TE Vwgh Erkenntnis 2000/6/26 95/17/0003

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hnatek sowie Senatspräsident Dr. Puck und die Hofräte Dr. Höfinger, Dr. Holeschofsky und Dr. Köhler als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Keller, über die Beschwerde des Golf-Club S, vertreten durch Dr. K, Rechtsanwalt in F, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 21. November 1994, Zl. GA 5 - 2021/94, betreffend Festsetzung des Steuermessbetrages nach der Lohnsumme für 1990 und 1991, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund (Bundesministerium für Finanzen) Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

1.1. Mit zwei Lohnsummensteuermessbescheiden jeweils vom 8. September 1992 wurde vom Finanzamt für den beschwerdeführenden Verein für die in der Gemeinde L gelegene Betriebsstätte der Steuermessbetrag nach der Lohnsumme für das Jahr 1990 mit S 1.130,-- und für das Jahr 1991 mit S 13.040,-- festgesetzt. Im Hinblick auf die Höhe der Jahresmitgliedsbeiträge sei nach Ansicht des Finanzamtes eine Förderung der Allgemeinheit als Voraussetzung für die Gemeinnützigkeit des Vereines nicht gegeben, weshalb dem auf § 2 Z. 6 GewStG gestützten Antrag des beschwerdeführenden Vereines vom 19. März 1992 auf bescheidmäßige "Null-Feststellung" des Steuermessbetrages nach der Lohnsumme nicht entsprochen werden könne.

1.2. In der gegen diese Bescheide erhobenen Berufung vom 29. Oktober 1992 brachte der beschwerdeführende Verein im Wesentlichen vor, dass besonders hinsichtlich der Beurteilung der Höhe von noch gemeinnützigkeitsverträglichen Mitgliedsbeiträgen eine den zeitbedingten Veränderungen Rechnung tragende Auslegung erforderlich sei. Unter Zugrundelegung der gegenwärtigen (Einkommens-)Verhältnisse in Österreich sowie unter Berücksichtigung des derzeitigen Freizeitkonsumverhaltens sei davon auszugehen, dass eine tatsächliche Beschränkung der Beurteilung eines solchen Vereines als gemeinnützig durch Jahresmitgliedsbeiträge in der Höhe von S 10.000,-- bis S 15.000,-- nicht gegeben sei, da der Durchschnitt der Einkommensbezieher zumindest S 1.000,-- bis S 1.500,-- ihres Monatsgehaltes in Freizeitaktivitäten, beispielsweise in die Ausübung des Golfsportes, investiere. Die gegenwärtig erhobenen Jahresmitgliedsbeiträge erreichten eine Höhe, die die Förderung der Allgemeinheit nicht beeinträchtigten, weil durch die festgesetzte Höhe weder eine bewusste noch von vornherein gewollte Begrenzung der Mitglieder auf einen geschlossenen Personenkreis bezweckt oder tatsächlich erreicht werde.

1.3. Mit Schreiben vom 15. September 1993 wurde der Verein um Ergänzung der Berufung durch Beantwortung eines detaillierten Fragenkataloges ersucht:

Dieser Aufforderung kam der Verein mit seinem (offenbar irrtümlich) mit 14. September 1993 datierten (bei der Behörde am 20. Oktober 1993) eingelangten Schreiben folgenden Inhaltes nach:

"1.) der Club hat derzeit 415 Mitglieder,

2.)

die Mitgliederanzahl ist kontinuierlich steigend,

3.)

die Mitglieder kommen aus folgenden Bevölkerungsschichten, ungefähre Werte in %:

Akademikerniveau 5 %

Maturaniveau 65 %

Nichtmaturanten 30 %

4.) die Bezahlung des Jahresmitgliedsbeitrages berechtigt die Mitglieder zur ständigen Benützung des 18-Loch, des 9-Lochplatzes, der Drivingrange, des Puttinggreens, des Chippinggreens, von Einstellplätzen für die Golfgeräte, Garderobe- und Sanitärräume, Aufenthalts- und Fernsehzimmer,

5.) für 1993 beträgt der Jahresmitgliedsbeitrag folgende Werte, die wie folgt entrichtet werden:

Mitgliedsbeitrag an den Club: Nutzungsentgelt an die Betriebsgesellschaft:

Erstmitglied    3.500,-- 11.612,--

Partner         3.500,--  8.485,--

Jugendliche     3.127,--      -,--

Studenten       3.500,--    669,--

6.) es wird keine Einschreibgebühr verlangt.

