TE Vwgh Erkenntnis 2002/6/18 2001/16/0597

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Waldner und die Hofräte Dr. Steiner, Dr. Fellner, Dr. Höfinger und Dr. Kail als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Valenta, über die Beschwerde der A AG in W, vertreten durch Dr. Johannes Patzak, Rechtsanwalt in Wien I, Johannesgasse 16, gegen die Bescheide der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 8. Oktober 2001, Zlen. 1) GZ RV/400-09/01 und 2) GZ RV/401-09/01, je betreffend Börsenumsatzsteuer, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 332,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die P AG als spaltungsgeborene Gesamtrechtsnachfolgerin der seit 3. August 1981 bestandenen I Holding-Gesellschaft mbH war am 5. November 1998 (zu FN 175877v des HG Wien) erstmals in das Firmenbuch eingetragen worden.

Diese Gesellschaft schloss mit Notariatsakt vom 19. Juni 2000 als übertragende Gesellschaft mit der Beschwerdeführerin als aufnehmender Gesellschaft einen Verschmelzungsvertrag, demzufolge das gesamte Vermögen der übertragenden Gesellschaft im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die Beschwerdeführerin als Ganzes ohne Liquidation überging. Eine Aktiengewährung unterblieb, weil die Beschwerdeführerin bereits zu 100 % an der übertragenden Gesellschaft beteiligt war.

Die Firma der übertragenden Gesellschaft wurde auf Grund des am 30. Juni 2000 angemeldeten Verschmelzungsvorganges am 14. Juli 2000 im Firmenbuch gelöscht.

In der dem Verschmelzungsvertrag zugrunde gelegten Bilanz zum 31. Dezember 1999 wurde unter "Aktiva III Finanzanlagen" folgendes ausgewiesen:

     "1. Anteile an verbundenen Unternehmen                S

73.362.737,12

     2. Ausleihungen an verbundene Unternehmen        S

66.434.887,04

     3. Wertpapiere des Anlagevermögens                S

2.352.695,25

                                                             S

142.150.319,41"

     Aus einem über Vorhalt des Finanzamtes für Gebühren und

Verkehrsteuern in Wien (im Folgenden kurz: Finanzamt) vorgelegten

Schreiben der steuerlichen Vertreterin der Beschwerdeführerin

ergibt sich dazu folgende Gliederung:

     "Anteile an verbundenen Unternehmen        Buchwert

     'A' Gesellschaft für werbung GmbH, W        S 65.555.904,68

     W-Gesellschaft mbH, W        S   7.306.829,34

     I Media GmbH, W        S      500.000,--

     I Multimediagesellschaft mbH, W        S                 1,--

     I-Werbung Agentur GmbH, W        S                 1,--

     'Ankünder' Magyaroszag R Kft. Ungarn        S

0,10

             S 73.362.737,12

     Forderungen an verbundene Unternehmen

       Buchwert:

     'A' Gesellschaft für werbung GmbH, W        S 59.673.045,38

     I Media GmbH, W        S   5.563.280,83

     I Multimediagesellschaft mbH, Wien        S   1.198.560,83

             S 66.434.887,04"

     Mit Schreiben vom 21. Dezember 2000 legte die

Beschwerdeführerin ein Depotverzeichnis der P AG vor, wonach zum

31. Dezember 1999 CA Kommunalbriefe mit einem Kurswert von

S 71.224,99 und A3 Anteile mit einem Kurswert von S 2,281.470,26

bei der Creditanstalt Bankverein verwahrt wurden. Auf Grund eines

weiteren Vorhaltes vom 29. Jänner 2001 teilte die

Beschwerdeführerin dem Finanzamt mit, dass es sich bei den CA-

Kommunalbriefen um Investmentzertifikate handle.

Daraufhin setzte das Finanzamt mit zwei getrennten Bescheiden vom 12. März 2001 Börsenumsatzsteuer fest, wobei es für die übernommenen CA-Kommunalbriefe einen Steuersatz von 12 Groschen für jede angefangenen 100 Schilling zur Anwendung brachte.

Dagegen berief die Beschwerdeführerin einerseits mit dem Argument, es komme der Befreiungstatbestand nach § 6 Abs. 4 UmgrStG zur Anwendung und andererseits mit der Behauptung, die Bemessungsgrundlage sei unrichtig gewählt worden.

