeziehungen in dem Sinn, daß das Vorliegen der Voraussetzungen für die Anwendung des einen die Anwendbarkeit des anderen ausschlösse.

Eine Begründung für die Rechtswidrigkeit der aufsichtsbehördlichen Aufhebung betreffend die Feststellung der Einkünfte für 1987 läßt sich dem Beschwerdevorbringen überhaupt nicht entnehmen.

Da somit bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen ließ, daß die vom Beschwerdeführer behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, war die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen.

Wien, am 19. September 1989