Ein in den Club

aufgenommens Mitglied hat an die Betriebsgesellschaftals

Erstmitglied      59.000,--

Partner           49.000,--

Jugendlicher      14.000,--

Student           26.000,--

in

mehreren Zahlungsmodalitäten zu entrichten und erwirbt damit ein Spielrecht, das in einem Zertifikat festgehalten ist. Das erworbene Spielrecht ist entgeltlich übertragbar, bzw. kann von der Betriebsgesellschaft entgeltlich zurückerworben werden. Die Bezahlung des verbrieften Spielrechtes führt zu einem 'Wertpapier' und zu keinem verlorenen Aufwand.

(anbei 1 Zertifikat in Ablichtung)

7.) für die konkrete Benützung der Plätze muss kein zusätzliches Entgelt bezahlt werden. Lediglich für die Teilnahme an Wettbewerben ist ein Nenngeld in Höhe von 100,-- bis 150,-- S, für Jugendliche 50,-- bis 75,-- S zu entrichten.

8.) die Plätze können auch von Nichtmitgliedern bespielt werden, wofür eine Tagesgebühr (Greenfee) wie folgt zu entrichten ist:

9-Lochplatz       Mo - Fr 300,-- Sa und So 400,--

18-Lochplatz      "     " 500,-- "       " 600,--

Drivingrange  120,--,

Jugendliche und Studenten jeweils 50 %

9.) Anfänger können die Drivingrange (Übungswiese) benützen und nach Erlangen der Platzreife auf dem 9-Lochplatz gegen Greenfee spielen, ohne dass sie Mitglied eines vom Golfverband anerkannten Golfclubs sind,

10.) es werden laufend Anfänger durch zwei erfahrene Golflehrer (pros) ausgebildet. Die Kosten für einen Anfängerkurs liegen zwischen 2.800,-- bis 3.500,--. Seit Platzeröffnung wurden zirka 60 derartige Kurse durchgeführt.

Der Club stellt für Anfänger

kostenlose Einrichtungen, wie im beiliegenden Schnupperpass

angeführt, zur Verfügung.

11.) Eine Ausleihung von Golfgeräten wird angeboten. Die Kosten betragen je nach Ausstattung 30,-- bis 130,--.

12.) das Clubrestaurant wird von der Betriebsgesellschaft an einen Clubfremden vermietet und von ihm geführt.

13.) der § 16 der Vereins-Statuten wird insoweit textlich erweitert, als als letzter Satz angefügt wird: das Vereinsvermögen soll der 'Armenkasse' der Gemeinde S zufallen.

Die Einreichung einer Anzeige der Statutenänderung an die Vereinsbehörde kann erst nach Genehmigung des geänderten statutaren Textes durch die nächste Generalversammlung, die Anfang Februar 1994 stattfinden wird, erfolgen."

Diesem Schreiben war exemplarisch ein "Partner-Mitgliedschafts-Zertifikat" angeschlossen. Dieses trägt das Emblem des Golfclubs S., des beschwerdeführenden Vereines. Der Text dieses Zertifikates lautet folgendermaßen (bei der "Ges.m.b.H. & Co KG" handelt es sich um die bereits erwähnte Betriebsgesellschaft):

"DIE GOLF-POINT GES.M.B.H. & Co KG

BESTÄTIGT HIEMIT DEN ERWERB DER

PARTNER-SPIELRECHTE

FÜR ALLE GOLFANLAGEN DES GOLFCLUBS S:

DAS ZERTIFIKAT LAUTET AUF DEN NAMEN

DIE SPIELRECHTE SIND AN EINE MITGLIEDSCHAFT DES GOLFCLUBS S

GEBUNDEN.

