Kopf
Der Oberste Gerichtshof hat durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofes Dr. Schubert als Vorsitzenden und durch die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Dr. Hofmann, Dr. Schlosser, Dr. Graf und Dr. Schiemer als weitere Richter in der Rechtssache der klagenden Partei Dr. Julian U*****, vertreten durch Dr. Wolf-Dieter Arnold, Rechtsanwalt in Wien, wider die beklagte Partei Republik Österreich, vertreten durch die Finanzprokuratur, Wien 1, Singerstraße 17-19, wegen S 286.876,07 samt Anhang infolge Revisionsrekurses der beklagten Partei gegen den Beschluß des Oberlandesgerichtes Wien als Berufungsgerichtes vom 17. Februar 1992, GZ 14 R 247/91-15, womit das Urteil des Landesgerichtes für ZRS Wien vom 27. August 1991, GZ 21 Cg 1021/90-11, aufgehoben wurde, folgenden
Beschluß
gefaßt:
Spruch
Der Rekurs wird, soweit er sich gegen die Aufhebung des Urteiles des Erstgerichtes im Umfang der Abweisung des Klagebegehrens von S 47.025,52 samt Anhang (Schaden aus verspäteter Festsetzung der Einkommensteuer für 1986) richtet zurückgewiesen; im übrigen wird dem Rekurs nicht Folge gegeben. Die Kosten des Rekursverfahrens sind weitere Prozeßkosten.
Text
Begründung:
Der Kläger ist beim Finanzamt B***** zur Steuer-Nr.***** veranlagt. Er bezog in den Jahren 1984 bis 1986 neben Einkünften aus unselbständiger Tätigkeit auch solche aus selbständiger Tätigkeit aus Vermietung und Verpachtung, aus Gewerbebetrieben und aus Kapitalvermögen. Mittels Zufallsgenerators, der in der Dienstanweisung für Veranlagung und Betriebsprüfung vorgesehen ist, wurde die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1983 als Fall ausgewählt, der in dem zuständigen Veranlagungsreferat einer genaueren Überprüfung unterzogen werden mußte. Die Veranlagungsleitstelle des Finanzamtes B***** stellte daher an das Referat 5 der Veranlagungsstelle den Antrag, die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1983 genauer zu überprüfen. Es handelte sich dabei um die Überprüfungsfelder 462 und 361 über die Geltendmachung außergewöhnlicher Belastungen und Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1984 wurde beim Finanzamt B***** am 4. November 1985 eingebracht. Auch sie wurde in die beabsichtigte Betriebsprüfung einbezogen. Die Betriebsprüfung wurde in den Prüfungsplan 1986 aufgenommen. Die Anmeldung der Betriebsprüfung beim Kläger erfolgte am 10. Juli 1986. Mit Schreiben vom 8. August 1986 ersuchte der Kläger, die Betriebsprüfung auch auf das Jahr 1985 zu erstrecken. Dem wurde entsprochen und die Betriebsprüfung bis zum Einlangen der Steuererklärung für 1985 (22. August 1986) unterbrochen. Die Betriebsprüfung wurde mit Schlußbesprechnung vom 15. Jänner 1987 und Bericht vom 16. Februar 1987 abgeschlossen. Am 20. Jänner 1987 erhob der Kläger wegen Verletzung der Entscheidungspflicht betreffend die Steuerjahre 1984 und 1985 Säumnisbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Die Steuerbescheide ergingen aufgrund der abgeschlossenen Betriebsprüfung am 2. März 1987. Nachdem die gemäß § 188 BAO erfolgten Mitteilungen der Finanzämter für den ***** Bezirk, für den ***** Bezirk jeweils in Wien sowie vom Finanzamt B***** vom 3. August bzw. 7. August 1987 vorlagen, erging am 24. August 1987 für das Steuerjahr 1985 ein gemäß § 295 BAO gänderter Bescheid. Gegen die Steuerbescheide für die Jahre 1984 und 1985 erhob der Kläger am 6. April 1987 Berufung. Am 24. April 1987 gab der zuständige Betriebsprüfer eine Stellungnahme dazu ab, zu der der Kläger mit Schreiben vom 21. Juli 1987 eingeladen wurde, sich zu äußern. Die Äußerung des Klägers langte nach gewährter Fristverlängerung am 16. September 1987 beim Finanzamt B***** ein. Die Berufung des Klägers wurde sodann der Finanzlandesdirektion für ***** (im folgenden: FLD) mit Schreiben vom 25. September 1987 vorgelegt. Am 20. Juli 1987 langte die Steuererklärung des Klägers für das Jahr 1986 beim Finanzamt B***** ein. Nach Einlangen der Mitteilungen über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO des Finanzamtes M***** vom 2. Dezember 1987 und des Finanzamtes für den ***** Bezirk in Wien vom 4. Februar 1988 erging der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1986 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen am 20. April 1988. Auch dagegen erhob der Kläger Berufung. Mit Schreiben vom 8. Juni 1988 erfolgte durch das Finanzamt B***** ungesäumt die Vorlage dieser Berufung an die FLD als Rechtsmittelbehörde. Nach der Geschäftsverteilung der FLD war zur Erledigung der Berufungen die Geschäftsabteilung 6/4 zuständig. Am 17 November 1988 hat der Kläger Säumnisbeschwerden beim Verwaltungsgerichtshof gegen die FLD wegen Verletzung der Entscheidungpflicht über die Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide der Jahre 1984 und 1985 erhoben. Am 3. April 1989 langte bei der FLD die Verfügung des Verwaltungsgerichtshofes mit dem Auftrag ein, binnen drei Monaten den versäumten Bescheid zu erlassen. Die Berufungsentscheidung erging mit Datum 10. Mai 1989. Mit ihr wurde den Berufungen des Klägers gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1984 bis 1986 stattgegeben. Strittig war vor allem, ob die im Jahr 1984 erfolgte Schenkung des Klägers von Anteilen an Personengesellschaften an seine Gattin ein Mißbrauch im Sinne der Bestimmung des § 22 BAO darstellte. Dies wurde von der ersten Instanz bejaht. Der Kläger hatte mit Notariatsakt vom 6. Dezember 1983 seine Anteile an „M***** 1“ und „M***** 3“ sowie mit Notariatsakt vom 13. Dezember 1984 seine Anteile an „M*****6“ und „I*****“seiner Gattin im Schenkungsweg übergeben. Die Annahme eines Mißbrauches im Sinne des § 22 BAO hatte das Finanzamt B***** mit den Ergebnissen der Betriebsprüfung begründet. Die FLD als Berufungsbehörde kam in ihrer Entscheidung vom 10. Mai 1989 zu einer anderen rechtlichen Beurteilung des Sachverhaltes und verneinte das Vorliegen eines Mißbrauchs im Sinne des § 22 BAO. Der Berufungssenat vertrat die Ansicht, daß es durch die Schenkung zwar zu einer Steuerersparnis für den Kläger gekommen sei, ein Mißbrauch aber dennoch nicht vorliege, zumal es durchaus nicht ungewöhnlich sei, daß ein alleinverdienender Ehegatte, der sowohl über beträchtliche Vermögenswerte wie auch ein hohes laufendes Einkommen verfüge, der im Haushalt tätig gewesenen Gattin Vermögenswerte schenke. Daß es dabei zu einer wenn auch beträchtlichen Steuerersparnis gekommen sei, rechtfertige nicht die Annahme eines Mißbrauchs. Die Rechtsmittelabteilungen der FLD waren personell Jahrzehnte hindurch unterdotiert. Die Zahl der erhobenen Rechtsmittel stieg laufend. Im Jahre 1983 waren es 1441, im Jahre 1987 bereits 2229. Durch die Rechtsmittelabteilungen der Geschäftsabteilung 6 der FLD wurden 1983 1430 Fälle erledigt. 1853 Fälle (auch aus Vorjahren) blieben unerledigt; 1984 wurden 1344 Fälle erledigt. 