Gegen die darauf ergangenen abweislichen Berufungsvorentscheidungen beantragte die Beschwerdeführerin die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz, wobei sie betreffend die Bemessungsgrundlage darauf hinwies, dass sich ihre steuerliche Vertreterin zu den Forderungen an verbundene Unternehmen wie folgt geäußert habe:

"Es ist völlig selbstverständlich, dass Forderungen mit anderen Aktiva addiert werden, aber wir vertreten die Meinung, dass die Forderungen an verbundene Unternehmen zu Bilanzstichtagen ein willkürlicher Saldo war und daher auch die restlichen Verrechnungen mit den verbundenen Unternehmen zu berücksichtigen sind."

Die belangte Behörde wies die Berufung mit zwei getrennten Bescheiden als unbegründet ab, wobei sie betreffend die CA-Kommunalbriefe und die A3 Anteile in Abänderung der erstinstanzlichen Entscheidung einen Steuersatz von 10 Groschen für jede angefangenen 100 Schilling zur Anwendung brachte.

Gegen diese Bescheide richtet sich die vorliegende Verwaltungsgerichtshofbeschwerde wegen Rechtswidrigkeit des Inhalts und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften. Die Beschwerdeführerin erachtet sich in ihrem Recht darauf verletzt, dass sie überhaupt nicht bzw. nicht in der vorgeschriebenen Höhe mit Börsenumsatzsteuer belastet wird.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und erstattete eine Gegenschrift in der die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde als unbegründet beantragt wird. Die Beschwerdeführerin replizierte auf die Gegenschrift.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1) Zur Frage der von der Beschwerde in erster Linie geltend gemachten Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 4 UmgrStG:

Nach der zitierten Bestimmung sind Verschmelzungen nach § 1 von den Kapitalverkehrsteuern befreit, wenn die übertragende Körperschaft am Tag der Anmeldung des Verschmelzungsbeschlusses zur Eintragung in das Firmenbuch länger als zwei Jahre besteht.

Die Beschwerdeführerin steht dazu auf dem Standpunkt, der Gesetzgeber habe betreffend die Zwei-Jahres-Frist nicht an den Fall gedacht, dass die übertragende Gesellschaft selbst Gesamtrechtsnachfolgerin einer anderen Gesellschaft sei, deren Vermögensträgerschaft sie fortsetze. Es komme nicht auf die Zeit des Bestehens der übertragenden Gesellschaft sondern darauf an, wie lange das übertragene Vermögen bestanden habe.

Dem ist Folgendes entgegenzuhalten:

Für das Umgründungssteuerrecht gilt der Grundsatz der Maßgeblichkeit des Handelsrechtes, d.h. es wird steuerrechtlich an handels- oder zivilrechtliche Maßnahmen angeknüpft (§ 1 UmgrStG; Wundsam u.a., Handkommentar zum UmgründungssteuerG2 3), wobei es betreffend die Behandlung der Gebühren und Verkehrsteuern darauf ankommt, dass das übertragene Vermögen länger als zwei Jahre "als Vermögen des Übertragenden bzw. die übertragende Gesellschaft länger als zwei Jahre besteht" (Wundsam u.a. a.a.O 4).

Der Gesetzgeber unterscheidet in seiner Diktion betreffend den bei einzelnen Umgründungsvorgängen jeweils relevanten Zeitraum sehr wohl zwischen dem Zeitraum des Bestehens der übertragenden Körperschaft (so z.B. in §§ 6 Abs. 4 bzw. 11 Abs. 4 UmgrStG) bzw. dem Bestehen des Vermögens als Vermögen des Einbringenden (so z.B. in §§ 22 Abs. 3 und 26 Abs. 3 leg. cit.) bzw. als Vermögen der zu teilenden Personengesellschaft (§ 31 Abs. 2 leg. cit.) bzw. dem Bestehen des Vermögens als Vermögen der zu spaltenden Körperschaft (§ 38 Abs. 5 leg. cit.).