DER WEITERVERKAUF DIESES ZERTIFIKATES IST AB 1.1.1993 ZU DEN AUF

DER RÜCKSEITE ANGEFÜHRTEN BEDINGUNGEN MÖGLICH."

In einem Nachtrag zur "Vorhaltsbeantwortung" vom 8. November 1993 ergänzte der beschwerdeführende Verein die Berufung. Jedes Vereinsmitglied entrichte einen Jahresbeitrag zur Aufrechterhaltung des unentbehrlichen Hilfsbetriebes des Vereines. Für die Benützung der Golfanlagen entrichte das Mitglied ein jährliches Nutzungsentgelt an eine gewinnorientierte Betriebsgesellschaft. Es trete daher eine "nach außen hin deutliche Abgrenzung rechtlicher und wirtschaftlicher Natur des Jahresbeitrages ein". Die Prüfung der Höhe der Jahresbeiträge hinsichtlich des Kriteriums der Förderung der Allgemeinheit könne sich nur an den dem Verein geleisteten Jahresbeiträgen richten. Das an eine gewinnorientierte Betriebsgesellschaft entrichtete Nutzungsentgelt sei aus dieser Betrachtung auszuscheiden.

1.5. Am 9. Juni 1994 erließ das Finanzamt eine abweisende Berufungsvorentscheidung. Infolge rechtzeitigen Vorlageantrages vom 12. Juli 1994 galt die Berufung wiederum als unerledigt.

Die Begründung des Vorlageantrages enthielt Ausführungen dazu, warum die Rechtsform des Vereines für das vorliegende Projekt eines Golfplatzes nicht geeignet und deshalb eine "Errichtergesellschaft" zwischengeschaltet worden sei. Die "Aufsplittung" der Organisation in eine Gesellschaft, die für die Errichtung und die Erhaltung des Golfplatzes zuständig sei, und in einen Verein, der der Erfassung der ständig wechselnden Mitglieder und der Förderung des Körpersports der Allgemeinheit diene, sei kein ungewöhnlicher Weg, sondern ein wirtschaftlich zwingendes Erfordernis. Die von den Mitgliedern an die Betriebsgesellschaft gezahlten Beträge dienten zur Abdeckung der Errichtungs- und Instandhaltungskosten des Golfplatzes. Der Verein erhalte von den Mitgliedern lediglich Mitgliedsbeiträge, die dazu verwendet würden, den Personalaufwand, der für die Aufrechterhaltung des Spielbetriebes, die Platzpflege und die Wahrnehmung der gesellschaftlichen Obliegenheiten notwendig sei, abzudecken. Nichtmitgliedern sei es ebenfalls möglich, die Golfanlage unter bestimmten Umständen zu nützen. Der Golfclub fördere somit nicht nur die sportlichen Aktivitäten seiner Mitglieder, sondern sei für jedermann offen und erfülle damit das für die Gemeinnützigkeit erforderliche Kriterium der Förderung der Allgemeinheit, weil der geförderte Personenkreis grundsätzlich offen und unbestimmt sei. Dies gehe auch aus der Mitgliederstruktur des Golfclubs hervor, die sich aus einem Bevölkerungsquerschnitt von 5 % Akademikern, 65 % Maturanten und 30 % Nichtmaturanten zusammensetze.