1909 blieben unerledigt; 1985 beliefen sich die Zahlen auf 1287 erledigte und 2132 unerledigte, 1986 ,1436 erledigte 2221 unerledigte, 1987 1514 erledigte und 2936 unerledigte Fälle. Für den Sprengel der FLD war für Stichtag 1. März 1987 ein Sollbestand von 436 A-Posten vorgesehen. Tatsächlich waren incl. 15 Karenzen 399 besetzt. Zu dieser Zeit waren 18 Aufnahmsanträge anhängig. Zum 1. September 1987 waren an Sollplanstellen 436 vorgesehen, davon waren bei 14 Karenzen 409 besetzt. Zu dieser Zeit waren 17 Aufnahmeverfahren anhängig. Zum 1. März 1988 betrug der Sollbestand 441 Posten, davon waren incl. 12 Karenzen 404 besetzt, 12 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Zum 1. September 1988 waren 444 Planstellen vorgesehen, davon waren incl. 14 Karenzen 405 besetzt, 31 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Zum 1. März 1989 waren 451 Planstellen vorgesehen, davon waren incl. 14 Karenzen 415 besetzt, 14 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Für den 1. September 1989 waren 451 Sollplanstellen vorgesehen, davon waren incl. 21 Karenzen 421 besetzt, 10 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Ursprünglich bestand die Geschäftsabteilung 6 der FLD ohne Untergliederungen. Aufgrund des steigenden Rechtsmittelanfalles wurde die Abteilung 6 personalmäßig aufgestockt. Im Jahr 1983 verfügte die GA 6 über zwei Unterabteilungen mit 17 und sechs Referaten, wobei jeweils ein Referat einem Mitarbeiter zugeteilt war. Ab 1. Dezember 1983 gab es drei Unterabteilungen mit 12, 9 und 10 Referaten. 1985 verfügte die Abteilung 6/2 über ein zusätzliches Referat. 1986 waren 37 Referate vorhanden, im Jahr 1987 41. Im Jahr 1988 wurde eine zusätzliche Abteilung 6/4 eröffnet, insgesamt bestanden bereits 48 Referate. 1989 wurde eine weitere Unterabteilung eröffnet. Es waren bereits 55 Referate vorhanden. Dennoch herrschte in der Geschäftsabteilung 6 der FLD ständiger Personalmangel. Zu Beginn des Jahres 1988 waren von 48 Rechtsmittelreferaten neun, 1989 von 52 Rechtsmittelreferaten acht unbesetzt. Wegen Mutterschutz und Karenz stand eine verhältnismäßig hohe Anzahl von weiblichen Bediensteten den Abteilungen nur vorübergehend zur Verfügung. Allgemein tendieren weibliche Mitarbeiter eher zum Innendienst. Durch deren Karenzen kam es zu größeren Problemen. Durch diese Karenzen entsteht eine stärkere Flukation an Personal. Jahrelang war es nicht üblich, Ersatzkräfte für die karenzierten Personen aufzunehmen. In jüngerer Zeit ist die FLD dazu übergegangen, Ersatzkräfte einzustellen, um diese dann in weiterer Folge dienstplanmäßig an einer Planstelle zu ernennen. Dennoch ist der Ersatz einer karenzierten Person nicht einfach, es bedarf für die Tätigkeit im Rechtsmittelverfahren zumindest einer zweijährigen Ausbildungszeit. Die Karenzen werden durch Juristen von Finanzämtern der ersten Instanz ersetzt, diese bedürfen einer längeren Einarbeitungszeit. Das Personal wurde vor allem durch Abgänger der Grundausbildungskurse aufgestockt. Diese bedürfen einer gewissen Einarbeitungszeit. Bis zum Jahr 1990 waren die Bediensteten der FLD in der Abgabenbehörde zweiter Instanz geringer besoldet als bei den Finanzämtern. Den Bediensteten der Finanzämter wurde eine Mehrdienstzulage gewährt. Mitte 1990 wurde für die Bediensteten der Rechtsmittelabteilungen eine Belastungsbelohnung eingeführt und somit der finanzielle Nachteil beseitigt. Die Abgänger des Grundausbildungskurses tendieren eine Zuteilung zur Rechtsmittelabteilung zu umgehen. In diesen Abteilungen erwartet sie nämlich eine anstrengende Tätigkeit und eine hohe Anzahl an Rückständen, dies macht die Tätigkeit in den Berufungsabteilungen unattraktiv. Es bestand und besteht noch immer eine Abwanderung junger Finanzbeamter bei günstigen Angeboten zu Steuerberatungskanzleien, da die Finanzprüfung zum größten Teil die Steuerberaterprüfung ersetzt. Auch besteht die Tendenz, Mitarbeiter aus der FLD zum Finanzministerium, Rechnunghof oder Verwaltungsgerichtshof abzuziehen. Was konkret die Berufungen des Klägers betrifft, so wurde zu Beginn des Jahres 1988 der Personalstand der Rechtsmittelabteilung aufgestockt. Ein Teil der Berufungsvorlagen des Finanzamtes B*****, darunter jene des Klägers, wurden Dr. A***** zugewiesen. Dr. A***** trat aber im Herbst 1988 einen Karenzurlaub an. Ihr Referat wurde von Dr. I***** übernommen, die inzwischen auch in Karenz gegangen ist. Das Aufnahmeverfahren wird zentral für alle Bundesbehörden vorgenommen und nimmt einige Monate in Anspruch, wobei keine provisorische Aufnahme erfolgt, sondern der Bewerber den Abschluß des Aufnahmeverfahrens abwarten muß. In dieser Zeit des Aufnahmeverfahrens springen immer wieder Bewerber ab. Auch die Anzahl der von den einzelnen Rechtsmittelreferenten erledigten Berufungen war und ist sehr unterschiedlich. Dies hängt einerseits vom Schwierigkeitsgrad und vom Umfang der verschiedenen Berufungen ab, andererseits gab und gibt es unterschiedliche Arbeitsleistungen einzelner Referenten. Der Rechnungshofbericht vom 5. August 1989 führt dazu aus: „Zu den teilweise unter dem Durchschnitt gelegenen Arbeitsleistungen einzelner Referenten ist zu bemerken, daß die Geschäftsabteilung 6 offensichtlich auch eine Versorgungsstelle für in der ersten Instanz aus verschiedenen Gründen nicht mehr verwendbare Bedienstete ist bzw. war. Die Steigerung der Arbeitsleistung einzelner Bediensteter ist zweifellos äußerst schwierig, da insbesondere ältere Bedienstete eine in langjähriger Tätigkeit angeeignete Arbeitsweise kaum ablegen können oder wollen.2 Über die vom Rechnungshof in seinem Bericht beanstandeten Mitarbeiter wurde Ende 1990 ein Leistungsbeurteilungsverfahren eingeleitet. Aufgrund mangelnder Arbeitsleistung erläßt die FLD nach erfolglosen Vorverfahren einen Leistungsfeststellungsbescheid, der beim Bundesministerium für Finanzen bekämpft werden kann. Dieser Bescheid wiederum kann mittels Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof angefochten werden. Ein Mitarbeiter ist entlassen, wenn durch drei Jahre hindurch ein rechtskräftiger negativer Leistungsfeststellungsbescheid vorliegt. Somit sind Bedienstete mit mangelnder Arbeitsleistung aufgrund des Beamtendienstrechtes schwer versetzbar. Neben dem ständigen Ausbau des Personals wurden von der FLD, um der steigenden Rechtsmittelanfälle und der Rückstände Herr zu werden, auch in organisatorisch-technischer Hinsicht Verbessserungen eingeführt. Am 16. Jänner 1989 nahm die FLD für die Unterabteilungen der Geschäftsabteilung 6 mit drei Eingabegeräten den Betrieb des Büroinformationssystems auf, weiters wurde der Anschluß an die Rechtsdatenbank vorgenommen. Mittels des Büroinformationssystems werden nun sämtliche Schreibarbeiten für die Geschäftsabteilung 6 besorgt, weiters werden die Daten der Rechtsmittelakten in einer Stammdatei erfaßt. Ein Evidenzbüro wurde eingerichtet. Durch das Büroinformationssystem sind die Referenten von sämtlichen Nebenarbeiten, wie Führung von Listen usw. entlastet. Eine weitere Bestrebung zur Verbesserung der Situation bei der Finanzlandesdirektion beschreibt der Rechnungshofbericht vom 5. August 1989 wie folgt: „Zwei Erlässe des Bundesministeriums für Finanzen vom 2. Jänner 1981, ZI. 020216/2-IV/2/88 - organisatorische Maßnahmen zum Abbau der ältesten Rechtsmittelrückstände bei den Finanzlandesdirektionen - und vom 10. Jänner 1989, ZI. 052401/1-IV/5- Maßnahmen zur Beschleunigung von Rechtsmittelverfahren - sollten sowohl eine Beschleunigung der Rechtsmittelerledigung als auch einen rascheren Abbau der ältesten Rechtsmittelrückstände bewirken.“ Die gegen Bescheide der Finanzämter erhobenen Berufungen werden bei der FLD in der Reihenfolge des Einlangens bearbeitet. Eine Ausnahme besteht insoweit, als Berufungen vorgezogen werden, bei denen bereits eine Säumnisbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof erhoben wurde. Ob ein Steuerguthaben aufgrund einer Berufung zu erwarten ist, spielt bei der Reihung der zu bearbeitenden Berufungen keine Rolle. Was die Rückstände in der FLD betrifft, so führt der Rechnungshof in seinem Bericht vom 5. August 1989 aus: „Zusammenfassend ist festzustellen, daß das Anwachsen der Rückstände in erster Linie durch den Personalmangel in der FLD verursacht wurde. Ebenso wird der Mangel an geeignetem Personal bei den Finanzämtern - Fachbereichsleiter - die Zunahme der vorgelegten und unerledigten Berufungen mitverursacht haben. Es ist kaum möglich, die Rechtsmittelfrist von sechs Monaten bei der Erledigung von eingebrachten Berufungen einzuhalten.