TE Vwgh Erkenntnis 2001/9/20 96/15/0231

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Mag. Meinl sowie die Hofräte Dr. Karger und Dr. Sulyok als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Zehetner, über die Beschwerde des M in K, vertreten durch Dr. Franz-Christian Sladek und Dr. Michael Meyenburg, Rechtsanwälte in 1070 Wien, Neustiftgasse 3, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat IX, vom 24. September 1996, GA 6- 95/5103/03, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1992 sowie Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 1995 und Folgejahre, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird hinsichtlich Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1992 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben. Die Beschwerde wird hinsichtlich Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 1995 und Folgejahre als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen von 12.920 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Mehrbegehren wird abgewiesen.

Der Beschwerdeführer erzielte bereits vor dem Jahr 1992 neben anderen Einkünften solche aus der Vermietung einer Wohnung, eines Büros samt Lager und eines Geschäftslokals.

Im Jahr 1991 kaufte der im Jahr 1919 geborene Vater des Beschwerdeführers (idF: Vater) zwei nebeneinander liegende Liegenschaften (idF: Liegenschaften), auf denen sich ein nicht bewohntes Einfamilienhaus befand. Der Vater hatte die Absicht, das Einfamilienhaus abzubrechen und sodann auf den Liegenschaften eine Reihenhausanlage zu errichten.

Im Jahr 1992 erkrankte der Vater schwer, weswegen er die Liegenschaften - zunächst außerbücherlich durch körperliche Übergabe - dem Beschwerdeführer schenkte. In der Folge beauftragte der Beschwerdeführer eine Planungsgesellschaft mit der Erstellung eines Einreichplanes zur Errichtung der Reihenhausanlage, wofür ihm die Planungsgesellschaft im Jahr 1992 350.000 S zuzüglich 20 % Umsatzsteuer in Rechnung stellte. Da - wie bereits erwähnt - der Beschwerdeführer zunächst nur außerbücherlicher Eigentümer der Liegenschaften war, stellte der Vater im Juni 1992 einen Antrag auf Abbruch des Einfamilienhauses und Erteilung einer Baubewilligung für eine Reihenhausanlage. Diesen Antrag wies die Baubehörde im August 1992 bescheidmäßig mit der Begründung ab, das Vorhaben stehe wegen Überschreitung der festgelegten Einwohnerdichte im Widerspruch zum Flächenwidmungs- und Bebauungsplan der Gemeinde. Auf Grund einer politischen Diskussion machte sich der Beschwerdeführer jedoch Hoffnungen, die Baubewilligung werde später doch noch erteilt werden. Um während dieser Zeit Einnahmen aus den Liegenschaften zu erzielen, schloss der Beschwerdeführer im November 1992 einen ab Dezember 1992 auf zwei Jahre befristeten Mietvertrag hinsichtlich des bis dahin nicht bewohnten Einfamilienhauses ab. Im Jahr 1994 verkaufte der Beschwerdeführer - als mittlerweile auch bücherlicher Eigentümer - die Liegenschaften.

In seinen Abgabenerklärungen für das Jahr 1992 machte der Beschwerdeführer als verlorenen Bauaufwand (Planung von nicht durchgeführten Bauarbeiten) bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung hinsichtlich der Liegenschaften 350.000 S als Werbungskosten und 70.000 S als Vorsteuer geltend.

Im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ist strittig, ob die Zahlung an die Planungsgesellschaft als steuerlich zu berücksichtigender verlorener Bauaufwand anzusehen und die Vorsteuer abzugsfähig ist.

Die belangte Behörde vertritt die Ansicht, ein steuerlich zu berücksichtigender verlorener Aufwand müsse in einem klar erkennbaren Zusammenhang mit einer Einkunftsart stehen. Der Beschwerdeführer habe das auf den Liegenschaften befindliche Einfamilienhaus ab Dezember 1992 vermietet. Es bestehe daher kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der auf zwei Jahre befristeten Vermietung des Einfamilienhauses und dem als verlorenen Bauaufwand geltend gemachten Betrag. Es sei daher weder der geltend gemachte verlorene Bauaufwand steuerlich zu berücksichtigen, noch die damit im Zusammenhang stehende Vorsteuer abzugsfähig.

