TE Vwgh Erkenntnis 2000/3/23 97/15/0009

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Wetzel und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Sulyok, Dr. Fuchs und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Doralt, über die Beschwerde der E W in S, vertreten durch Dr. Wilhelm Kubin, Rechtsanwalt in 8010 Graz, Raubergasse 16/I, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark (Berufungssenat) vom 24. Oktober 1996, Zl. B 178-3/93, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer 1987 bis 1992, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 13.010 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin ist Zahnärztin. Im Zuge einer im Jahr 1993 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung traf der Prüfer u.a. die Feststellung, dass die Beschwerdeführerin eine bebaute Liegenschaft im März 1987 um 6,5 Mio. S gekauft und im Oktober 1992 um 26 Mio. S an die Republik Österreich verkauft hat. Aus der Vermietung dieser Liegenschaft seien allein im Zeitraum 1987 bis 1990 Verluste von insgesamt 1,569.690 S entstanden. Die einzelnen Wohnungen des Gebäudes seien bereits bei Erwerb durch die Beschwerdeführerin vermietet gewesen. Die mit der Hausverwaltung beauftragte SDBV-GmbH habe in den durch Ausmietung frei gewordenen Wohnungen (durch mündliche Vereinbarung) ein Hauptmietverhältnis begründet und ihrerseits durch die Untervermietung Einnahmen erzielt, welche die Hauptmiete wesentlich überstiegen hätten. Die Beschwerdeführerin habe es hingenommen, dass die S-GmbH als Hauptmieterin umfangreiche Investitionen getätigt und teilweise vorfinanziert habe, wobei auf Grund einer chaotischen Gesamtkonzeption intakte Altbauwohnungen zu jahrelangen Baustellen verkommen seien. Zum Teil seien Ausbaumaßnahmen auf Grund von rechtskräftigen Abbruchbescheiden von baupolizeilichen Schleifungsmaßnahmen bedroht gewesen. In wirtschaftlicher Betrachtungsweise hätten die Tätigkeiten der Hausverwaltung nur der Veräußerung des Objektes gedient, nämlich der Veräußerung nach Freimachung von Bestandnehmern. Allerdings habe sich die S-GmbH ihre Hauptmietrechte um 4,000.000 S ablösen lassen. Die Vermietung der Liegenschaft durch die Beschwerdeführerin sei sowohl in einkommen- als auch in umsatzsteuerlicher Hinsicht als Liebhaberei anzusehen gewesen.

Der Prüfer traf weiters die Feststellung, dass die Beschwerdeführerin am 29. Mai 1983 zusammen mit anderen Personen das Palais T um 8 Mio. S (und Übernahme grundbücherlicher Verpflichtungen) erworben hat. BL, der Bevollmächtigte der "Besitzergemeinschaft" habe im Jahre 1988 Verkaufsgespräche mit der Wiener Immobilienfirma Ö geführt, die aber an bestehenden Bestandverhältnissen gescheitert seien. Am 28. Dezember 1988 habe BL als Vertreter für die Besitzgemeinschaft einen Vertrag geschlossen, mit welchem das Palais um 65 Mio. S an die G-GmbH (eine am 27. Dezember 1988 in das Firmenbuch eingetragene Gesellschaft) verkauft worden sei. Die GmbH sei jedoch nicht im Grundbuch eingetragen worden. Am 29. April 1998 habe zwischen BL, diesmals als Vertreter der G-GmbH, und der Immobilienfirma Ö eine Besprechung über den Verkauf des Palais stattgefunden, und zwar in Anwesenheit der "Teilhaber an der Besitzergemeinschaft", also der grundbücherlichen Eigentümer. Bei dieser Besprechung habe man sich auf den Kaufpreis von 58 Mio. S geeinigt. Am selben Tag sei in einem Nachtrag zum Kaufvertrag vom 28. Dezember 1988 der seinerzeitige Kaufpreis von 65 Mio. S auf 55 Mio. S reduziert worden. In der Folge sei mit Kaufvertrag vom 10. Mai 1989 das Palais um 58 Mio. S von der G-GmbH an die Immobilienfirma Ö verkauft worden. Die G-GmbH habe 20 Mio. S auf Hausgemeinschaftskonten der ehemaligen Besitzgemeinschaft und 38 Mio. S auf Einzelkonten der grundbücherlichen Eigentümer überwiesen, somit um 3 Mio. S mehr als im Kaufvertragsnachtrag vom 29. April 1989 vereinbart. Nach Ansicht des Prüfers liege der wahre wirtschaftliche Gehalt betreffend das Palais T darin, dass im Jahre 1988 zum Schein ein Verkauf an die Gladstone-GmbH erfolgt sei. Dies im Hinblick darauf, dass mit dem EStG 1988 für ab dem 1. Jänner 1989 durchgeführte Verkäufe die Spekulationsfrist auf 10 Jahre verlängert worden sei. Für das Scheingeschäft spräche, dass die G-GmbH eine vermögenslose Briefkastengesellschaft sei, die den vereinbarten Kaufpreis niemals hätte bezahlen können, und dass die grundbücherlichen Eigentümer bei den eigentlichen Verkaufsgesprächen mit der Immobilienfirma Ö am 29. April 1989 anwesend gewesen seien. Der Prüfer gehe daher davon aus, dass der tatsächliche Verkauf durch die Besitzgemeinschaft an die Immobilienfirma Ö im Jahr 1989 erfolgt sei, sodass ein Spekulationsgeschäft im Sinne des § 30 EStG 1988 vorliege.