“ Hätte im Sprengel der FLD jedesmal der Sollbestand an A-Posten voll besetzt werden können und hätten die durch Karenz bedingten freien Stellen jedesmal sofort nachbesetzt werden können, so wäre die Geschäftsabteilung 6 voll besetzt gewesen und die Rechtsmittelbestände wären innerhalb kürzester Zeit aufgearbeitet gewesen. Dies war aber aus den oben genannten Gründen nicht möglich.Der Kläger ist beim Finanzamt B***** zur Steuer-Nr.***** veranlagt. Er bezog in den Jahren 1984 bis 1986 neben Einkünften aus unselbständiger Tätigkeit auch solche aus selbständiger Tätigkeit aus Vermietung und Verpachtung, aus Gewerbebetrieben und aus Kapitalvermögen. Mittels Zufallsgenerators, der in der Dienstanweisung für Veranlagung und Betriebsprüfung vorgesehen ist, wurde die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1983 als Fall ausgewählt, der in dem zuständigen Veranlagungsreferat einer genaueren Überprüfung unterzogen werden mußte. Die Veranlagungsleitstelle des Finanzamtes B***** stellte daher an das Referat 5 der Veranlagungsstelle den Antrag, die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1983 genauer zu überprüfen. Es handelte sich dabei um die Überprüfungsfelder 462 und 361 über die Geltendmachung außergewöhnlicher Belastungen und Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Einkommensteuererklärung des Klägers für das Jahr 1984 wurde beim Finanzamt B***** am 4. November 1985 eingebracht. Auch sie wurde in die beabsichtigte Betriebsprüfung einbezogen. Die Betriebsprüfung wurde in den Prüfungsplan 1986 aufgenommen. Die Anmeldung der Betriebsprüfung beim Kläger erfolgte am 10. Juli 1986. Mit Schreiben vom 8. August 1986 ersuchte der Kläger, die Betriebsprüfung auch auf das Jahr 1985 zu erstrecken. Dem wurde entsprochen und die Betriebsprüfung bis zum Einlangen der Steuererklärung für 1985 (22. August 1986) unterbrochen. Die Betriebsprüfung wurde mit Schlußbesprechnung vom 15. Jänner 1987 und Bericht vom 16. Februar 1987 abgeschlossen. Am 20. Jänner 1987 erhob der Kläger wegen Verletzung der Entscheidungspflicht betreffend die Steuerjahre 1984 und 1985 Säumnisbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof. Die Steuerbescheide ergingen aufgrund der abgeschlossenen Betriebsprüfung am 2. März 1987. Nachdem die gemäß Paragraph 188, BAO erfolgten Mitteilungen der Finanzämter für den ***** Bezirk, für den ***** Bezirk jeweils in Wien sowie vom Finanzamt B***** vom 3. August bzw. 7. August 1987 vorlagen, erging am 24. August 1987 für das Steuerjahr 1985 ein gemäß Paragraph 295, BAO gänderter Bescheid. Gegen die Steuerbescheide für die Jahre 1984 und 1985 erhob der Kläger am 6. April 1987 Berufung. Am 24. April 1987 gab der zuständige Betriebsprüfer eine Stellungnahme dazu ab, zu der der Kläger mit Schreiben vom 21. Juli 1987 eingeladen wurde, sich zu äußern. Die Äußerung des Klägers langte nach gewährter Fristverlängerung am 16. September 1987 beim Finanzamt B***** ein. Die Berufung des Klägers wurde sodann der Finanzlandesdirektion für ***** (im folgenden: FLD) mit Schreiben vom 25. September 1987 vorgelegt. Am 20. Juli 1987 langte die Steuererklärung des Klägers für das Jahr 1986 beim Finanzamt B***** ein. Nach Einlangen der Mitteilungen über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß Paragraph 188, BAO des Finanzamtes M***** vom 2. Dezember 1987 und des Finanzamtes für den ***** Bezirk in Wien vom 4. Februar 1988 erging der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1986 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen am 20. April 1988. Auch dagegen erhob der Kläger Berufung. Mit Schreiben vom 8. Juni 1988 erfolgte durch das Finanzamt B***** ungesäumt die Vorlage dieser Berufung an die FLD als Rechtsmittelbehörde. Nach der Geschäftsverteilung der FLD war zur Erledigung der Berufungen die Geschäftsabteilung 6/4 zuständig. Am 17 November 1988 hat der Kläger Säumnisbeschwerden beim Verwaltungsgerichtshof gegen die FLD wegen Verletzung der Entscheidungpflicht über die Berufungen gegen die Einkommensteuerbescheide der Jahre 1984 und 1985 erhoben. Am 3. April 1989 langte bei der FLD die Verfügung des Verwaltungsgerichtshofes mit dem Auftrag ein, binnen drei Monaten den versäumten Bescheid zu erlassen. Die Berufungsentscheidung erging mit Datum 10. Mai 1989. Mit ihr wurde den Berufungen des Klägers gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1984 bis 1986 stattgegeben. Strittig war vor allem, ob die im Jahr 1984 erfolgte Schenkung des Klägers von Anteilen an Personengesellschaften an seine Gattin ein Mißbrauch im Sinne der Bestimmung des Paragraph 22, BAO darstellte. Dies wurde von der ersten Instanz bejaht. Der Kläger hatte mit Notariatsakt vom 6. Dezember 1983 seine Anteile an „M***** 1“ und „M***** 3“ sowie mit Notariatsakt vom 13. Dezember 1984 seine Anteile an „M*****6“ und „I*****“seiner Gattin im Schenkungsweg übergeben. Die Annahme eines Mißbrauches im Sinne des Paragraph 22, BAO hatte das Finanzamt B***** mit den Ergebnissen der Betriebsprüfung begründet. Die FLD als Berufungsbehörde kam in ihrer Entscheidung vom 10. Mai 1989 zu einer anderen rechtlichen Beurteilung des Sachverhaltes und verneinte das Vorliegen eines Mißbrauchs im Sinne des Paragraph 22, BAO. Der Berufungssenat vertrat die Ansicht, daß es durch die Schenkung zwar zu einer Steuerersparnis für den Kläger gekommen sei, ein Mißbrauch aber dennoch nicht vorliege, zumal es durchaus nicht ungewöhnlich sei, daß ein alleinverdienender Ehegatte, der sowohl über beträchtliche Vermögenswerte wie auch ein hohes laufendes Einkommen verfüge, der im Haushalt tätig gewesenen Gattin Vermögenswerte schenke. Daß es dabei zu einer wenn auch beträchtlichen Steuerersparnis gekommen sei, rechtfertige nicht die Annahme eines Mißbrauchs. Die Rechtsmittelabteilungen der FLD waren personell Jahrzehnte hindurch unterdotiert. Die Zahl der erhobenen Rechtsmittel stieg laufend. Im Jahre 1983 waren es 1441, im Jahre 1987 bereits 2229. Durch die Rechtsmittelabteilungen der Geschäftsabteilung 6 der FLD wurden 1983 1430 Fälle erledigt. 1853 Fälle (auch aus Vorjahren) blieben unerledigt; 1984 wurden 1344 Fälle erledigt. 1909 blieben unerledigt; 1985 beliefen sich die Zahlen auf 1287 erledigte und 2132 unerledigte, 1986 ,1436 erledigte 2221 unerledigte, 1987 1514 erledigte und 2936 unerledigte Fälle. Für den Sprengel der FLD war für Stichtag 1. März 1987 ein Sollbestand von 436 A-Posten vorgesehen. Tatsächlich waren incl. 15 Karenzen 399 besetzt. Zu dieser Zeit waren 18 Aufnahmsanträge anhängig. Zum 1. September 1987 waren an Sollplanstellen 436 vorgesehen, davon waren bei 14 Karenzen 409 besetzt. Zu dieser Zeit waren 17 Aufnahmeverfahren anhängig. Zum 1. März 1988 betrug der Sollbestand 441 Posten, davon waren incl. 12 Karenzen 404 besetzt, 12 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Zum 1. September 1988 waren 444 Planstellen vorgesehen, davon waren incl. 14 Karenzen 405 besetzt, 31 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Zum 1. März 1989 waren 451 Planstellen vorgesehen, davon waren incl. 14 Karenzen 415 besetzt, 14 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Für den 1. September 1989 waren 451 Sollplanstellen vorgesehen, davon waren incl. 21 Karenzen 421 besetzt, 10 Aufnahmeverfahren waren anhängig. Ursprünglich bestand die Geschäftsabteilung 6 der FLD ohne Untergliederungen. Aufgrund des steigenden Rechtsmittelanfalles wurde die Abteilung 6 personalmäßig aufgestockt. Im Jahr 1983 verfügte die GA 6 über zwei Unterabteilungen mit 17 und sechs Referaten, wobei jeweils ein Referat einem Mitarbeiter zugeteilt war. Ab 1. Dezember 1983 gab es drei Unterabteilungen mit 12, 9 und 10 Referaten. 