Allen diesen Regelungen gemeinsam ist, dass nicht auf die Dauer der Existenz des Vermögens an sich, sondern immer bezogen auf die Dauer der Zugehörigkeit des Vermögens zum jeweiligen Rechtsträger abgestellt wird. In diesem Sinn sprechen auch die Erläuterungen zur Regierungsvorlage (266 der Blg. z.d. sten. Prot. des NR, 18. GP) betreffend § 6 Abs. 4 UmgrStG ausdrücklich von einer "zweijährigen Mindestbestehensdauer der übertragenden Körperschaft" und betonen dabei, dass die Zweijahresfrist subjektsbezogen ist (siehe bei Wundsam u.a. a.a.O. 372). Aus den Erläuterungen zu § 22 Abs. 3 UmgrStG ("Vermögen des Einbringenden") wird dazu noch besonders deutlich, dass es auch im Falle der Gesamtrechtsnachfolge für den Fristbeginn auf den zivilrechtlichen Erwerbsvorgang ankommt (Wundsam u.a. a.a.O. 384). Insoweit ist daher weder jene Lücke zu erblicken, die die Beschwerdeführerin im Analogieweg geschlossen haben will, noch teilt der Verwaltungsgerichtshof jene Bedenken in Richtung einer Verletzung des Gleichheitssatzes, wie sie in der Replik der Beschwerdeführerin auf die Gegenschrift der belangten Behörde zum Ausdruck kommen.

Da aus den aufgezeigten gesetzlich geregelten Fällen und den Erläuterungen zur Regierungsvorlage eindeutig zu entnehmen ist, dass es nicht auf den Bestand des übertragenen Vermögens schlechthin, sondern immer auf das Bestehen des jeweiligen Vermögens als Vermögen des übertragenden bzw. einbringenden bzw. zu teilenden oder zu spaltenden Rechtsträgers, also auf das subjektbezogene Bestehen des Vermögens ankommt (vgl. dazu auch Schwarzinger/Wiesner, Umgründungssteuer-Leitfaden I2 221) und weil allein der Umstand, dass Hügel (in seiner Auseinandersetzung mit dem Gesetzesentwurf in ecolex 1991, 802ff) die Zwei-Jahres-Frist als "unverständlich" bezeichnete, noch nicht geeignet ist, den Verwaltungsgerichtshof zu der von der Beschwerdeführerin angeregten Antragstellung gemäß Art. 140 B-VG zu veranlassen, erweisen sich die angefochtenen Bescheide als frei von der von der Beschwerde primär behaupteten Rechtswidrigkeit.

2) Zur Bemessungsgrundlage:

Gemäß § 21 Z. 3 KVG ist in Ermangelung einer Preisvereinbarung bzw. eines Börsen- oder Marktpreises der Wert des Wertpapiers Bemessungsgrundlage, wobei nach der hg. Judikatur (Erkenntnis vom 15. März 2001, Zl. 2000/16/0110) der gemeine Wert maßgeblich ist.

Die Beschwerdeführerin strebt betreffend die Ermittlung des gemeinen Wertes den Abzug der in der Aufgliederung vom 27. Februar 2001 ausgewiesenen "Forderungen an verbundene Unternehmen" im Ausmaß von S 66,434.887,04 an.

Wie die belangte Behörde dazu schon im zweitangefochtenen Bescheid zu Recht betonte, ist kein Grund dafür ersichtlich, wieso Forderungen der übertragenden Gesellschaft gegen Dritte, also Aktiva, den gemeinen Wert der erworbenen Beteiligungen schmälern sollten, zumal die steuerliche Vertreterin der Beschwerdeführerin (laut dem eigenen Vorbringen der Beschwerdeführerin im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz) in diesem Zusammenhang selbst von einem "willkürlichen Saldo" gesprochen hat. Die Beschwerde vermag daher auch in diesem Punkt eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufzuzeigen.

3) Zum Steuersatz:

Die Beschwerde vermeint betreffend die erworbenen Anteile, es habe der Steuersatz für den Erwerb von Aktien zur Anwendung zu kommen. Dabei übersieht die Beschwerdeführerin grundlegend, dass mit dem erstangefochtenen Bescheid nicht der Erwerb von Aktien besteuert wurde (Aktien hat die Beschwerdeführerin auf Grund des Verschmelzungsvorganges nämlich keine erworben), sondern der Erwerb von Beteiligungen der übertragenden Gesellschaft an verschiedenen Gesellschaften mbH. Dafür kommt aber nicht der Steuersatz von 0,15 v.H., sondern der von 2,5 v.H. zur Anwendung (§ 22 Abs. 1 Z. 5 KVG), weshalb dem erstangefochtenen Bescheid auch diesbezüglich keine Rechtswidrigkeit anhaftet.

Die Beschwerde war daher insgesamt als unbegründet abzuweisen (§ 42 Abs. 1 VwGG). Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VO BGBl. II Nr. 501/2001).

Wien, am 18. Juni 2002