In der Berufung gegen die Einkommen- und Umsatzsteuerbescheide 1987 bis 1992, mit denen sich das Finanzamt der Ansicht des Prüfers anschloss, brachte die Beschwerdeführerin vor, im Zeitpunkt des Ankaufes des Vermietungsobjektes im März 1987 habe sich dieses in einem sanierungsbedürftigen Zustand befunden und sei zur Gänze durch Mieter in geschützten Mietverhältnissen bewohnt gewesen. Die Beschwerdeführerin habe der SDBV-GmbH den Auftrag zur Freimachung, Sanierung und Adaptierung der Wohnungen erteilt, um eine ertragreichere Bewirtschaftung durch Neuvermietung zu erreichen. Die Adaptierungsmaßnahmen hätten sich durch Schwierigkeiten mit öffentlichen Stellen verzögert. Die Beschwerdeführerin habe auch beabsichtigt, ihre Zahnarztordination in das Objekt zu verlegen. Aus einer im Jahre 1991 (von einem Kaufinteressenten) durchgeführten Renditeberechnung bzw. Prognoserechnung ergebe sich, dass bereits im fünften Jahr nach einer unterstellten Fertigstellung der Gebäudesanierung ein positives Jahresergebnis erreicht werde, sodass innerhalb von 35 Jahren ein Gesamtüberschuss erzielt werden könne. Der Umstand, dass für die Dauer der Sanierungs- bzw. Adaptierungsarbeiten freigewordene Wohnungen der SDBV-GmbH in Bestand gegeben seien, wobei diese lediglich den Kategoriemietzins bezahlt habe, ergebe sich daraus, dass keinem Mieter habe zugemutet werden können, die Wohnung während der Bauzeit zu beziehen. Die Hausverwaltung habe die Wohnungen an Studenten untervermietet, was infolge der Universitätsnähe und äußersten Wohnungsknappheit möglich gewesen sei. Da im Zeitpunkt des Ankaufes sämtliche Wohnungen den mietrechtlichen Beschränkungen unterlegen seien, könne keine Liebhaberei vorliegen. Was den Verkauf des Palais anlange, welches der Beschwerdeführerin und ihrem verstorbenen Ehegatten zu je 25 % gehört habe, sei auf den ursprünglichen Plan hinzuweisen, die Liegenschaft zu adaptieren, sanieren, umzubauen und zu einem ertragreichen Objekt umzufunktionieren. Da aber sämtliche Umbau- bzw. Bauanträge von den öffentlichen Stellen abgelehnt worden seien, sei für die Hausgemeinschaft innerhalb von fünf Jahren keine Verwertungsmöglichkeit erkennbar gewesen. Daher sei der Verkaufsauftrag an den Bevollmächtigen BL erteilt worden. Ein Naheverhältnis zwischen den Miteigentümern und der G-GmbH gebe es nicht, weil kein Miteigentümer Gesellschafter der GmbH gewesen sei. Die Reduktion des Kaufpreises von 65 Mio. S auf 55 Mio. S beruhe auf einer mit der G-GmbH vereinbarten temporären Gleitklausel. Die Verteilung des Kaufpreises von 58 Mio. S auf die Miteigentümer sei auf einen Irrtum zurückzuführen; dieser Irrtum sei durch eine Nachtragsverrechnung beseitigt und der verteilte Kaufpreis auf 55 Mio. S reduziert worden. Es liege kein Scheingeschäft vor. Im Immobilienmaklerkreisen sei es durchaus üblich, einen Zwischenhändler einzuschalten.