1.6. Die belangte Behörde wies mit Bescheid vom 21. November 1994 (dem vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid) die Berufung als unbegründet ab. Es liege die gemäß § 40 BAO geforderte unmittelbare Förderung des gemeinnützigen Zweckes nicht vor, weil der beschwerdeführende Verein durch vertragliche Einbindung einer Betriebsgesellschaft bestimmte Bereiche, wie etwa die Pflege des Golfsports und die Erlernung desselben teilweise abgebe und den Mitgliedern eine sportliche Betätigung nur mehr dann ermögliche, wenn sie die in den Statuten genannte Beitrittsgebühr an die Betriebsgesellschaft entrichteten. Damit sei die Erfüllung des vom Verein nach seinem Statut zu verfolgenden Zwecks nicht mehr von diesem allein abhängig, sondern auch von Zahlungen, die an eine dritte Person zu erfolgen hätten. Durch diese Vertragskonstellation verlasse der Verein den Gemeinnützigkeitsbereich, was schon daraus hervorgehe, dass das einzelne Vereinsmitglied durch die erst ein Spielrecht verschaffenden Zahlungen an die Betriebsgesellschaft ein Wertpapier erwerbe, das für den Fall seiner Veräußerung der Betriebsgesellschaft eine Rendite von 20 % des Abtretungspreises sichere. Damit würden im Zuge der Verwirklichung der Mitgliedschaftsrechte und der den Vereinszweck darstellenden Ermöglichung der Ausübung des Golfsportes erwerbswirtschaftliche Ziele verfolgt, sodass der Verein nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung nicht mehr ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen Zwecken diene.

Zudem werde der nach den Statuten zu verfolgende Vereinszweck durch die Betriebsgesellschaft nicht so erfüllt, dass er als eigenes Wirken des Vereines angesehen werden könne. Weder aus dem Akteninhalt noch aus dem Vorbringen gehe hervor, dass die Betriebsgesellschaft nach den Weisungen des Vereines tätig werde, wodurch auch nicht der Vorschrift des § 42 BAO entsprochen werde.

Letztlich verfolge der beschwerdeführende Verein schon deshalb keine gemeinnützigen Zwecke, weil durch sein Tätigwerden die Allgemeinheit nicht gefördert werde. Die Mitglieder müssten zur Pflege des Golfsportes erhebliche Beträge aufwenden, die aufzubringen nur ein kleiner Teil der Menschen bereit und in der Lage sei, weshalb die Zahl der in Betracht kommenden Personen nur sehr klein sein könne. Hiebei seien nicht nur die Mitgliedsbeiträge und Nutzungsentgelte zu berücksichtigen, sondern auch die an die Betriebsgesellschaft zu entrichtenden Beträge (1993: S 59.000,--) sowie die für die Ausübung des Golfsports erforderlichen sonstigen Aufwendungen (Sportausrüstung), weshalb mit der Mitgliedschaft beim beschwerdeführenden Verein und der Ausübung des Golfsportes auf dessen Anlagen Kosten verbunden seien, die nur ein kleiner Teil der Bevölkerung zu tragen bereit und in der Lage sei. Mit den Zahlungen an die Betriebsgesellschaft würden Wertpapiereigenschaft aufweisende Rechte erworben, wodurch den Mitgliedern im Zusammenhang mit ihrer sportlichen Tätigkeit Vermögenswerte zuwüchsen. Dieses die Spielrechte verbriefende Papier stelle ein Risikopapier dar, welches an Wert verlieren und sogar wertlos werden könne. Ein derartiges Risiko in Kauf zu nehmen, sei aber nur ein kleiner Teil der Bevölkerung zu tragen bereit.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete eine Gegenschrift. Mit Eingabe vom 8. September 1995 legte die belangte Behörde einen Auszug des Statistischen Jahrbuches für die Republik Österreich betreffend die Einkommenssituation von unselbstständig Erwerbstätigen vor, worauf der beschwerdeführende Verein am 20. November 1995 replizierte.

2.0. Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

2.1. Im vorliegenden Fall ist strittig, ob der beschwerdeführende Verein gemäß § 2 Z. 6 GewStG als Körperschaft, die der Förderung gemeinnütziger Zwecke nach Maßgabe der Vorschriften der §§ 34 bis 47 der BAO dient, von der Entrichtung der Lohnsummensteuer befreit ist.

