TE Vwgh Erkenntnis 2001/1/30 95/14/0042

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Urtz, über die Beschwerde des R G in M, vertreten durch Dr. Thomas Rohracher, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Dorotheergasse 7, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Tirol (Berufungssenat II) vom 12. Jänner 1995, Zl. 31.082-3/94, betreffend u.a. Umsatzsteuer 1992 und Einkommensteuer 1990 bis 1992, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer bezieht als Architekt Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid anerkannte die belangte Behörde u.a. Aufwendungen für den Einbau einer Sauna, sowie diverse Reisekosten des Beschwerdeführers und seiner Ehefrau nicht als Betriebsausgaben an.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

1. Einbau einer Sauna:

Im angefochtenen Bescheid wird dazu ausgeführt, der Beschwerdeführer habe im Jahr 1992 in seinem Wohn- und Bürohaus eine Sauna eingebaut. Die gesamten Anschaffungs- und Herstellungskosten hätten S 48.853,08 brutto (inklusive 20 % Umsatzsteuer) betragen. Die Sauna befinde sich im Keller des Gebäudes, welcher von außen über den sowohl privat als auch betrieblich genutzten Hausgang zugänglich sei. Da die Sauna auch für private Zwecke genutzt werde, habe der Beschwerdeführer von den Anschaffungs- und Herstellungskosten einen Privatanteil ausgeschieden und nur die auf die betriebliche Nutzung des Gebäudes (diese betrage 57,85 %) entfallenden Kosten aktiviert. Der Anteil der betrieblichen Nutzung sei nach dem Nutzflächenverhältnis der privat und betrieblich genutzten Räume des Wohn- und Bürogebäudes berechnet worden. Der Beschwerdeführer sehe die betriebliche Nutzung der Sauna darin, dass sie dem Personal nach Terminabsprache auch außerhalb der Bürozeiten zur Verfügung stehe und außerdem in zwangloser Atmosphäre auch für Besprechungen mit Auftraggebern benützt werde. Über die Häufigkeit der privaten und betrieblichen Nutzung der Sauna seien keine Aufzeichnungen vorhanden.

Bei der im eigenen Wohnhaus eingebauten Sauna handle es sich bei objektiver Betrachtung um ein Wirtschaftsgut, das dem privaten Lebenskreis des Beschwerdeführers zuzuordnen sei. Dieses Wirtschaftsgut werde auch nicht dadurch zum Betriebsvermögen, dass es, wie im gegenständlichen Fall, in einem entfernten Zusammenhang mit dem Beruf des Beschwerdeführers stehe. Die Sauna würde nur dann kein notwendiges Privatvermögen darstellen, wenn sie ausschließlich oder nahezu ausschließlich Zwecken der Berufsausübung diente. Davon könne im vorliegenden Fall jedoch nicht die Rede sein. Bei der gegebenen örtlichen Situierung der Sauna im Keller des eigenen Wohnhauses gehe die belangte Behörde von einer nicht unerheblichen privaten Nutzung durch den Beschwerdeführer aus. Der Beschwerdeführer habe selbst eine nicht unerhebliche Privatnutzung eingeräumt, diese mit 42,15 % (auf der Grundlage des Nutzflächenverhältnisses) beziffert und von den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten der Sauna einen Privatanteil in diesem Ausmaß ausgeschieden. Abgesehen davon, dass einer anteiligen Berücksichtigung von Betriebsausgaben im Zusammenhang mit dem Betrieb einer Sauna das Aufteilungsverbot entgegenstünde, erscheine der vom Beschwerdeführer herangezogene Aufteilungsmaßstab auch nicht geeignet, eine betriebliche Verwendung dieses typischerweise dem Privatgebrauch dienenden Wirtschaftsgutes im behaupteten Ausmaß darzutun. Die Sauna sei daher zur Gänze als notwendiges Privatvermögen zu behandeln. Es lägen Aufwendungen für die Lebensführung vor. Möge die Sauna auch der Förderung des Berufes dienlich sein, so stehe einem Betriebsausgabenabzug die Bestimmung des § 20 Abs. 1 Z. 2 lit. a EStG 1988 entgegen. Gemäß § 12 Abs. 2 Z. 2 lit. a UStG 1972 sei dementsprechend auch ein Vorsteuerabzug ausgeschlossen.