Mit dem angefochtenen Bescheid entschied die belangte Behörde über die Berufung. Zur Begründung führte sie aus, die Vermietung des Wohngebäudes sei als Liebhaberei anzusehen. Da die Beschwerdeführerin das im März 1987 erworbene Mietobjekt bereits im Oktober 1992 wieder veräußert habe, komme für die Beurteilung der Wirtschaftsführung nur der Zeitraum von 1987 bis 1992 in Betracht. Entscheidend sei die Art der Wirtschaftsführung während des genannten Zeitraumes. Sie sei durch Fremdkapitalfinanzierung und durch die Vermietung an die mit der Hausverwaltung und der Sanierung beauftragte S-GmbH gekennzeichnet. Die Werbungskostenüberschüsse stellten sich wie folgt dar:

1987: 343.167 S, 1988: 386.216 S, 1989: 690.002 S, 1990: 150.305 S, 1991: 225.302 S und 1992: 682.430 S. Auch wenn der Beschwerdeführerin zugebilligt werde, sie habe mit dem Auftrag an die Hausverwaltung auf Freimachung der Liegenschaft von mietengeschützten Mietern (dieser Auftrag sei Ende 1989 erfüllt gewesen) sowie auf Sanierung und Adaptierung die Absicht verfolgt, aus der Vermietung positive Einkünfte zu erzielen, sei darauf zu verweisen, dass die objektive Eignung zur Erzielung von Einkünften nicht gegeben sei. Auch die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin der SDBV-GmbH in den jeweils nach Ausmietung der Altmieter frei gewordenen Wohnungen Hauptmietrechte gegen Bezahlung des Kategoriemietzinses eingeräumt habe und diese Mietrechte schließlich um 4 Mio. S habe ablösen müssen, spreche gegen die objektive Gewinnerzielungseignung des konkreten wirtschaftlichen Engagements. Die Hausverwaltungsgesellschaft habe die Wohnungen nämlich gegen weit höhere Mieten untervermieten können. Somit habe den wirtschaftlichen Vorteil aus der Vermietung nicht die Beschwerdeführerin sondern die Hausverwaltung gezogen. Aus der Prognoserechnung, nach welcher im fünften Jahr nach der Beendigung einer Sanierung des Objektes ein Einnahmeüberschuss von 11.335 S erzielbar wäre, sei nichts zu gewinnen. Für die Rentabilitätsberechnung sei nämlich von den Einnahmen auszugehen, die auf Grund der in den Streitjahren bestehenden Verhältnisse erzielt worden seien. Auf allfällige später zu begründende Bestandverträge sei nicht abzustellen. Da die Beschwerdeführerin die Liegenschaft bereits vor Beendigung der Sanierung und Adaptierung an die Republik Österreich verkauft habe, und sich damit jede Möglichkeit begeben habe, die prognostizierten Einnahmen (ca. 2,1 Mio. S pro Jahr) und den behaupteten Gesamtüberschuss zu erzielen, sei die Prognoserechnung für die Entscheidung nicht relevant. Die tatsächlich erzielten Mieteinnahmen hätten nur folgende Höhe erreicht: 1987: 328.350 S, 1988: 425.049 S, 1989: 392.392 S, 1990: 254.877 S, 1991: 160.210 S, 1992: 217.545 