1985 verfügte die Abteilung 6/2 über ein zusätzliches Referat. 1986 waren 37 Referate vorhanden, im Jahr 1987 41. Im Jahr 1988 wurde eine zusätzliche Abteilung 6/4 eröffnet, insgesamt bestanden bereits 48 Referate. 1989 wurde eine weitere Unterabteilung eröffnet. Es waren bereits 55 Referate vorhanden. Dennoch herrschte in der Geschäftsabteilung 6 der FLD ständiger Personalmangel. Zu Beginn des Jahres 1988 waren von 48 Rechtsmittelreferaten neun, 1989 von 52 Rechtsmittelreferaten acht unbesetzt. Wegen Mutterschutz und Karenz stand eine verhältnismäßig hohe Anzahl von weiblichen Bediensteten den Abteilungen nur vorübergehend zur Verfügung. Allgemein tendieren weibliche Mitarbeiter eher zum Innendienst. Durch deren Karenzen kam es zu größeren Problemen. Durch diese Karenzen entsteht eine stärkere Flukation an Personal. Jahrelang war es nicht üblich, Ersatzkräfte für die karenzierten Personen aufzunehmen. In jüngerer Zeit ist die FLD dazu übergegangen, Ersatzkräfte einzustellen, um diese dann in weiterer Folge dienstplanmäßig an einer Planstelle zu ernennen. Dennoch ist der Ersatz einer karenzierten Person nicht einfach, es bedarf für die Tätigkeit im Rechtsmittelverfahren zumindest einer zweijährigen Ausbildungszeit. Die Karenzen werden durch Juristen von Finanzämtern der ersten Instanz ersetzt, diese bedürfen einer längeren Einarbeitungszeit. Das Personal wurde vor allem durch Abgänger der Grundausbildungskurse aufgestockt. Diese bedürfen einer gewissen Einarbeitungszeit. Bis zum Jahr 1990 waren die Bediensteten der FLD in der Abgabenbehörde zweiter Instanz geringer besoldet als bei den Finanzämtern. Den Bediensteten der Finanzämter wurde eine Mehrdienstzulage gewährt. Mitte 1990 wurde für die Bediensteten der Rechtsmittelabteilungen eine Belastungsbelohnung eingeführt und somit der finanzielle Nachteil beseitigt. Die Abgänger des Grundausbildungskurses tendieren eine Zuteilung zur Rechtsmittelabteilung zu umgehen. In diesen Abteilungen erwartet sie nämlich eine anstrengende Tätigkeit und eine hohe Anzahl an Rückständen, dies macht die Tätigkeit in den Berufungsabteilungen unattraktiv. Es bestand und besteht noch immer eine Abwanderung junger Finanzbeamter bei günstigen Angeboten zu Steuerberatungskanzleien, da die Finanzprüfung zum größten Teil die Steuerberaterprüfung ersetzt. Auch besteht die Tendenz, Mitarbeiter aus der FLD zum Finanzministerium, Rechnunghof oder Verwaltungsgerichtshof abzuziehen. Was konkret die Berufungen des Klägers betrifft, so wurde zu Beginn des Jahres 1988 der Personalstand der Rechtsmittelabteilung aufgestockt. Ein Teil der Berufungsvorlagen des Finanzamtes B*****, darunter jene des Klägers, wurden Dr. A***** zugewiesen. Dr. A***** trat aber im Herbst 1988 einen Karenzurlaub an. Ihr Referat wurde von Dr. I***** übernommen, die inzwischen auch in Karenz gegangen ist. Das Aufnahmeverfahren wird zentral für alle Bundesbehörden vorgenommen und nimmt einige Monate in Anspruch, wobei keine provisorische Aufnahme erfolgt, sondern der Bewerber den Abschluß des Aufnahmeverfahrens abwarten muß. In dieser Zeit des Aufnahmeverfahrens springen immer wieder Bewerber ab. Auch die Anzahl der von den einzelnen Rechtsmittelreferenten erledigten Berufungen war und ist sehr unterschiedlich. Dies hängt einerseits vom Schwierigkeitsgrad und vom Umfang der verschiedenen Berufungen ab, andererseits gab und gibt es unterschiedliche Arbeitsleistungen einzelner Referenten. Der Rechnungshofbericht vom 5. August 1989 führt dazu aus: „Zu den teilweise unter dem Durchschnitt gelegenen Arbeitsleistungen einzelner Referenten ist zu bemerken, daß die Geschäftsabteilung 6 offensichtlich auch eine Versorgungsstelle für in der ersten Instanz aus verschiedenen Gründen nicht mehr verwendbare Bedienstete ist bzw. war. Die Steigerung der Arbeitsleistung einzelner Bediensteter ist zweifellos äußerst schwierig, da insbesondere ältere Bedienstete eine in langjähriger Tätigkeit angeeignete Arbeitsweise kaum ablegen können oder wollen.2 Über die vom Rechnungshof in seinem Bericht beanstandeten Mitarbeiter wurde Ende 1990 ein Leistungsbeurteilungsverfahren eingeleitet. Aufgrund mangelnder Arbeitsleistung erläßt die FLD nach erfolglosen Vorverfahren einen Leistungsfeststellungsbescheid, der beim Bundesministerium für Finanzen bekämpft werden kann. Dieser Bescheid wiederum kann mittels Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof angefochten werden. Ein Mitarbeiter ist entlassen, wenn durch drei Jahre hindurch ein rechtskräftiger negativer Leistungsfeststellungsbescheid vorliegt. Somit sind Bedienstete mit mangelnder Arbeitsleistung aufgrund des Beamtendienstrechtes schwer versetzbar. Neben dem ständigen Ausbau des Personals wurden von der FLD, um der steigenden Rechtsmittelanfälle und der Rückstände Herr zu werden, auch in organisatorisch-technischer Hinsicht Verbessserungen eingeführt. Am 16. Jänner 1989 nahm die FLD für die Unterabteilungen der Geschäftsabteilung 6 mit drei Eingabegeräten den Betrieb des Büroinformationssystems auf, weiters wurde der Anschluß an die Rechtsdatenbank vorgenommen. Mittels des Büroinformationssystems werden nun sämtliche Schreibarbeiten für die Geschäftsabteilung 6 besorgt, weiters werden die Daten der Rechtsmittelakten in einer Stammdatei erfaßt. Ein Evidenzbüro wurde eingerichtet. Durch das Büroinformationssystem sind die Referenten von sämtlichen Nebenarbeiten, wie Führung von Listen usw. entlastet. Eine weitere Bestrebung zur Verbesserung der Situation bei der Finanzlandesdirektion beschreibt der Rechnungshofbericht vom 5. August 1989 wie folgt: „Zwei Erlässe des Bundesministeriums für Finanzen vom 2. Jänner 1981, ZI. 020216/2-IV/2/88 - organisatorische Maßnahmen zum Abbau der ältesten Rechtsmittelrückstände bei den Finanzlandesdirektionen - und vom 10. Jänner 1989, ZI. 052401/1-IV/5- Maßnahmen zur Beschleunigung von Rechtsmittelverfahren - sollten sowohl eine Beschleunigung der Rechtsmittelerledigung als auch einen rascheren Abbau der ältesten Rechtsmittelrückstände bewirken.“ Die gegen Bescheide der Finanzämter erhobenen Berufungen werden bei der FLD in der Reihenfolge des Einlangens bearbeitet. Eine Ausnahme besteht insoweit, als Berufungen vorgezogen werden, bei denen bereits eine Säumnisbeschwerde an den Verwaltungsgerichtshof erhoben wurde. Ob ein Steuerguthaben aufgrund einer Berufung zu erwarten ist, spielt bei der Reihung der zu bearbeitenden Berufungen keine Rolle. Was die Rückstände in der FLD betrifft, so führt der Rechnungshof in seinem Bericht vom 5. August 1989 aus: „Zusammenfassend ist festzustellen, daß das Anwachsen der Rückstände in erster Linie durch den Personalmangel in der FLD verursacht wurde. Ebenso wird der Mangel an geeignetem Personal bei den Finanzämtern - Fachbereichsleiter - die Zunahme der vorgelegten und unerledigten Berufungen mitverursacht haben. Es ist kaum möglich, die Rechtsmittelfrist von sechs Monaten bei der Erledigung von eingebrachten Berufungen einzuhalten.“ Hätte im Sprengel der FLD jedesmal der Sollbestand an A-Posten voll besetzt werden können und hätten die durch Karenz bedingten freien Stellen jedesmal sofort nachbesetzt werden können, so wäre die Geschäftsabteilung 6 voll besetzt gewesen und die Rechtsmittelbestände wären innerhalb kürzester Zeit aufgearbeitet gewesen. Dies war aber aus den oben genannten Gründen nicht möglich.