Während das Finanzamt aus diesem Titel eine Kürzung der Betriebsausgaben des Jahres 1992 um S 7.620,36 vorgenommen hatte, nahm die belangte Behörde eine Zurechnung von S 17.461,92 vor. Dem angefochtenen Bescheid ist dazu folgende Aufstellung zu entnehmen:

laut FLD

laut FA

S

S

AfA

1.177,56

1.177,56

Investitionsfreibetrag

8.142,18

4.295,20

Vorsteuern Investitionen

8.142,18

2.147,60

Betriebsausgaben Sauna

17.461,92

7.620,36

Vorsteuern Sauna

8.142,18

4.710,25

In der Beschwerde wird dem entgegen gehalten, die belangte Behörde habe außer Acht gelassen, dass die Sauna lediglich mit dem betrieblichen Anteil von 57,85 % ins Anlageverzeichnis aufgenommen worden sei. Anders als die belangte Behörde vermeine, habe der Beschwerdeführer deshalb lediglich einen Investitionsbetrag in Höhe von S 4.710,25 (20 % von S 23.551,25) und als Vorsteuerinvestitionen einen Betrag von S 4.710,25 (ebenfalls 20 % von S 23.551,25) geltend gemacht. Die Betriebsausgaben wären demnach um einen Betrag von S 10.598,06 zu vermindern. Auch die "angesetzte Vorsteuer für die Sauna" habe daher nur S 4.710,25 und nicht, wie von der belangten Behörde fälschlicherweise errechnet, S 8.142,18 betragen.

Mit diesem Vorbringen wendet sich der Beschwerdeführer nicht dagegen, dass die belangte Behörde die Sauna dem Privatvermögen des Beschwerdeführers zugeordnet hat. Strittig ist somit lediglich die Höhe der von der belangten Behörde vorgenommenen Kürzung der Betriebsausgaben bzw. der geltend gemachten Vorsteuern.

In welcher Höhe eine Zurechnung vorzunehmen war, bestimmte sich danach, welche Beträge ursprünglich durch den Beschwerdeführer als Betriebsausgaben bzw. Vorsteuern geltend gemacht worden waren. Um diese Beträge zu ermitteln, hat die belangte Behörde den Beschwerdeführer mit Vorhalt vom 28. Oktober 1994 aufgefordert bekannt zu geben, "welche (auf den betrieblichen Anteil entfallenden) Ausgaben bzw. Aufwendungen" in der "Einnahmen-Ausgaben-Rechnung für das Jahr 1992 geltend gemacht (AfA, Investitionsfreibetrag, Vorsteuer auf Anlagenkäufe)" worden seien. Weiters wurde der Beschwerdeführer in demselben Schreiben aufgefordert, die für den Saunaeinbau im Jahre 1992 abgesetzten Vorsteuern bekannt zu geben. Mit Schreiben vom 15. November 1994 hat der Beschwerdeführer die diesbezüglich an ihn gerichteten Fragen wie folgt beantwortet:

"Die Gesamtkosten für den Einbau der Sauna betrugen nach Skonto S 48.853,08 brutto bzw. S 40.710,90 netto laut beiliegender Rechnung. Hievon wurde der sich aus der vorstehenden Aufstellung ergebende Anteil von 57,85 % geschäftlich geltend gemacht. Ins Anlagenverzeichnis wurde die Sauna mit einem Anschaffungspreis von S 23.551,25, das sind 57,85 % von S 40.710,90 übernommen. Als AfA wurden daraus für 1992 5 %, das sind S 1.177,56 geltend gemacht. Als Investitionsfreibetrag wurden S 8.142,18 (20 % von S 40.710,90) angesetzt. Ebenso wurde die Vorsteuer (Vorsteuer auf Anlagenkäufe) mit 20 % von S 40.710,90, also S 8.142,18 geltend gemacht. Darüber hinaus wurde für den Saunaeinbau keine weitere Vorsteuer geltend gemacht."

