TE Vwgh Erkenntnis 2004/11/17 99/14/0013

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des M K in R, vertreten durch Dr. Reinhard Selendi, Rechtsanwalts-KEG in 4600 Wels, Freiung 14, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 13. November 1998, Zl. RV-003.94/1-6/94, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1986 bis 1990 und Gewerbesteuer für die Jahre 1986 bis 1988, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

In dem im Instanzenzug ergangenen angefochtenen Bescheid vertrat die belangte Behörde die Ansicht, dass eine näher angeführte Wohnung des Beschwerdeführers in der B. Straße in Linz seit ihrer Fertigstellung dem persönlichen Wohnbedürfnis des Beschwerdeführers und seiner Familie gedient habe und daher nicht dem Bereich Vermietung und Verpachtung zuzuordnen sei. Es seien daher gestützt auf § 12 Abs. 2 Z. 2 lit. a UStG 1972 die darauf entfallenden Vorsteuern, und gestützt auf § 20 Abs. 1 EStG 1972 und 1988 AfA-Beträge und Bankzinsen nicht anzuerkennen. Die als Mieterträge erklärten vereinbarten Nettobeträge der Jahre 1986 bis 1988 (Zahlungen des Dr. W für die von ihm vertretene Gesellschaft, in der Folge nur Dr. W) seien als gewerbliche Beratungseinkünfte des Beschwerdeführers, die der Jahre 1989 und 1990 (Zahlungen der KB GmbH) im Rahmen seiner Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Gesellschaftergeschäftsführer zu versteuern. Begründend führt die belangte Behörde den Feststellungen einer abgabenbehördlichen Prüfung folgend aus, der Beschwerdeführer sei seit 30. Dezember 1983 allein vertretender Geschäftsführer der CK GmbH und seit 24. Februar 1988 selbständig vertretender Geschäftsführer der KB GmbH. Die beiden Söhne des Beschwerdeführers hätten unbestritten im Berufungszeitraum Schulen in Linz besucht. Nicht nur den Abgabenbehörden, sondern auch den Banken und Versicherungen gegenüber habe der Beschwerdeführer im Berufungszeitraum die betreffende Wohnung in der B. Straße als Wohnsitz angeführt, wo er und seine Ehefrau seit 7. Juni 1985 auch polizeilich gemeldet seien. Auch der Bauplan und ein näher genanntes Schreiben der Hausverwaltung spräche dafür, dass die Wohnung für die private Nutzung durch den Beschwerdeführer bestimmt gewesen und auch so verwendet worden sei. Die angeblichen Mietverhältnisse zwischen dem Beschwerdeführer und Dr. W einerseits und dem Beschwerdeführer und der KB GmbH andererseits seien in freier Beweiswürdigung überdies als Scheingeschäft anzusehen, weil der Beschwerdeführer die gegenständliche Wohnung ohnehin selbst mit seiner Familie bewohnt habe. Die angeblichen Mieter hätten in Anbetracht des vom Beschwerdeführer behaupteten, bloß mündlichen Abschlusses der Mietverträge gar keine Möglichkeit gehabt, Rechte als Mieter durchzusetzen, da der Beschwerdeführer die Wohnung selbst mit seiner Familie bewohnt habe. Ein Leistungsaustausch in der Form der Nutzung der angeblich von Dr. W und der KB GmbH angemieteten Wohnung sei nicht zustande gekommen. Es sei zwar keineswegs ungewöhnlich und unangemessen, wenn Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern Dienstwohnungen zur Verfügung stellten. Es handle sich dabei aber regelmäßig um Wohnungen, welche die Arbeitgeber besorgen (anschaffen, herstellen oder allenfalls auch anmieten), um den Arbeitnehmern eine neue Wohnmöglichkeit zu bieten. Völlig ungewöhnlich und unangemessen sei es nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes jedoch, dass der Arbeitnehmer ein ihm gehörendes und von ihm ohnedies bereits bewohntes Einfamilienhaus dem Arbeitgeber vermiete und dann von diesem als Dienstwohnung wieder zur Verfügung gestellt bekomme. Es handle sich dabei um einen jener steuersparenden Umwege, denen § 22 BAO vorbeugen wolle. Die Steuerersparnis ergebe sich dabei vor allem auf Grund der Möglichkeit, die auf das Bestandobjekt entfallenden Vorsteuern geltend zu machen und die insbesondere aus der Fremdmittelfinanzierung des Eigenheimerwerbes herrührenden Werbungskostenüberschüsse mit anderen Einkünften auszugleichen. Ob es sich hiebei um ein Einfamilienhaus oder eine Eigentumswohnung im Ausmaß von ca. 170 m2 handle, könne entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers dabei keinen Unterschied machen. Zwar könnten Vorsteuern und Werbungskosten steuerlich berücksichtigt werden, noch bevor aus der Vermietung eines Gebäudes Entgelte im Sinne des Umsatzsteuergesetzes 1972 bzw. Einnahmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes erzielt würden. Für diese Berücksichtigung reiche aber die bloße Erklärung, ein Gebäude künftig vermieten zu wollen, nicht aus. Vielmehr müsse die Absicht der Vermietung eines Gebäudes in bindenden Vereinbarungen ihren Niederschlag finden oder aus sonstigen, über die Erklärung hinausgehenden Umständen mit ziemlicher Sicherheit feststehen. Dabei genüge es nicht, wenn die Vermietung eines Gebäudes als eine von mehreren Verwertungsmöglichkeiten bloß ins Auge gefasst und hiebei sondiert werde, ob sich dieses günstiger durch Verkauf oder Vermietung verwerten lasse. Der auf die Vermietung eines Gebäudes gerichtete Entschluss müsse klar und eindeutig nach außen hin in Erscheinung treten. Da der Beschwerdeführer die betreffende Wohnung von Anfang an selbst mit seiner Familie genutzt habe, sei hier ein derartiger ernsthafter Entschluss zu verneinen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über diese Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs. 1 Z. 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Der Beschwerdeführer rügt zunächst die Beweiswürdigung der belangten Behörde, wonach die betreffende Wohnung seit ihrer Fertigstellung den persönlichen Wohnbedürfnissen des Beschwerdeführers und seiner Familie gedient habe. Er stützt diese Rüge einerseits darauf, dass er und seine Familie neben einer Wohnung in R. auch in Linz, X. Straße einen Wohnsitz gehabt habe und die Begründung eines weiteren Wohnsitzes in Linz "nicht geplant" gewesen sei, andererseits spreche gegen die von der belangten Behörde behauptete "Absicht der Eigennutzung" durch den Beschwerdeführer auch die "Geschichte dieses Objektes", weil die Aufstockung des Objektes ursprünglich von einer Bauherrengemeinschaft betrieben worden sei, deren Anteile vom Beschwerdeführer erst später übernommen worden seien. Die Absicht des Beschwerdeführers habe darin bestanden, ein Anlagemodell zu erwerben, da die eigenen Wohnbedürfnisse ohnehin "durch R. bzw. die X. Straße" abgedeckt gewesen seien.