Der Stellenplan im Bundesfinanzgesetz weist den jeweiligen Finanzlandesdirektionen eine bestimmte Anzahl von Planstellen für ihren Sprengel zu, wobei von dieser Planstellenanzahl aufgrund des Personalbedarfes bei den Finanzämtern erster Instanz eine bestimmte Anzahl von Personal vorgegeben ist. Es findet keine gesonderte Zuweisung von Planstellen nur für den Bereich der Finanzlandesdirektion als Behörde zweiter Instanz statt. Auch das Budget steht fest und es kann nicht zwischen Sach- und Personalaufwand verschoben werden. Aufgrund des Erfordernisses der bürgernahen Verwaltung müssen die Finanzämter erster Instanz jedenfalls besetzt werden. Die restlichen Planstellen werden den Finanzlandesdirektionen zugeteilt. Die im Stellenplan der letzten Jahre ausgewiesenen Sollplanstellen wären an und für sich ausreichend gewesen, auch die Finanzlandesdirektionen voll zu besetzen. Doch wurde dies durch die oben genannten Gründe wie Mangel an Bewerbern, lange Dauer des Aufnahmeverfahrens, Abspringen von Bediensteten zu anderen Stellen, hohe Anzahl an Karenzen, lange Einarbeitungszeit von neuen Bediensteten, finanzielle Schechterstellung der Bediensteten der Finanzlandesdirektionen gegenüber den Bediensteten der Finanzämter erster Instanz über Jahre hindurch vereitelt.
Der Kläger begehrt aus dem Titel der Amtshaftung den Zuspruch des Betrages von S 286.876,07 samt Anhang. Er habe ab 1980 erhebliche Einkünfte aus unselbständiger Tätigkeit bezogen. Für diese Einkünfte sei ein Lohnsteuerabzug vorgenommen worden. Darüber hinaus sei er beim Finanzamt B***** zur Steuer-Nr. ***** wegen zusätzlicher Einkünfte aus Kapitalvermögen und Gewerbebetrieb veranlagt worden. Die Einkommensteuererklärungen für 1984 bis 1986 habe er am 31. Oktober 1985, 22. August 1986 und 20. Juli 1987 eingereicht. Schon bei flüchtiger Betrachtung dieser Erklärungen sei evident gewesen, daß ihm wegen negativer Einkünfte aus Kapitalvermögen und Gewerbebetrieb ein erhebliches Einkommensteuerguthaben zustehen werde. Dies sei der Anlaß gewesen, daß seine Erklärungen nicht rasch erledigt worden seien. Um die Feststellung und Auszahlung der Guthaben weiter hinauszuzögern, sei eine Betriebsprüfung angeordnet worden. In der Einkommensteuererklärung für 1984 habe der Kläger negative Einkünfte aus Kapitalvermögen in der Höhe von S 2,073.360,-- bekanntgegeben. Es sei klar gewesen, daß ihm wegen einbehaltener Lohnsteuer von S 1,257.607,84 ein gewaltiges Guthaben zustehen werde. Bei ordnungsgemäßer Behandlung des Steueraktes hätte die richtige Entscheidung bis spätestens 30. April 1986 vorliegen müssen; da auch Interventionen nichts geholfen hätten, habe er am 30. Jänner 1987 beim Verwaltungsgerichtshof eine Säumnisbeschwerde eingebracht. Der erstinstanzliche Bescheid sei am 2. März 1987 ergangen. Mit diesem sei ihm ein Guthaben von S 950.595,-- zugesprochen worden. Dieser Bescheid sei aber unrichtig gewesen, sodaß der Kläger am 3. April 1987 eine Berufung habe einbringen müssen. Da die Berufungsbehörde wiederum nicht in der gesetzlichen Frist entschieden habe, habe der Kläger eine weitere Säumnisbeschwerde beim Verwaltungsgerichtshof am 17. November 1988 einbringen müssen. Die Berufungsentscheidung sei ebenso wie der erstinstanzliche Bescheid stark verspätet erfolgt, sie sei erst aufgrund der Aufforderung durch den Verwaltungsgerichtshof am 10. Mai 1989, zugestellt am 21. Juni 1989, ergangen. Aufgrund dieser Berufungsentscheidung habe er einen zusätzlichen Betrag von S 136.150,-- erhalten. Bei ordnungsgemäßer Durchführung des Verfahrens hätte dem Kläger daher spätestens zum 30. April 1986 die Behörde einen Betrag von S 1,086.745,-- zusprechen und innerhalb dieser Frist leicht sein Guthaben auszahlen können. Tatsächlich habe er erst am 11. März 1987 den Betrag von S 950.595,-- und am 4. Juli 1989 den Betrag von S 136.150,-- ausbezahlt erhalten. Aufgrund der grob verspäteten und zunächst unrichtigen Entscheidung sei dem Kläger ein Zinsenschaden entstanden. Bei einer Anlage in fest verzinslichen Wertpapieren hätte er mindestens 7 % lukrieren können. Dieser Zinssatz werde aus dem Titel des Schadenersatzes begehrt. Zudem habe der Kläger, um liquid zu sein, Kredite aufnehmen müssen und sei daher sogar ein über diesen Zinssatz hinausgehender beträchtlicher Zinsenschaden entstanden. Die Berechnung des Zinsenschadens aus der Einkommensteuer 1984 ergäbe sich daher wie folgt: 7 % Zinsen aus S 950.595,-- vom 1. Mai 1986 bis 11. März 1987 S 57.426,36, 7 % Zinsen aus S 136.150,-- vom 1. Mai 1986 bis 4. Juli 1989 S 30.288,71.
Für das Jahr 1985 habe der Kläger negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb in der Höhe von S 1,777.963,-- geltend gemacht. An Lohnsteuern habe er bereits S 1,313.646,66 bezahlt, sodaß evident gewesen sei, daß ein Guthaben vorliege. Die Entscheidung hätte daher bis spätestens 22. Februar 1987 gefällt werden müssen. Erst nach Einbringung einer Säumnisbeschwerde beim Verwaltungsgerichtshof sei der verspätete und grob unrichtige erstinstanzliche Bescheid vom 2. März 1987 ergangen. Dieser habe sogar eine Nachzahlung von S 100.569,-- vorgesehen. Über die vom Kläger am 3. April 1987 eingebrachte Berufung sei dann, ebenfalls nach Einbringung einer weiteren Säumnisbeschwerde, verspätet am 10. Mai 1989, zugestellt am 21. Juni 1989, entschieden worden. Daraus habe sich ein Guthaben des Klägers von S 920.276,-- ergeben. Dieser Betrag sei dem Kläger am 4. Juli 1989 ausbezahlt worden. Der Zinsenschaden errechne sich daher für die Zeit vom 23. Februar 1987 bis 4. Juli 1989 mit S 152.135,48. Der angefochtene erstinstanzliche Bescheid sei deshalb grob unrichtig gewesen, weil eine Schenkung von Unternehmensanteilen an die Gattin des Klägers als Mißbrauch der Gestaltungsmöglichkeiten des Zivilrechtes angesehen worden sei. Es sei klare und eindeutige Judikatur, daß bei Vorliegen beachtlicher außersteuerlicher Gründe jedenfalls Mißbrauch auszuschließen sei. Diese Gründe habe die Berufungsentscheidung klargestellt. Sie habe ausgeführt, daß es nicht ungewöhnlich sei, daß ein alleinverdienender Ehegatte, der sowohl über beträchtliche Vermögenswerte wie auch ein hohes laufendes Einkommen verfüge, der im Haushalt tätig gewesenen Gattin Vermögenswerte schenke.
Der Zinsschaden für das Jahr 1986 habe aus gleichen Gründen S 47.025,52 betragen.