S. Hiezu komme, dass es im außergerichtlichen Vergleich vom 9. September 1992 mit der Hausverwaltungsgesellschaft dazu gekommen sei, dass die Beschwerdeführerin für Planung und Bauausführung eine weitere Zahlung von 15 Mio. S geleistet habe. Was den Verkauf des Palais T an die G-GmbH anlange, so sei dieser nach Ansicht der belangten Behörde als Scheingeschäft anzusehen. Die Besitzergemeinschaft habe noch im Jahr 1988 einen Veräußerungsvorgang bewirken müssen, um der Verlängerung der Spekulationsfrist zu entgehen. Dazu habe sich der mit der Verwertung der Liegenschaft bevollmächtigte BL der im engsten zeitlichen Zusammenhang mit dem Kaufvertrag vom 28. Dezember 1988 neu gegründeten G-GmbH bedient. Der Kaufvertrag an die G-GmbH sei grundbücherlich nicht durchgeführt worden, der vereinbarungsgemäß gestundete Kaufpreis sei trotz der entsprechenden Vereinbarung nicht verzinst worden. Der Bevollmächtigte BL habe dem Vertreter der Firma Ö mitgeteilt, dass die Veräußerung am 31. Dezember 1988 an die Gladstone-GmbH aus steuerlichen Gründen erfolgt sei. Nach Ansicht der belangten Behörde sollte durch die Zwischenschaltung der vermögenslosen GmbH der im Jahr 1989 tatsächlich stattgefundene Veräußerungsvorgang in das Jahr 1988 verlagert werden, damit kein Spekulationsgewinn entstehe. Der Grund für die Vorgangsweise sei ausschließlich in der Abgabenersparnis zu suchen. Dafür spreche, dass die grundbücherlichen Eigentümer, die auch bei den maßgeblichen Verkaufsgesprächen am 29. April 1989 mit der Firma Ö anwesend gewesen seine, mit dem am selben Tag abgefassten Nachtrag zum Kaufvertrag vom 28. Dezember 1988 den ursprünglich mit 65 Mio. S (bzw. im Falle der Zahlung des Kaufpreises bis 30. Juni 1989 auf 60 Mio. S reduzierten) Kaufpreis auf 55 Mio. S herabgesetzt hätten. Dabei sei als spätester Zahlungstermin der 31. Oktober 1989 festgelegt worden. Hätte es sich beim Kaufvertrag vom 28. Dezember 1988 um ein ernst gewolltes Rechtsgeschäft gehandelt, wäre es unverständlich, dass die Besitzergemeinschaft einer Kaufpreisreduktion nachträglich zugestimmt hätten. Die von der Beschwerdeführerin vertretene Argumentation einer vertraglich vereinbarten temporären Gleitklausel erweise sich als unzutreffend, weil der Kaufvertrag vom 28. Dezember 1988 eine Reduzierung des Kaufpreises nur für den Fall der Bezahlung des Preises bis zum 30. Juni 1989 und zudem lediglich auf 60 Mio. S vorsehe. In Abweichung von der Abgabenfestsetzung des Finanzamtes seien allerdings bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinnes Zinsen (2,937.235 S) in Abzug zu bringen. Dem Antrag der Beschwerdeführerin auf Durchführung einer mündlichen Verhandlung werde nicht entsprochen, weil er nicht im Berufungsschriftsatz gestellt worden sei.