2.2. Entgegen der in der Beschwerde vorgetragenen Rechtsansicht kommt es für die rechtliche Beurteilung des die Jahre 1990 und 1991 umfassenden Sachverhalts nicht auf später verwirklichte Sachverhalte und Änderungen desselben an (vgl. Prinz/Prinz, Gemeinnützigkeit im Steuerrecht, S. 24). Selbst die Anerkennung der Gemeinnützigkeit eines Steuersubjekts hat nur auf das jeweilige Steuerverfahren und den betroffenen Steuerzeitraum Auswirkungen (zu den hier nicht vorliegenden Ausnahmen vgl. Stoll, BAO-Kommentar, S. 432).

2.3. Die belangte Behörde sieht die Steuerbefreiung deshalb als nicht erfüllt an, weil der beschwerdeführende Verein den gemeinnützigen Zweck nicht selbst erfüllt, sondern die Erfüllung des gemeinnützigen Zweckes (hier: die Erlernung und Pflege des Golfsports) durch vertragliche Einbindung einer auf Gewinn ausgerichteten Betriebsgesellschaft teilweise an einen Dritten abgibt.

Unmittelbare Förderung liegt gemäß § 40 Abs. 1 erster Satz BAO vor, wenn die Körperschaft den (unter anderem) gemeinnützigen Zweck selbst erfüllt. Dies kann gemäß § 40 Abs. 1 zweiter Satz leg. cit. auch durch einen Dritten geschehen, wenn dessen Wirken wie eigenes Wirken der Körperschaft anzusehen ist. Wenn sie sich also zur Zweckerfüllung eines Dritten (eines Erfüllungsgehilfen) bedient, bleibt der Grundsatz der Unmittelbarkeit auch dann erfüllt, wenn dessen Wirken wie ihr eigenes Wirken anzusehen ist. Vorliegendenfalls bedient sich der beschwerdeführende Verein einer, wie er selbst im Verwaltungsverfahren vorbringt (AS 31), gewinnorientierten Betriebsgesellschaft zur Erfüllung des Vereinszweckes. Diese ist (aus näher dargelegten Gründen) für die Pacht der Liegenschaft, die Finanzierung, Errichtung und Instandhaltung des Golfplatzes zuständig. Nach dem Akteninhalt wäre dem beschwerdeführenden Verein die Ausübung seines satzungsmäßigen Zweckes (siehe § 2 der Statuten), der primär auf die Ausübung des Golfsportes gerichtet ist, mangels entsprechender eigener Infrastruktur nicht möglich. Dadurch aber, dass der beschwerdeführende Verein in den streitgegenständlichen Jahren die Berechtigung der Benützung der Golfanlage durch seine Mitglieder neben jährlichen Zahlungen von der unabdingbaren Verpflichtung zur Entrichtung eines Entgelts abhängig macht, mit dem so genannte "Partner-Spielrechte" erworben werden können, fördert er nicht nur den eigenen Vereinszweck, sondern jedenfalls auch (wenn nicht gar primär) das Erwerbsstreben der Betriebsgesellschaft (vgl. Loukota, FJ 1977, S. 25). Dass die von den (künftigen) Vereinsmitgliedern an die Betriebsgesellschaft zu leistenden Zahlungen ("Beitrittsgebühr" und laufender jährlicher Beitrag) ein dem Verein zuzurechnendes Entgelt für die Benützung der Anlagen darstellen würde, wurde im Verwaltungsverfahren nicht behauptet und stellt das in diesem Sinne zu verstehende Vorbringen in der Beschwerde und im ergänzenden Schriftsatz eine unbeachtliche Neuerung iSd § 41 Abs. 1 VwGG dar. Gleiches gilt für die im Streitzeitraum beim Weiterverkauf des "Partner-Mitgliedschafts-Zertifikates" durch die Betriebsgesellschaft erhobene Abtretungsgebühr von (insgesamt) 20 % des Abtretungspreises. Denn auch in diesem Fall wird, bevor der Erwerber der Spielberechtigung den Golfsport ausüben kann, zunächst der Umsatz der Betriebsgesellschaft gefördert. Darüber hinaus hat der beschwerdeführende Verein nicht dargetan, dass die Betriebsgesellschaft als Erfüllungsgehilfe in einem Abhängigkeits- und Weisungsverhältnis zu diesem steht (vgl. Stoll, BAO-Kommentar, S. 473). Der belangten Behörde kann daher nicht entgegengetreten werden, wenn sie bereits das Erfordernis der Unmittelbarkeit der Förderung im Sinne des § 40 BAO als nicht gegeben erachtete und die Berufung abwies.