Es sei Sache der Behörde, den internen Entscheidungsablauf so zu gestalten, daß es zur Bescheiderlassung innerhalb von sechs Monaten komme. Zudem habe der Gesetzgeber ausdrücklich im § 295 BAO vorgesehen, daß sei ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, dieser ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten sei, im Falle der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorlägen, aufzuheben sei. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides könne gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden sei. Diese gesetzliche Bestimmung bestätige daher sogar ausdrücklich, daß der Einkommensteuerbescheid ungesäumt und unter Entscheidungspflicht zu erlassen sei. Falls die Entscheidungsgrundlagen, die einem Verfahren nach § 188 BAO unterlägen, sich nachträglich ändern, sei ausdrücklich vorgesehen, daß dann auch der Einkommensteuerbescheid abegändert werden könne. Die Behörde könne bis zur Rechtskraft des Grundlagenbescheides warten, darüber hinaus dürfe sie jedoch die Entscheidungspflicht nicht verletzen. Es könne dem Abgabepflichtigen nicht zugemutet werden, daß Steuerbescheide durch Hinauszögern von Feststellungsbescheiden nicht erlassen und damit auf Jahre dem Abgabepflichtigen ein Guthaben vorenthalten werde. Die Dauer der Betriebsprüfung vom 28. November 1985 bis zur Schlußbesprechung am 15. Jänner 1987 stelle schon allein ein Amtshaftungsansprüche begründendes rechtswidriges und schuldhaftes Verhalten der Behörde dar. Abgesehen von der langen Dauer sei jedoch überhaupt keine Betriebsprüfung notwendig gewesen. Die Durchführung der Betriebsprüfung sei rechtswidrig gewesen und sei gerade deshalb erfolgt, um eben die Auszahlung der Steuerguthaben hinauszuzögern. Es habe sich um die Beurteilung von Rechtsfragen gehandelt, wofür eine Betriebsprüfung nicht notwendig gewesen sei. Es könne die Behörde auch nicht entschuldigen, wenn sich der Akt des Klägers bei einer anderen Stelle befunden habe. Eine Verzögerung habe durch Anlegung eines Zweitaktes vermieden werden können. Ausdrücklich werde bestritten, daß Verfahrensverzögerungen bei der Finanzlandesdirektion Wien durch Personalmangel entstanden seien. Jedenfalls liege ein Organisationsverschulden vor. Für die Verwendung der Mittel, Besorgung eines qualitativ geeigneten Personals, organisatorische und rechtzeitige Abwicklung der Verfahren sei die Verwaltung selbst verantwortlich. Jedenfalls sei der Kläger durch ein Verhalten der Verwaltung und nicht des Gesetzgebers geschädigt worden. Die vorhandenen Mittel für eine rechtzeitige Entscheidung über Berufungen seien ausreichend gewesen. Es seien nicht alle organisatorischen und dienstrechtlichen Maßnahmen ergriffen worden, um derartige Verzögerungen zu verhindern.Es sei Sache der Behörde, den internen Entscheidungsablauf so zu gestalten, daß es zur Bescheiderlassung innerhalb von sechs Monaten komme. Zudem habe der Gesetzgeber ausdrücklich im Paragraph 295, BAO vorgesehen, daß sei ein Bescheid von einem Feststellungsbescheid abzuleiten, dieser ohne Rücksicht darauf, ob die Rechtskraft eingetreten sei, im Falle der nachträglichen Abänderung, Aufhebung oder Erlassung des Feststellungsbescheides von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen oder, wenn die Voraussetzungen für die Erlassung des abgeleiteten Bescheides nicht mehr vorlägen, aufzuheben sei. Mit der Änderung oder Aufhebung des abgeleiteten Bescheides könne gewartet werden, bis die Abänderung oder Aufhebung des Feststellungsbescheides oder der nachträglich erlassene Feststellungsbescheid rechtskräftig geworden sei. Diese gesetzliche Bestimmung bestätige daher sogar ausdrücklich, daß der Einkommensteuerbescheid ungesäumt und unter Entscheidungspflicht zu erlassen sei. Falls die Entscheidungsgrundlagen, die einem Verfahren nach Paragraph 188, BAO unterlägen, sich nachträglich ändern, sei ausdrücklich vorgesehen, daß dann auch der Einkommensteuerbescheid abegändert werden könne. Die Behörde könne bis zur Rechtskraft des Grundlagenbescheides warten, darüber hinaus dürfe sie jedoch die Entscheidungspflicht nicht verletzen. Es könne dem Abgabepflichtigen nicht zugemutet werden, daß Steuerbescheide durch Hinauszögern von Feststellungsbescheiden nicht erlassen und damit auf Jahre dem Abgabepflichtigen ein Guthaben vorenthalten werde. Die Dauer der Betriebsprüfung vom 28. November 1985 bis zur Schlußbesprechung am 15. Jänner 1987 stelle schon allein ein Amtshaftungsansprüche begründendes rechtswidriges und schuldhaftes Verhalten der Behörde dar. Abgesehen von der langen Dauer sei jedoch überhaupt keine Betriebsprüfung notwendig gewesen. Die Durchführung der Betriebsprüfung sei rechtswidrig gewesen und sei gerade deshalb erfolgt, um eben die Auszahlung der Steuerguthaben hinauszuzögern. Es habe sich um die Beurteilung von Rechtsfragen gehandelt, wofür eine Betriebsprüfung nicht notwendig gewesen sei. Es könne die Behörde auch nicht entschuldigen, wenn sich der Akt des Klägers bei einer anderen Stelle befunden habe. Eine Verzögerung habe durch Anlegung eines Zweitaktes vermieden werden können. Ausdrücklich werde bestritten, daß Verfahrensverzögerungen bei der Finanzlandesdirektion Wien durch Personalmangel entstanden seien. Jedenfalls liege ein Organisationsverschulden vor. Für die Verwendung der Mittel, Besorgung eines qualitativ geeigneten Personals, organisatorische und rechtzeitige Abwicklung der Verfahren sei die Verwaltung selbst verantwortlich. Jedenfalls sei der Kläger durch ein Verhalten der Verwaltung und nicht des Gesetzgebers geschädigt worden. Die vorhandenen Mittel für eine rechtzeitige Entscheidung über Berufungen seien ausreichend gewesen. Es seien nicht alle organisatorischen und dienstrechtlichen Maßnahmen ergriffen worden, um derartige Verzögerungen zu verhindern.
Die beklagte Republik wendete ein, vor dem vollständigen Vorliegen aller Mitteilungen über die einheitlichen und gesonderten Feststellungen gemäß § 188 BAO sei von der Erlassung der Einkommensteuerbescheide abgesehen worden, weil die Höhe dieser vom Kläger in den Vorjahren noch nicht bezogenen negativen gewerblichen Einkünfte sowie die mit Verlustbeteiligungen verbundene abgabenrechtliche Problematik eine Berücksichtigung der Verluste vor Ergehen der Feststellungsbescheide unzweckmäßig habe erscheinen lassen. Ein Grundlagenbescheid sei zwingende Basis für den abgeleiteten Bescheid. Abgeleitete Bescheide dürften erst nach Erlassen der Grundlagenbescheide ergehen. Da der Kläger Bedenken gegen seine Abgabeerklärung für 1983 nicht habe beseitigen können, sei am 28. November 1985 die Durchführung einer abgabebehördlichen Prüfung für die Jahre 1980 bis 1984 veranlaßt worden. Aus Gründen der personellen Kapazität des Finanzamtes B***** sei der Fall des Klägers erst in den Jahresprüfungsplan 1986 der Betriebsprüfungsabteilung aufgenommen worden. Die Anordnung der Betriebsprüfung sei mit Auftrag vom 2. Juli 1986 erfolgt. Die Prüfung durch das Finanzamt B***** sei zum frühestmöglichen Zeitpunkt erfolgt, da der zuständige Prüfer 1986 ca. 20 Fälle zu bearbeiten gehabt habe, davon seien einige bereits im Jahre 1985 im Prüfungsplan aufgeschienen und daher vorrangig in Angriff zu nehmen gewesen. Nach Abgabe der Erklärung 1985 habe der Kläger mit Schreiben vom 8. August 1986 ersucht, die Prüfung auch auf das Jahr 1985 zu erstrecken. Diesem Ersuchen sei entsprochen worden. Die Betriebsprüfung sei mit Schlußbesprechung vom 15. Jänner 1987 bzw. Bericht vom 16. Februar 1987 abgeschlossen worden, wobei die Prüfungsdauer im Hinblick auf die Länge des geprüften Zeitraumes und der Vielzahl der Einkommensquellen keineswegs ungewöhnlich sei. Es sei die Richtigkeit der Bedenken gegen die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen weitgehend bestätigt worden. Aufgrund der Betriebsprüfung seien nunmehr ein endgültiger Einkommensteuerbescheid für 1980 sowie erstmals Einkommensteuerbescheide für 1981 bis 1985 ergangen. Diese Bescheide seien im März 1987 zugestellt worden.Die beklagte Republik wendete ein, vor dem vollständigen Vorliegen aller Mitteilungen über die einheitlichen und gesonderten Feststellungen gemäß Paragraph 188, BAO sei von der Erlassung der Einkommensteuerbescheide abgesehen worden, weil die Höhe dieser vom Kläger in den Vorjahren noch nicht bezogenen negativen gewerblichen Einkünfte sowie die mit Verlustbeteiligungen verbundene abgabenrechtliche Problematik eine Berücksichtigung der Verluste vor Ergehen der Feststellungsbescheide unzweckmäßig habe erscheinen lassen. Ein Grundlagenbescheid sei zwingende Basis für den abgeleiteten Bescheid. Abgeleitete Bescheide dürften erst nach Erlassen der Grundlagenbescheide ergehen. Da der Kläger Bedenken gegen seine Abgabeerklärung für 1983 nicht habe beseitigen können, sei am 28. November 1985 die Durchführung einer abgabebehördlichen Prüfung für die Jahre 1980 bis 1984 veranlaßt worden. Aus Gründen der personellen Kapazität des Finanzamtes B***** sei der Fall des Klägers erst in den Jahresprüfungsplan 1986 der Betriebsprüfungsabteilung aufgenommen worden. Die Anordnung der Betriebsprüfung sei mit Auftrag vom 2. Juli 1986 erfolgt. Die Prüfung durch das Finanzamt B***** sei zum frühestmöglichen Zeitpunkt erfolgt, da der zuständige Prüfer 1986 ca. 20 Fälle zu bearbeiten gehabt habe, davon seien einige bereits im Jahre 1985 im Prüfungsplan aufgeschienen und daher vorrangig in Angriff zu nehmen gewesen. Nach Abgabe der Erklärung 1985 habe der Kläger mit Schreiben vom 8. August 1986 ersucht, die Prüfung auch auf das Jahr 1985 zu erstrecken. Diesem Ersuchen sei entsprochen worden. Die Betriebsprüfung sei mit Schlußbesprechung vom 15. Jänner 1987 bzw. Bericht vom 16. Februar 1987 abgeschlossen worden, wobei die Prüfungsdauer im Hinblick auf die Länge des geprüften Zeitraumes und der Vielzahl der Einkommensquellen keineswegs ungewöhnlich sei. Es sei die Richtigkeit der Bedenken gegen die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen weitgehend bestätigt worden. Aufgrund der Betriebsprüfung seien nunmehr ein endgültiger Einkommensteuerbescheid für 1980 sowie erstmals Einkommensteuerbescheide für 1981 bis 1985 ergangen. Diese Bescheide seien im März 1987 zugestellt worden.