Über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Zum Vorbringen betreffend das Unterbleiben einer mündlichen Berufungsverhandlung sei darauf verwiesen, dass ein Anspruch auf eine solche nur besteht, wenn sie in der Berufung, im Vorlageantrag (oder in der Beitrittserklärung) beantragt wurde (vgl. Ritz, BAO-Kommentar2, § 284 Tz 1). Eine solche rechtzeitige Antragstellung ist im Beschwerdefall unbestritten nicht erfolgt.

1. Vermietung:

Die Beschwerdeführerin hat 1987 ein Gebäude erworben, in welchem sich mehrere Wohnungen befunden haben, für welche die Mietzinsbeschränkungen des MRG zur Anwendung gekommen sind. Die belangte Behörde stellt nicht in Abrede, dass der Plan der Beschwerdeführerin darin bestanden habe, die Liegenschaft "von den mietengeschützten Mietern frei zu machen", in der Folge zu sanieren, zu adaptieren und neu zu vermieten (bzw. nach dem Beschwerdevorbringen einen Gebäudeteil für die Zahnarztpraxis zu verwenden). Tatsächlich hat die Beschwerdeführerin einzelne Wohnungen neu vermietet (an die S-GmbH) und bestimmte Umbaumaßnahmen gesetzt.

Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 24. Februar 2000, 97/15/0166, zum Ausdruck gebracht hat, ist sowohl für Zeiträume vor Inkrafttreten der Liebhabereiverordnungen als auch für Zeiträume, in welchen die LVO 1990 zur Anwendung kommt, die Liegenschaftsvermietung dann als Liebhaberei zu qualifizieren, wenn nach der konkret ausgeübten Art der Vermietung nicht innerhalb eines Zeitraumes von ca. 20 Jahren ein "Gesamtgewinn" bzw. Gesamteinnahmenüberschuss erzielbar ist.

Dieser Zeitraum von ca 20 Jahren kommt nur zur Anwendung, wenn der Plan des Steuerpflichtigen dahin geht, die Vermietung zumindest bis zum Erreichen eines gesamtpositiven Ergebnisses fortzusetzen. Beinhaltet der Plan hingegen das Vermieten auf einen begrenzten Zeitraum, so muss das positive Ergebnis innerhalb dieses Zeitraumes erzielbar sein.

Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 24. Juni 1999, 97/15/0082, für den Fall einer Liegenschaftsschenkung zum Ausdruck gebracht hat, muss es der Annahme der Ertragsfähigkeit einer Vermietungsbetätigung nicht entgegenstehen, wenn die Liegenschaft vor der tatsächlichen Erzielung eines gesamtpositiven Ergebnisses übertragen wird.

Allerdings kann die Behörde in der Regel keine Kenntnis davon haben, ob der Steuerpflichtige plant, die Vermietung unbegrenzt (bzw. zumindest bis zum Erzielen eines gesamtpositiven Ergebnisses) fortzusetzen, oder ob er die Vermietung für einen zeitlich begrenzten Zeitraum plant. Daher wird es, wenn der Steuerpflichtige die Vermietung tatsächlich vorzeitig einstellt, an ihm gelegen sein, den Nachweis dafür zu erbringen, dass die Vermietung nicht von vorneherein auf einen begrenzten Zeitraum geplant gewesen ist, sondern sich die Beendigung erst nachträglich, insbesondere durch den Eintritt konkreter Unwägbarkeiten, ergeben hat.

Im gegenständlichen Fall ist weiters zu beachten, dass die Mietzinsbeschränkungen des Mietrechtsgesetzes zur Anwendung gekommen sind. Für diese Konstellation entspricht es der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes, dass bei Prüfung der Ertragsfähigkeit der Vermietung an Stelle der gesetzlich beschränkten Mietzinse fiktive marktübliche Mietzinse angesetzt werden (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. November 1999, 97/15/0144). Es muss aber erkennbar sein, dass der Steuerpflichtige im Rahmen der ihm durch die mietrechtlichen Regelungen auferlegten Beschränkungen die Möglichkeiten der Erzielung von Einnahmen im Wesentlichen ausschöpft.

In Verkennung der Rechtslage hat es die belangte Behörde unterlassen, unter Rückgriff auf die Mitwirkungspflicht der Beschwerdeführerin Feststellungen darüber zu treffen, ob der Plan der Beschwerdeführerin auf die Vermietung für einen unbegrenzten Zeitraum ausgerichtet war oder nicht. Sie hat es weiter unterlassen, eine Feststellung darüber zu treffen, ob die Vermietung - soweit gesetzliche Mietzinsbeschränkungen zur Anwendung gekommen sind, unter Heranziehung fiktiver marktkonformer Mieten - in der Art, wie sie konkret betrieben worden ist, zur Erwirtschaftung eines Einnahmenüberschusses geeignet gewesen ist.

Im Hinblick auf das Beschwerdevorbringen, ein Teil des Gebäudes sei für die Verwendung als Zahnarztordination gedacht gewesen, wird die belangte Behörde im fortgesetzten Verfahren auch zu prüfen haben, ob eine objektiv erkennbare Widmung für den Betrieb vorgelegen ist und ob sich daraus die Betriebsvermögenseigenschaft eines Gebäudeteiles ergibt.

Da die Beschwerdeführerin bei Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung betreffend das von der SDBV-GmbH verwaltete Objekt hohe Vorauszahlungsbeträge als Werbungskosten geltend gemacht hat, wird die belangte Behörde im fortgesetzten Verfahren bei der Prüfung der Einkunftsquelleneigenschaft auch zu untersuchen haben, ob nach den im hg. Erkenntnis vom 11. September 1997, 93/15/0127, dargelegten Überlegungen diesen Zahlungen überhaupt ein wirtschaftlicher Hintergrund und damit Werbungskosteneigenschaft zukommen kann.