Daraus ergibt sich, dass die belangte Behörde jene Beträge gewinnerhöhend (bzw. die geltend gemachte Vorsteuer kürzend) berücksichtigt hat, die der Beschwerdeführer in seinem Schreiben vom 15. November 1994 bekannt gegeben hat. Wenn der Beschwerdeführer in seiner Beschwerde die genannten Beträge als unrichtig bezeichnet, verstößt dieses Vorbringen, worauf auch die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift zutreffend hingewiesen hat, gegen das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot. Die Beschwerde vermag daher in diesem Punkt keine vom Verwaltungsgerichtshof gemäß § 41 Abs. 1 VwGG wahrzunehmende Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen.

2. Reise zur Fachmesse "Rehabitec" nach Barcelona:

Der Beschwerdeführer hat diese in Begleitung seiner Ehefrau vom 18. bis 27. Mai 1990 unternommene Reise in dem bereits erwähnten Schreiben vom 15. November 1994 wie folgt beschrieben:

"Zweck der Reise:

Spezialmesse für Gebäudesanierung zur Vorbereitung auf Hotelprojekt Wien; bei diesem Projekt wurde ein altes Gebäude saniert und als Hotel adaptiert.

Reiseablauf:

18.5. Anreise 1. Teil (Matrei-Nizza)

19.5. Anreise 2. Teil (Nizza-Barcelona)

20.5. Messebesuch ganztägig (Beleg über Eintritt, Katalog)

20.5. Abends bis 25.5. private Besuche

26.5. Rückreise 1. Teil (bis Lausanne)

27.5. Rückreise 2. Teil (Lausanne - Matrei)"

Aus diesen Angaben des Beschwerdeführers hat die belangte Behörde den Schluss gezogen, dass der privat veranlasste Aufenthalt in Spanien im Verhältnis zur Gesamtreisedauer nicht unerheblich gewesen sei, weshalb diese Reise insgesamt der Privatsphäre des Beschwerdeführers zuzuzählen sei. Die belangte Behörde ermittelte die Reisekosten für die Barcelona-Reise (Hotelkosten, Garagierung, Autobahngebühren, Reiserechnungen) mit S 11.583,68. Weiters wurde der vom Beschwerdeführer erklärte Privatanteil an den KFZ-Kosten um S 14.884,84 erhöht.

Der Beschwerdeführer hält dem entgegen, aus der auch von der belangten Behörde nicht bezweifelten betrieblichen Veranlassung des Messebesuches ergebe sich "naturgemäß", dass die Fahrtkosten auch dann in gleicher Höhe angefallen wären, wenn er die Rückreise sofort nach dem Messebesuch angetreten hätte. Weiters übersehe die belangte Behörde, dass der zweite Tag der Hinfahrt auf einen Samstag und der Messebesuch selbst auf einen Sonntag gefallen sei. Es könne ihm nicht zugemutet werden, die Autoreise von zweimal

1.400 km mit einem Tag Messebesuch ohne Ruhetag anzutreten, insbesondere, da die Reise an einem Freitag, also am Ende einer Arbeitswoche, begonnen habe. Der von der belangten Behörde behauptete Privatanteil der Reise habe sich somit auf die erforderliche Ruhe- und Erholungszeit beschränkt.

Reisekosten selbständig Erwerbstätiger sind Betriebsausgaben, wenn die Reise nachgewiesenermaßen ausschließlich durch den Betrieb veranlasst ist. Spielen bei einer Reise (auch) private Belange eine Rolle, so sind die Reisekosten insgesamt nicht absetzbar (Aufteilungsverbot). Eine steuerlich nicht beachtliche Reise liegt etwa vor, wenn eine Geschäftsreise mit einer Erholungsreise verbunden wird. Dies ist dann der Fall, wenn die Geschäftsreise gleichzeitig eine Erholungsreise darstellt (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 17. Februar 1999, 94/14/0012, und die dort angeführte Literatur).