2.4. Doch auch die im angefochtenen Bescheid vertretene Meinung, es fehle das Merkmal der Förderung der Allgemeinheit, erweist sich als zutreffend. Da der Verein nach seinen Statuten beabsichtigt, nur die Sportausübung seiner Mitglieder zu fördern, müsste der Beitritt der Allgemeinheit offen stehen, um den Verein in den Genuss der Befreiungsbestimmung des § 2 Z. 6 GewStG zu bringen. Eine den Zugang "der Allgemeinheit" ausschließende Beschränkung des Kreises der Geförderten kann in der Vorschreibung von Mitgliedsbeiträgen liegen, die eine Beschränkung auf ein zahlungskräftiges Publikum mit sich brächte.

Im vorliegenden Fall hat ein dem Verein beitretendes (Erst-)Mitglied, zur Erlangung der Spielberechtigung unbestrittenermaßen folgende Zahlungen zu leisten:

Mitgliedsbeitrag an den "Club" (= beschwerdeführender Verein) S 3.500,--

Nutzungsentgelt an die Betriebsgesellschaft S 11.612,-- Beitrittsgebühr (einmalig) an die Betriebsgesellschaft S 56.000,-- Gesamt im 1. Jahr S 71.112,--

In den Folgejahren sind der Mitgliedsbeitrag und das Nutzungsentgelt zu entrichten.

Entgegen der in der Beschwerdeergänzung vorgetragenen Rechtsansicht, wonach die Beitrittsgebühr analog der von den §§ 7 und 8 EStG 1988 vorgesehenen Aufteilung der Anschaffungskosten auf die Nutzungsdauer aufzuteilen wäre, kommt es bei der Frage, ob der Verein der Allgemeinheit zugänglich ist, auf die Höhe des eingehobenen Betrages im Zeitpunkt der Aufnahme an, und nicht auf eine (vorliegendenfalls vom beschwerdeführenden Verein willkürlich mit 20 Jahren festgesetzte) Nutzungsdauer und eine sich solcherart errechnende jährliche Belastung. Denn eine am Regelungsinhalt des § 36 Abs. 1 BAO orientierte Betrachtungsweise setzt voraus, dass zur Ausübung des Golfsports auf den Anlagen des beschwerdeführenden Vereines von einem potenziellen Vereinsmitglied zunächst der eben aufgeschlüsselte Gesamtbetrag entrichtet werden muss, zumal eine andere Zahlungsmodalität (etwa eine Teilzahlung in 20 Jahresraten) nicht behauptet wurde. Auch kann dem Verwaltungsakt nicht entnommen werden, dass die bereits bezahlte Beitrittsgebühr im Falle eines "vorzeitigen" Austritts aus dem beschwerdeführenden Verein von der Betriebsgesellschaft aliquot zurückerstattet würde, vielmehr trägt der Erwerber des Spielrechtes das Risiko der Veräußerbarkeit und eines allfälligen Verlustes bei der Veräußerung.