2. Veräußerung des Palais:

Ein Scheingeschäft im Sinne des § 916 ABGB liegt vor, wenn sich die Parteien dahingehend geeinigt haben, dass das offen geschlossene Geschäft nicht oder nicht so gelten soll, wie die Erklärungen lauten. Gemäß § 23 Abs. 1 BAO sind Scheingeschäfte für die Erhebung von Abgaben ohne Bedeutung.

Die belangte Behörde ist im angefochtenen Bescheid davon ausgegangen, dass die Eigentümer des Palais T, zu denen auch die Beschwerdeführerin gehört hat, die Liegenschaft im Hinblick auf eine in Aussicht stehende lukrative Veräußerung an die Immobilienfirma Ö noch im Dezember 1988 an eine GmbH verkauft haben. Dies im Hinblick darauf, dass die in § 30 EStG 1972 vorgesehene fünfjährige Spekulationsfrist bereits abgelaufen war, bei Veräußerungen nach dem 31. Dezember 1988 aber die durch § 30 EStG 1988 normierte zehnjährige Spekulationsfrist zur Anwendung gekommen wäre.

Die belangte Behörde hat diese Gestaltung als Scheingeschäft qualifiziert, und damit die Rechtslage verkannt. Aus den Sachverhaltsfeststellungen der belangten Behörde ergibt sich nämlich, dass die Eigentümer des Palais in der Tat einen Kaufvertrag mit der GmbH schließen wollten, weil gerade durch einen solchen, im Dezember 1988 abgeschlossenen Kaufvertrag die Steuerpflicht vermieden werden konnte. Die belangte Behörde hat den angefochtenen Bescheid daher auch in diesem Punkt mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet.

Treuhandgeschäfte sind von Scheingeschäften zu unterscheiden (vgl. Ritz, BAO-Kommentar2, § 23 Tz 4). Nach Maßgabe des § 41 Abs. 1 VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof an den von der belangten Behörde festgestellten Sachverhalt gebunden. Es muss daher dahingestellt bleiben, ob es der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle standgehalten hätte, hätte die belangte Behörde im Hinblick auf die von ihr im angefochtenen Bescheid angeführten Indizien die Feststellung getroffen, die GmbH sei mit einer Treuhandvereinbarung als Treuhänderin der Eigentümer des Palais eingesetzt worden.

Im Ergebnis ist die belangte Behörde allerdings aus folgendem Grund zu Recht von einem Spekulationsgeschäft im Jahr 1989 ausgegangen:

Nach der Aktenlage lautet Punkt XI. des Kaufvertrages zwischen der Miteigentümergemeinschaft und der G-GmbH vom 28. Dezember 1988 wie folgt:

"Dieser Kaufvertrag ist auflösend bedingt, wenn seitens der Verkäufer nicht bis 30.04.1989 die kaufgegenständliche Liegenschaft bestandsfrei gemacht wurde, und ist ebenfalls auflösend bedingt, wenn bis 30.04.1989 kein rechtskräftiger Abbruchbescheid für den Wiederaufbautrakt Ecke ... vorliegt."

Nach den Ausführungen in dem am 29. April 1989 unterfertigten Nachtrag zum Kaufvertrag ist die Liegenschaft nicht fristgerecht bestandsfrei gemacht worden und der geforderte rechtskräftige Abbruchbescheid nicht erlangt worden. Wegen des Eintrittes der auflösenden Bedingungen hätte der Kaufvertrag sohin seine Wirksamkeit verloren. Das tatsächliche wirksame Veräußerungsgeschäft ist sohin im Kaufvertragsnachtrag vom 29. April 1989 zu erblicken, mit welchem einerseits vereinbart worden ist, dass die genannten auflösenden Bedingungen unbeachtlich seien, und andererseits der Kaufpreis mit 55 Mio. S festgelegt worden ist. Damit ist der Spekulationstatbestand nach § 30 EStG 1988 erfüllt worden.

Wie sich aus 1. ergibt, ist der angefochtene Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet und war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 23. März 2000