Dieses Vorbringen vermag, abgesehen davon, dass die Behauptung, der Beschwerdeführer und seine Familie habe in der X. Straße einen weiteren Wohnsitz gehabt, ebenso wie der Hinweis, dass die Aufstockung des Objektes ursprünglich von einer Bauherrengemeinschaft betrieben worden sei, erstmals in der Beschwerde vorgebracht wird und daher wegen des im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltenden Neuerungsverbotes unbeachtlich bleiben muss eine vom Verwaltungsgerichtshof aufzugreifende unschlüssige Beweiswürdigung nicht aufzuzeigen.

Soweit der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit dem behaupteten Mietverhältnis zwischen ihm und Dr. W meint, es liege auch deshalb kein Grund zur Annahme eines Scheingeschäftes vor, weil das Vertragsverhältnis (auch vor dem Hintergrund, dass der Beratungsauftrag "im Rahmen der Buchhaltung" der CK GmbH "abgerechnet" worden sei) zwischen Fremden abgeschlossen worden sei, ist darauf hinzuweisen, dass die Beurteilung eines Sachverhaltes als Scheingeschäft keineswegs voraussetzt, dass an dem zu prüfenden Vertragsverhältnis einander nicht fremd gegenüber stehende Personen beteiligt sind. Verfehlt ist auch die Rüge, es erscheine nicht gerechtfertigt, die Mieterträge als gewerbliche Einkünfte zu qualifizieren, weil von einem Beratungsvertrag zwischen "den Firmen" auszugehen sei. Der Beschwerdeführer hat unstrittig Beratungsleistungen an Dr. W erbracht, die zu Einkünften führen. Wenn für Zahlungen des Dr. W an den Beschwerdeführer nicht die Vermietung einer Wohnung durch den Beschwerdeführer den Grund darstellt, und ein anderer Zahlungsgrund nicht dargetan wird, kann der belangten Behörde nicht entgegen getreten werden, wenn von einem Zusammenhang mit den Beratungsleistungen ausgegangen wird.

Hinsichtlich des behaupteten Mietverhältnisses zwischen der KB GmbH und dem Beschwerdeführer rügt dieser, dass sich die belangte Behörde auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. November 1988, 87/14/0200, stütze, diesem Erkenntnis allerdings ein anderer Sachverhalt zu Grunde gelegen sei. Im vorliegenden Fall sei zu berücksichtigen, dass sich der Beschwerdeführer "ab 1991 in Berlin aufgehalten habe und ab 1990 von einer aufrechten Ehe nicht mehr gesprochen werden könne". Es könne unter diesen Aspekten nicht davon ausgegangen werden, dass sich der Familienwohnsitz in der bezughabenden Wohnung befunden habe. Vielmehr seien "zum größten Teil die Räumlichkeiten" an die KB GmbH vermietet gewesen.

Auch damit gelingt es dem Beschwerdeführer nicht, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Zutreffend hat die belangte Behörde gestützt auf das zitierte Erkenntnis vom 29. November 1988 darauf hingewiesen, dass es ungewöhnlich und unangemessen sei, dass ein Arbeitnehmer ein ihm gehörendes und von ihm ohnedies bereits bewohntes Einfamilienhaus dem Arbeitgeber vermietet und dann von diesem als Dienstwohnung wieder zur Verfügung gestellt bekommt. Zutreffend hat die belangte Behörde auch darauf hingewiesen, dass kein gravierender Unterschied darin zu erkennen ist, dass es sich im Beschwerdefall nicht um ein Einfamilienhaus, sondern "lediglich" um eine Eigentumswohnung handelt. Inwiefern der Sachverhalt im Beschwerdefall entscheidend von dem dem zitierten Erkenntnis vom 29. November 1988 zu Grunde liegenden Sachverhalt abweicht, nur weil sich der Beschwerdeführer behaupteter Weise "ab 1991", also mehr als fünf Jahre nach dem Zeitpunkt, in welchem er die Wohnung mit der Familie bezogen hatte, in Berlin aufgehalten habe, ist nicht zu erkennen. Gleiches gilt für den Hinweis, dass "ab 1990", somit mehr als vier Jahre nach dem Bezug der Wohnung durch die Familie von einer aufrechten Ehe nicht mehr gesprochen werden könne.

Soweit der Beschwerdeführer ein Vorbringen hinsichtlich der Periode "ab 1991" erstattet, ist darauf hinzuweisen, dass der angefochtene Bescheid nur Zeiträume bis 1990 erfasst. Es kann daher dahingestellt bleiben, ob ein vom Beschwerdeführer behauptetes Mietverhältnis ab dem Jahr 1991 anzuerkennen wäre.

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 17. November 2004