Mit der Berufungsentscheidung vom 10. Mai 1989 habe die FLD den Berufungen des Klägers gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1984 bis 1986 Folge gegeben. Streit habe im wesentlichen darüber bestanden, ob die im Jahr 1984 erfolgte Schenkung von Anteilen an Personengesellschaften des Klägers an seine Gattin ein Mißbrauch im Sinne der Bestimmung des § 22 BAO darstelle. Das Finanzamt B***** habe das Vorliegen eines Mißbrauches im wesentlichen mit der Begründung bejaht, daß die Schenkung relativ kurz bevor aus den jeweiligen Beteiligungen Abschichtungsgewinne zu erwarten gewesen seien, vorgenommen worden sei. Der Kläger habe die Anfangsverluste aus den Beteiligungen geltend gemacht, während die Gewinne bei seiner Gattin bei einer bedeutend niedrigeren Progression zum halben Steuersatz zu erfassen gewesen seien. Der Berufungssenat der FLD sei in seiner Entscheidung vom 10. Mai 1989 zu einer anderen rechtlichen Beurteilung dieses Sachverhaltes gelangt. Er habe im wesentlichen die Ansicht vertreten, daß es durch die Schenkung zwar zu einer Steuerersparnis für den Kläger gekommen sei, das Vorliegen eines Mißbrauchstatbestandes aber dennoch zu verneinen sei. Neben der Steuerersparnis seien nämlich auch noch beachtliche außersteuerliche Gründe, nämlich die Versorgung der im Haushalt tätigen Ehegattin mit Bargeld für die Schenkung der Beteiligungen ausschlaggebend gewesen. Die FLD habe die Entscheidungen nicht bewußt hinausgezögert, maßgeblich für die Verzögerung sei vielmehr, daß die Rechtsmittelabteilungen der FLD Jahrzehnte hindurch, wie im Detail ausgeführt wurde, personell unterdotiert gewesen seien. Um dem Gebot der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gerecht zu werden, würden Berufungen prinzipiell nach dem Zeitpunkt des Einlangens bearbeitet. Eine Ausnahme bestehe nur dort, wo Säumnisbeschwerden erhoben worden seien. Diese Vorgangsweise sei auch in mehreren Dienstanweisungen festgelegt worden. Vor Bearbeitung der Berufungen des Klägers hätten daher Rechtsmittel mit früherem Eingangsdatum erledigt werden müssen. Unmaßgeblich für die Reihenfolge der Bearbeitung der Berufungen sei hingegen, ob, wie der Kläger behaupte, ein Guthaben aufgrund einer Berufungsentscheidung zu erwarten sei. Es sei auch im vorliegenden Fall wegen der Schwierigkeit der zu lösenden Rechtsfrage keineswegs möglich gewesen, allein aufgrund flüchtiger Betrachtung die Erfolgsaussichten des Berufungsbegehrens zu beurteilen. Ein Organisationsverschulden liege nicht vor. Die personelle Ausstattung einer Bundesbehörde sei Sache des Bundesfinanzgesetzgebers. Ein allfälliger Vorwurf richte sich daher gegen die Erlassung des Stellenplanes, der alljährlich als Anlage zum jeweiligen Bundesfinanzgesetz ergehe. Aus dem Verhalten des Gesetzgebers könne aber niemals Amtshaftung abgeleitet werden. Die Lösung der Frage, ob eine bestimmte vertragliche Gestaltung einen Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes im Sinne des § 22 BAO darstelle, setze eine eingehende Befassung mit der einschlägigen Literatur und Judikatur voraus. Die Lösung der Frage sei keineswegs so klar und eindeutig, wie der Kläger in der Amtshaftungsklage behauptet. Daß es bei einer derart komplizierten Rechtsfrage zu unterschiedlichen Rechtsauffassungen zwischen Finanzamt und FLD kommen könne, sei selbstverständlich. Nicht zuletzt sei es Aufgabe des Instanzenzuges, allfällige unrichtige rechtliche Beurteilungen durch die Unterbehörde zu korrigieren. Dies sei im konkreten Fall auch geschehen, wobei zu bemerken sei, daß die rechtliche Würdigung durch das Finanzamt B***** keineswegs als willkürlich oder denkunmöglich bezeichnet werden könne.Mit der Berufungsentscheidung vom 10. Mai 1989 habe die FLD den Berufungen des Klägers gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1984 bis 1986 Folge gegeben. Streit habe im wesentlichen darüber bestanden, ob die im Jahr 1984 erfolgte Schenkung von Anteilen an Personengesellschaften des Klägers an seine Gattin ein Mißbrauch im Sinne der Bestimmung des Paragraph 22, BAO darstelle. Das Finanzamt B***** habe das Vorliegen eines Mißbrauches im wesentlichen mit der Begründung bejaht, daß die Schenkung relativ kurz bevor aus den jeweiligen Beteiligungen Abschichtungsgewinne zu erwarten gewesen seien, vorgenommen worden sei. Der Kläger habe die Anfangsverluste aus den Beteiligungen geltend gemacht, während die Gewinne bei seiner Gattin bei einer bedeutend niedrigeren Progression zum halben Steuersatz zu erfassen gewesen seien. Der Berufungssenat der FLD sei in seiner Entscheidung vom 10. Mai 1989 zu einer anderen rechtlichen Beurteilung dieses Sachverhaltes gelangt. Er habe im wesentlichen die Ansicht vertreten, daß es durch die Schenkung zwar zu einer Steuerersparnis für den Kläger gekommen sei, das Vorliegen eines Mißbrauchstatbestandes aber dennoch zu verneinen sei. Neben der Steuerersparnis seien nämlich auch noch beachtliche außersteuerliche Gründe, nämlich die Versorgung der im Haushalt tätigen Ehegattin mit Bargeld für die Schenkung der Beteiligungen ausschlaggebend gewesen. Die FLD habe die Entscheidungen nicht bewußt hinausgezögert, maßgeblich für die Verzögerung sei vielmehr, daß die Rechtsmittelabteilungen der FLD Jahrzehnte hindurch, wie im Detail ausgeführt wurde, personell unterdotiert gewesen seien. Um dem Gebot der Gleichmäßigkeit der Besteuerung gerecht zu werden, würden Berufungen prinzipiell nach dem Zeitpunkt des Einlangens bearbeitet. Eine Ausnahme bestehe nur dort, wo Säumnisbeschwerden erhoben worden seien. Diese Vorgangsweise sei auch in mehreren Dienstanweisungen festgelegt worden. Vor Bearbeitung der Berufungen des Klägers hätten daher Rechtsmittel mit früherem Eingangsdatum erledigt werden müssen. Unmaßgeblich für die Reihenfolge der Bearbeitung der Berufungen sei hingegen, ob, wie der Kläger behaupte, ein Guthaben aufgrund einer Berufungsentscheidung zu erwarten sei. Es sei auch im vorliegenden Fall wegen der Schwierigkeit der zu lösenden Rechtsfrage keineswegs möglich gewesen, allein aufgrund flüchtiger Betrachtung die Erfolgsaussichten des Berufungsbegehrens zu beurteilen. Ein Organisationsverschulden liege nicht vor. Die personelle Ausstattung einer Bundesbehörde sei Sache des Bundesfinanzgesetzgebers. Ein allfälliger Vorwurf richte sich daher gegen die Erlassung des Stellenplanes, der alljährlich als Anlage zum jeweiligen Bundesfinanzgesetz ergehe. Aus dem Verhalten des Gesetzgebers könne aber niemals Amtshaftung abgeleitet werden. Die Lösung der Frage, ob eine bestimmte vertragliche Gestaltung einen Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechtes im Sinne des Paragraph 22, BAO darstelle, setze eine eingehende Befassung mit der einschlägigen Literatur und Judikatur voraus. Die Lösung der Frage sei keineswegs so klar und eindeutig, wie der Kläger in der Amtshaftungsklage behauptet. Daß es bei einer derart komplizierten Rechtsfrage zu unterschiedlichen Rechtsauffassungen zwischen Finanzamt und FLD kommen könne, sei selbstverständlich. Nicht zuletzt sei es Aufgabe des Instanzenzuges, allfällige unrichtige rechtliche Beurteilungen durch die Unterbehörde zu korrigieren. Dies sei im konkreten Fall auch geschehen, wobei zu bemerken sei, daß die rechtliche Würdigung durch das Finanzamt B***** keineswegs als willkürlich oder denkunmöglich bezeichnet werden könne.