Wenn die belangte Behörde im Hinblick auf die Angaben des Beschwerdeführers über sein Reiseprogramm eine private Mitveranlassung der Reise angenommen hat, kann dies nicht als rechtswidrig erkannt werden. Selbst wenn man dem Beschwerdeeinwand folgen und einen Ruhetag vor Antritt der Rückreise (ungeachtet des im Verwaltungsverfahrens gemachten Vorbringens, den restlichen Aufenthalt in Spanien mit privaten Besuchen zugebracht zu haben) nicht der privaten Sphäre zuzählen würde, hätte die strittige Reise entscheidend länger gedauert, als dies zum Besuch der Fachmesse erforderlich gewesen wäre. Liegt eine Reise mit Mischprogramm vor, so kommt eine Berücksichtigung von Reisekosten schlechthin nicht in Frage (vgl. das hg. Erkenntnis vom 21. Oktober 1986, 86/14/0031). Anders als der Beschwerdeführer meint, kommt daher dem Umstand, dass die Fahrtkosten in gleicher Höhe auch dann angefallen wären, wenn die Rückreise ohne privaten Aufenthalt in Spanien angetreten worden wäre, keine Bedeutung zu. Auf Grund der vom Beschwerdeführer tatsächlich gewählten Gestaltung des Aufenthaltes zu beruflichen und privaten Zwecken lassen sich die Reisekosten in ihrer Gesamtheit nämlich nicht eindeutig der beruflichen Sphäre des Beschwerdeführers zuordnen, so dass die belangte Behörde die strittigen Aufwendungen zu Recht nicht zum Abzug zugelassen hat.

3. Reise nach Schweden und Finnland:

Die belangte Behörde hat diese vom 22. bis 31. August 1991 unternommene Reise wohl als ausschließlich beruflich veranlasst beurteilt, die Mitnahme der im Betrieb des Beschwerdeführers beschäftigten Ehefrau jedoch als in der persönlichen Nahebeziehung der Ehegatten begründet angesehen. Im angefochtenen Bescheid wurden deshalb die tatsächlich angefallenen Hotelkosten als zur Hälfte auf die Ehefrau entfallend nicht als Betriebsausgaben anerkannt.

Der Beschwerdeführer rügt in diesem Zusammenhang, dass die Kosten eines Einzelzimmers "in der Hotellerie zwischen 70 und 90 % der Kosten eines Doppelzimmers" betragen würden und deshalb lediglich 20 % der Gesamtkosten als Privatanteil auszuscheiden gewesen wären. Dem ist entgegen zu halten, dass die strittigen Aufwendungen der Ehefrau in gleicher Weise zugute gekommen sind wie dem Beschwerdeführer. Wenn der Beschwerdeführer dessen ungeachtet die Nächtigungskosten der Ehefrau aus eigenen Mitteln getragen hat, ist eine betriebliche Veranlassung der Kostenübernahme auch nicht in Höhe "allgemein üblicher" Einbettzimmerzuschläge zu erkennen. Zu Recht hat die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid darauf hingewiesen, dass die vom Beschwerdeführer beantragte und lediglich mit allgemeinen Erfahrungssätzen begründete Aufteilung der Nächtigungskosten im Verhältnis von 80 % (auf den Beschwerdeführer entfallend) zu 20 % (auf die mitreisende Ehefrau entfallend) darauf hinaus liefe, tatsächlich nicht entstandene Betriebsausgaben (fiktive Einbettzimmerzuschläge) zu berücksichtigen.

4. Reise nach Portugal:

Auch bei dieser vom 15. bis 22. April 1992 vom Beschwerdeführer unternommenen Reise war im Verwaltungsverfahren ausschließlich die berufliche Veranlassung der auf die mitreisende Ehefrau entfallenden Aufwendungen strittig. Im angefochtenen Bescheid wird ausgeführt, die Reise habe der Besichtigung zukünftiger Hotelstandorte gedient und "in diesem Stadium" die konkrete Tätigkeit der Ehefrau im Bereich der Einrichtungsgestaltung nicht berührt. Ein Zusammenhang mit ihrer im Betrieb ausgeübten Tätigkeit sei nicht ersichtlich. Auch die unbestrittenen Spanischkenntnisse der Ehefrau könnten eine betriebliche Veranlassung ihrer Mitnahme nach Portugal nicht begründen.

Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem Erkenntnis vom 29. Oktober 1980, 2361/78, im Zusammenhang mit Aufwendungen für eine mitreisende Ehefrau ausgeführt hat, bedarf die betriebliche Veranlassung eines Aufwandes insbesondere dann einer sorgfältigen Prüfung, wenn Aufwendungen vergleichbarer Art häufig auch in der Privatsphäre anfallen. Der Beschwerdeführer hat als Zweck der Portugalreise die Besichtigung diverser Fremdenverkehrsorte angegeben. In dem von ihm geschilderten Reiseablauf werden als besuchte Orte u.a. genannt: Lissabon, Estoril, Coimbra, Nazare. Schon im Hinblick auf diesen touristische Anziehungspunkte beinhaltenden Reiseverlauf lag eine private (Mit)Veranlassung der Reiseteilnahme der Ehefrau nahe.

Ob die Veranlassung im betrieblichen oder im privaten Bereich gelegen ist, ergibt sich durch die Anwendung eines Fremdvergleiches. Es ist zu untersuchen, ob der Beschwerdeführer auch einen ihm nicht nahe stehenden Dienstnehmer auf die Geschäftsreise mitgenommen hätte. Die belangte Behörde hat diese Frage im angefochtenen Bescheid verneint und dies mit dem nicht vom Zweck der Reise berührten Aufgabenbereich der Ehefrau im Betrieb des Beschwerdeführers begründet. Dem Vorbringen des Beschwerdeführers, die Verständigung in Portugal sei mit Hilfe der Spanischkenntnisse der Ehefrau erfolgt, wird im angefochtenen Bescheid entgegnet, fremdüblich wäre die Beiziehung eines der Landessprache des bereisten Landes mächtigen Dolmetschers. Die belangte Behörde gehe daher davon aus, dass der Beschwerdeführer einen ihm nicht nahe stehenden, lediglich spanisch sprechenden Dienstnehmer, nicht als Dolmetscher auf die Portugalreise mitgenommen hätte.

Mit dem Einwand, der Beschwerdeführer habe mit den Spanischkenntnissen seiner Ehefrau auf der Portugal-Reise "vollends das Auslangen gefunden", zeigt die Beschwerde keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf. Vor dem Hintergrund der vom Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren und auch vor dem Verwaltungsgerichtshof gemachten Angaben kann die Sachverhaltsannahme der belangte Behörde, der Beschwerdeführer hätte einen fremden Dienstnehmer unter den gegebenen Umständen nicht auf die Portugalreise mitgenommen, nicht als unschlüssig erkannt werden. Der Beschwerdeführer hat sich im gesamten Verwaltungsverfahren wie auch vor dem Verwaltungsgerichtshof auf die bloße Behauptung beschränkt, die Verständigung in Portugal sei in spanischer Sprache erfolgt. Warum der Beschwerdeführer davon ausgehen konnte, sich auf seiner Portugalreise und den dabei geplanten Treffen mit diversen Grundstücksmaklern, Architekten und Vertretern der einladenden Finanzgesellschaft unter Zuhilfenahme seiner spanisch sprechenden Ehefrau, den beruflichen Erfordernissen ausreichend Rechnung tragend, verständigen zu können, hat der Beschwerdeführer in keiner Weise aufgezeigt. Es mag zutreffen, dass die Spanischkenntnisse der Ehefrau die Verständigung auf der Portugalreise tatsächlich erleichtert haben; eine betrieblich veranlasste Teilnahme der Ehefrau an der Portugalreise wird damit jedoch noch nicht dargetan. Es kann nämlich nicht als fremdüblich angesehen werden, dass ein Dienstgeber einen ihm nicht nahe stehenden Dienstnehmer als Dolmetscher auf eine Geschäftsreise mitnimmt, ohne sich vorher zu vergewissern, dass die in Aussicht genommenen Gesprächspartner der vom Dienstnehmer beherrschten Fremdsprache (die nicht die Landessprache des bereisten Landes ist) mächtig sind und daher eine den betrieblichen Erfordernissen entsprechende Verständigung (gerade) durch die Mitnahme dieses Dienstnehmers möglich sein werde.

Was die Höhe des auszuscheidenden Privatanteiles anlangt, ist auf die unter Punkt 3 gemachten Ausführungen zu verweisen.

Da sich die Beschwerde somit insgesamt als unbegründet erweist, war sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.

Wien, am 30. Jänner 2001