Wie sich auch aus den von der belangten Behörde vorgelegten statistischen Daten ergibt, betrug im Jahr 1991 bei 25 % der unselbstständig Erwerbstätigen das Nettohaushaltseinkommen weniger als S 15.180,--. 50 % verdienten weniger als S 21.340,-- bzw. 75 % verdienten weniger als S 30.380,--. Das Netto-Pro-Kopf-Einkommen der Haushalte (Unselbstständige) stellte sich wie folgt dar: 25 % verdienten weniger als S 7.990,--, 50 % weniger als S 11.080,-- und 75 % weniger als S 14.630,--. Wenn auch an den beschwerdeführenden Verein nur ein Mitgliedsbeitrag von S 3.500,-- jährlich zu entrichten ist, so bewirkt doch die (bei Ersteintritt) erforderliche unabdingbare einmalige Zahlung von S 56.000,-- und von jährlichen weiteren S 11.612,-- an Nutzungsentgelt an die Betriebsgesellschaft, dass nur ein verhältnismäßig kleiner Teil der Bevölkerung zur Aufbringung dieser Mittel bei einer Durchschnittsbetrachtung willens und in der Lage ist.

Nichts anderes bringt der beschwerdeführende Verein mit seinem Vorbringen zum Ausdruck, dass "Partnermitgliedschaften" nur von jenen Ehepaaren angestrebt werden, die "Doppelverdiener" seien und dass ein "Alleinverdiener" nicht verpflichtet sei, seinem Ehepartner eine "seine finanziellen Möglichkeiten übersteigende Freizeitgestaltung" zu finanzieren. Schon deshalb, weil selbst nach Ansicht des Beschwerdeführers einer wesentlichen Bevölkerungsgruppe, nämlich den nicht erwerbstätigen Haushaltsangehörigen, die Ausübung des Golfsportes im beschwerdeführenden Verein nicht oder nur eingeschränkt möglich ist, liegt keine Förderung der Allgemeinheit vor.

2.5. Überdies wäre die Gemeinnützigkeit des Vereins bereits deswegen zu verneinen, weil die Satzung in den hier relevanten Jahren 1990 und 1991 keine Vorkehrung dafür traf, dass das verbleibende Vereinsvermögen bei Auflösung oder Aufhebung des Vereins im Sinne des § 39 Z. 5 BAO wiederum ausschließlich für gemeinnützige Zwecke verwendet wird (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 22. April 1982, Zl. 15/2545/80).

2.6. Letztlich geht auch die Rüge der Verletzung des Parteiengehörs, die der Beschwerdeführer darin erblickt, dass die belangte Behörde für die Begründung des angefochtenen Bescheides neue Argumente herangezogen habe, ohne dass er dazu neuerlich gehört wurde, ins Leere, weil der Beschwerdeführer nicht die Relevanz dieses Verfahrensmangels dartut. Darüber hinaus kann die Berufungsbehörde bei einem - wie im Beschwerdefall - gleich gebliebenen Sachverhalt ohne ein weiteres Ermittlungsverfahren eine andere rechtliche Begründung wählen.

2.7. Aus den dargelegten Erwägungen ergibt sich, dass die beschwerdeführende Partei durch den angefochtenen Bescheid in ihren Rechten weder wegen der geltend gemachten noch wegen einer vom Verwaltungsgerichtshof aus eigenem aufzugreifenden Rechtswidrigkeit verletzt worden ist. Die Beschwerde war infolgedessen gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

2.8. Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 und 48 Abs. 2 Z. 1 und Z. 2 VwGG in Verbindung mit Art. I Z. 4 und 5 der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 416/1994.

2.9. Da die Schriftsätze der Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens und die dem Verwaltungsgerichtshof vorgelegten Akten des Verwaltungsverfahrens erkennen lassen, dass die mündliche Erörterung eine weitere Klärung der Rechtssache nicht erwarten lässt, und Art. 6 Abs. 1 MRK dem nicht entgegensteht, konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG von der beantragten Verhandlung abgesehen werden.

2.10. Soweit Entscheidungen des Verwaltungsgerichtshofes zitiert wurden, die in der Amtlichen Sammlung der Erkenntnisse und Beschlüsse dieses Gerichtshofes nicht veröffentlicht sind, wird auf Art. 14 Abs. 4 der Geschäftsordnung des Verwaltungsgerichtshofes, BGBl. Nr. 45/1965, hingewiesen.

Wien, am 26. Juni 2000