Hingegen meint der Beschwerdeführer, Aufwendungen seien als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auch vor Erzielung von Einnahmen steuerlich zu berücksichtigen, falls der Entschluss, solche Einkünfte zu erzielen, klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung trete. Die Kosten für die Erstellung von Einreichplänen zur Errichtung von Objekten stellten typische, vor der Erzielung von Einnahmen zu berücksichtigende Werbungskosten dar. Mit der Erstellung von Einreichplänen werde auch die Absicht, eine neue Einkunftsquelle zu schaffen, eindeutig und klar nach außen hin dokumentiert. Der diesfalls auf Grund nicht vorhersehbarer Umstände verlorene Bauaufwand sei daher steuerlich zu berücksichtigen und die damit im Zusammenhang stehende Vorsteuer abzugsfähig. Sein Vater habe die Liegenschaften mit der Absicht erworben, eine Reihenhausanlage zu errichten, um so Einnahmen aus Vermietung zu erzielen. Bereits vor Erwerb der Liegenschaften habe daher sein Vater bei der Baubehörde entsprechende Erhebungen über die grundsätzliche Möglichkeit und Zulässigkeit des Bauvorhabens gepflogen. Entgegen den gepflogenen Erhebungen habe die Baubehörde den Antrag auf Erteilung einer Baubewilligung abgewiesen. Als sich idF gezeigt habe, dass die Errichtung der Reihenhausanlage und damit eine Vermietung nicht möglich sein werde, seien die Liegenschaften im Jahr 1994 verkauft worden. Der Schluss der belangten Behörde, es bestehe kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen der auf zwei Jahre befristeten Vermietung des Einfamilienhauses und dem als verlorenen Bauaufwand geltend gemachten Betrag, sei unverständlich. Denn zwischen der Leistung der Planungsgesellschaft und der befristeten Vermietung des Einfamilienhauses bestehe kein Zusammenhang. Im Zeitpunkt der Leistungserbringung durch die Planungsgesellschaft sei das Einfamilienhaus nämlich noch gar nicht vermietet worden. Die Vermietung des Einfamilienhauses sei auch nicht angestrebt worden. Erst nach dem abweisenden Bescheid der Baubehörde sei das Einfamilienhaus vermietet worden, um so in Erwartung einer Änderung der Entscheidungspraxis der Baubehörde zur Einwohnerdichte die Liegenschaften nicht gänzlich ungenutzt zu lassen. In einem mängelfreien Verfahren und bei richtiger rechtlicher Beurteilung hätte die belangte Behörde seine klare wirtschaftliche Absicht, nach Abbruch des bestehenden Einfamilienhauses die geplante Reihenhausanlage zu errichten, erkannt und dies ihrer Entscheidung zugrunde legen müssen, weswegen der geltend gemachte verlorene Bauaufwand steuerlich zu berücksichtigen und die damit im Zusammenhang stehende Vorsteuer abzugsfähig sei.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in einem gemäß § 12 Abs 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Gemäß § 16 Abs 1 EStG 1988 sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Dieser Werbungskostenbegriff ist bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nach Schrifttum und Rechtsprechung weit zu fassen; er nähert sich bei dieser Einkunftsart dem Begriff der Betriebsausgaben. Dementsprechend können Aufwendungen auf zur Einkünfteerzielung bestimmte Objekte auch dann als Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ihnen gerade (vorübergehend) keine Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung gegenüberstehen. Abzugsfähige Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung sind jedoch nicht anzunehmen, wenn Objekte überhaupt nicht als Einkunftsquelle anzusehen sind. Derartige Aufwendungen sind steuerlich unbeachtliche Kosten einer Vermögensanlage, nicht jedoch Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Werbungskosten können unter Umständen bereits steuerlich berücksichtigt werden, bevor noch Einnahmen aus Vermietung erzielt werden. Für diese Berücksichtigung reichen allerdings weder bloße Absichtserklärungen über eine künftige Vermietung aus, noch der Umstand, dass bloß die Möglichkeit zur Erzielung von Einkünften aus Vermietung besteht. Voraussetzung einer Berücksichtigung von Werbungskosten vor der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist, dass die ernsthafte Absicht zur späteren Erzielung positiver Einkünfte (auf Grund bindender Vereinbarungen oder sonstiger, über die Absichtserklärung hinausgehender Umstände) als klar erwiesen angesehen werden kann. Der auf Vermietung von Objekten gerichtete Entschluss muss klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung treten (vgl das hg Erkenntnis vom 21. Oktober 1993, 92/15/0060, mwA). Dabei genügt es jedoch nicht, dass die Vermietung als eine von mehreren Verwertungsmöglichkeiten bloß ins Auge gefasst und bloß sondiert wird, ob sich ein bestimmtes Objekt günstiger durch Verkauf oder Vermietung verwerten lässt (vgl das hg Erkenntnis vom 23. Juni 1992, 92/14/0037). Gleiches gilt auch für die steuerliche Abzugsfähigkeit der Vorsteuer, bevor noch Entgelte im umsatzsteuerlichen Sinn aus Vermietung erzielt werden (vgl das hg Erkenntnis vom 27. März 1996, 93/15/0210). Wenn der Zusammenhang mit einer auf Einnahmenerzielung ausgerichteten Tätigkeit objektiv erkennbar ist, führt auch ein verlorener Bauaufwand zu Werbungskosten (vgl Hofstätter/Reichl, Die Einkommensteuer - Kommentar, § 16 allgemein Tz 2, Stichwort "Vergebliche Aufwendungen").

Im Beschwerdefall ist entscheidend, ob der Beschwerdeführer bereits im Zeitpunkt der Beauftragung der Planungsgesellschaft die klar erweisliche Absicht hatte, aus der geplanten, jedoch nicht errichtete Reihenhausanlage positive Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Diesbezüglich hat die belangte Behörde jedoch keine Feststellungen getroffen. Sie ist vielmehr davon ausgegangen, der als verlorene Bauaufwand geltend gemachte Betrag stehe in keinem unmittelbaren Zusammenhang mit der auf zwei Jahre befristeten Vermietung des Einfamilienhauses. Damit hat die belangte Behörde jedoch die Rechtslage verkannt, weil sie ungeachtet des unbestrittenen Sachverhaltes und der Ausführungen des Beschwerdeführers im Administrativverfahren die Möglichkeit des Bestehens eines verlorenen Bauaufwandes verneint und dementsprechende Feststellungen unterlassen hat. Die belangte Behörde hat somit den angefochtenen Bescheid so weit er über Umsatz- und Einkommensteuer für das Jahr 1992 abspricht mit Rechtswidrigkeit seines Inhaltes belastet, weswegen dieser insoweit gemäß § 42 Abs 2 Z 1 VwGG aufzuheben war.

Betreffend Vorauszahlungen an Einkommensteuer für das Jahr 1995 und Folgejahre hat der Beschwerdeführer kein Vorbringen erstattet. Die Beschwerde war daher in diesem Umfang gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl Nr 416/1994. Das Mehrbegehren von 120 S für die Vergebührung weiterer Ausfertigungen des angefochtenen Bescheides war abzuweisen, weil dieser der Beschwerde gemäß § 28 Abs 5 VwGG nur in einer Ausfertigung anzuschließen war.

Wien, am 20. September 2001