Das Erstgericht wies das Klagebegehren ab. Es könne nicht festgestellt werden, daß die Verfahrensverzögerungen bei der Erlassung der Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1980 bis 1986 durch das Finanzamt B***** darin begründet seien, daß der Kläger aufgrund seiner Steuererklärungen ein erhebliches Steuerguthaben zu erwarten gehabt hätte, ebensowenig könne festgestellt werden, daß die FLD die Erledigung der Berufungen des Klägers wegen des zu erwartenden erheblichen Steuerguthabens absichtlich verzögert hätte. Rechtlich ging das Erstgericht unter Berufung auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. November 1987, ZI. 87/14/0005,0006 davon aus, daß das Zuwarten des Finanzamtes B***** bis zum Eintreffen der jeweiligen Mitteilungen über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO vertretbar gewesen sei. Die Behörde könne gemäß § 200 Abs 1 BAO einen Bescheid zunächst als vorläufigen Bescheid erlassen, doch habe der Abgabepflichtige, was dem Wesen des Ermessens entspreche, auch bei Zutreffen der Voraussetzungen des § 200 Abs 1 BAO keinen unbedingten Rechtsanspruch auf Erlassung eines vorläufigen Bescheides. Das Finanzamt B***** habe nicht gegen die Entscheidungspflicht gemäß § 311 Abs 1 BAO verstoßen, es habe berechtigterweise das Vorliegen der Grundlagenbescheide abgewartet und auch keine überflüssige Verwaltungshandlung gesetzt, indem es die Betriebsprüfung angeordnet habe. Auch wäre es nur aus dem Grunde, weil eine Betriebsprüfung durchgeführt worden sei, unzulässig gewesen, vorläufige Bescheide gemäß § 200 Abs 1 BAO zu erlassen. Wie sich aus dem Sachverhalt ergebe, sei die Anordnung und Durchführung der Betriebsprüfung für die Jahre 1980 bis 1985 durch das Finanzamt B***** vertretbar gewesen. Mittels Zufallsgenerators sei die Einkommensteuererklärung für das Jahr 1983 als Fall ausgewählt worden, der in dem zuständigen Veranlagungsreferat einer genaueren Prüfung unterzogen werden mußte. Dabei seien Zweifel an der Richtigkeit der Einkommensteuererklärung für 1983 aufgetaucht. Diese Zweifel und andere im Sachverhalt festgestellte Gründe hätten das Finanzamt B***** zu einer Betriebsprüfung berechtigt. Auch die Annahme des Finanzamtes B***** bei der Schenkung der Geschäftsanteile des Klägers an seine Gattin läge gemäß § 22 BAO ein Mißbrauch vor, sei nicht denkunmöglich, sie sei vertretbar, wenn auch unrichtig gewesen. Ein Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts gemäß § 22 BAO liege vor, wenn eine rechtliche Gestaltung im Hinblick auf den angestrebten wirtschaftlichen Erfolg ungewöhnlich und unangemessen sei und ihre Erklärung nur in der Absicht der Steuervermeidung finde. Der gewählte Weg müsse noch sinnvoll erscheinen, wenn man sich den abgabensparenden Effekt wegdenke. Die Schenkung von Gesellschaftsanteilen sei dem Finanzamt B***** als ein ungewöhnlicher Weg erschienen, um der Gattin des Klägers Miteigentum am neu zu errichtenden Einfamilienhaus in B***** zu verschaffen und nicht mehr sinnvoll ohne den Effekt der Abgabeersparnis in der Höhe von S 525.672,--. Die Tatsache, daß sich der Veranlagungsakt des Klägers im Zeitraum der Einreichung der Einkommensteuererklärungen 1980 bis 1984 bei der FLD befunden habe, hätte keinen Einfluß auf die Dauer für die Erledigung der Steuerbescheide gehabt. Die FLD hätte im Verlauf der Jahre alles erdenklich Mögliche unternommen, um die ständigen Verfahrensverzögerungen zu beseitigen. Dabei seien der Behörde unüberwindliche Hindernisse entgegengestanden, wie etwa der Mangel an Bewerbern, lange Einarbeitungszeit, finanzielle Schlechterstellung der Bediensteten der FLD, hohe Anzahl an Ausfällen infolge von Karenzen, Übertritt Bediensteter zu anderen Stellen und ähnliches. Die Behörde habe versucht, diese Hindernisse zu beseitigen und habe auch technische Erneuerungen eingeführt, um eine raschere Erledigung der Fälle zu gewährleisten. Im Hinblick auf den vorliegenden Sachverhalt und die dadurch gegebene Situation könne der Behörde kein Verschulden für die eingetretenen Verzögerungen angelastet werden.Das Erstgericht wies das Klagebegehren ab. Es könne nicht festgestellt werden, daß die Verfahrensverzögerungen bei der Erlassung der Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1980 bis 1986 durch das Finanzamt B***** darin begründet seien, daß der Kläger aufgrund seiner Steuererklärungen ein erhebliches Steuerguthaben zu erwarten gehabt hätte, ebensowenig könne festgestellt werden, daß die FLD die Erledigung der Berufungen des Klägers wegen des zu erwartenden erheblichen Steuerguthabens absichtlich verzögert hätte. Rechtlich ging das Erstgericht unter Berufung auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. November 1987, ZI. 87/14/0005,0006 davon aus, daß das Zuwarten des Finanzamtes B***** bis zum Eintreffen der jeweiligen Mitteilungen über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gemäß Paragraph 188, BAO vertretbar gewesen sei. Die Behörde könne gemäß Paragraph 200, Absatz eins, BAO einen Bescheid zunächst als vorläufigen Bescheid erlassen, doch habe der Abgabepflichtige, was dem Wesen des Ermessens entspreche, auch bei Zutreffen der Voraussetzungen des Paragraph 200, Absatz eins, BAO keinen unbedingten Rechtsanspruch auf Erlassung eines vorläufigen Bescheides. Das Finanzamt B***** habe nicht gegen die Entscheidungspflicht gemäß Paragraph 311, Absatz eins, BAO verstoßen, es habe berechtigterweise das Vorliegen der Grundlagenbescheide abgewartet und auch keine überflüssige Verwaltungshandlung gesetzt, indem es die Betriebsprüfung angeordnet habe. Auch wäre es nur aus dem Grunde, weil eine Betriebsprüfung durchgeführt worden sei, unzulässig gewesen, vorläufige Bescheide gemäß Paragraph 200, Absatz eins, BAO zu erlassen. Wie sich aus dem Sachverhalt ergebe, sei die Anordnung und Durchführung der Betriebsprüfung für die Jahre 1980 bis 1985 durch das Finanzamt B***** vertretbar gewesen. Mittels Zufallsgenerators sei die Einkommensteuererklärung für das Jahr 1983 als Fall ausgewählt worden, der in dem zuständigen Veranlagungsreferat einer genaueren Prüfung unterzogen werden mußte. Dabei seien Zweifel an der Richtigkeit der Einkommensteuererklärung für 1983 aufgetaucht. Diese Zweifel und andere im Sachverhalt festgestellte Gründe hätten das Finanzamt B***** zu einer Betriebsprüfung berechtigt. Auch die Annahme des Finanzamtes B***** bei der Schenkung der Geschäftsanteile des Klägers an seine Gattin läge gemäß Paragraph 22, BAO ein Mißbrauch vor, sei nicht denkunmöglich, sie sei vertretbar, wenn auch unrichtig gewesen. Ein Mißbrauch von Formen und Gestaltu
