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32/02 Steuern vom Einkommen und Ertrag;Norm
EStG 1988 §4 Abs1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde der B in F, vertreten durch die Pirklbauer Wirtschaftsprüfung GmbH in 4240 Freistadt, Badgasse 5, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 28. Dezember 2001, RV1081/1-6/2001, betreffend Körperschaftsteuer 1998, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin betreibt eine Brauerei.
Im Zuge einer den Zeitraum 1996 bis 1998 umfassenden Buch- und Betriebsprüfung traf der Prüfer die Feststellung, die Wasserversorgungsleitung St. P sei in den Jahren 1996 bis 1998 erneuert worden. Dabei habe die Beschwerdeführerin die "Anschaffungskosten" von 2,336.656,68 S im Jahr 1998 als Aufwand gewinnmindernd abgesetzt. Nach Ansicht des Prüfers seien diese Aufwendungen zu aktivieren und über eine Nutzungsdauer von 20 Jahren abzuschreiben.
In Tz 16 des BP-Berichtes vom 24. Oktober 2000 wird hiezu ausgeführt, die Wasserleitung habe eine Länge von ca 2.000 Metern. Sie sei vor ca 40 Jahren mit Eternitrohren gebaut worden. Mittlerweile habe es immer wieder Rohrbrüche gegeben. Die Beschwerdeführerin habe sich daher zur Sanierung der Leitung entschlossen. Zunächst sei geplant gewesen, nur einen Teil zu sanieren, nämlich jenes Stück, in welchem ein Rohrbruch entstanden sei. Letztlich seien aber über den Zeitraum 1996 bis 1998 ca 70% der Wasserversorgungsleitung erneuert worden. Die restlichen 30% seien bereits im Jahr 1989 saniert worden. Das Bauunternehmen habe in mehreren Teilrechnungen Rechnung gelegt.
Nach Ansicht des Prüfers stelle die Wasserversorgungsleitung ein eigenes Wirtschaftsgut dar, von welchem der wesentliche Teil erneuert worden sei. Die Kosten seien daher als Herstellungsaufwand anzusehen.
Bei Erlassung des Körperschaftsteuerbescheides 1998 schloss sich das Finanzamt der Ansicht des Prüfers an und berücksichtigte einen entsprechenden AfA-Betrag.
In der Berufung gegen diesen Bescheid begehrte die Beschwerdeführerin, die Aufwendungen als Erhaltungsaufwendungen abzusetzen. Die Wasserversorgungsleitung sei Teil des Wirtschaftsgutes Wasserversorgungsanlage, zu der auch die Quellfassung und der Hochbehälter gehörten. Von der Wasserleitung mit einer Länge von ca 2.000 m seien ca 1.600 m repariert worden. Da im Teil zwischen Quellfassung und Hochbehälter Rohrbrüche aufgetreten seien, sei das Bauunternehmen P durch das Auftragschreiben vom 10. Oktober 1996 mit der Sanierung der Wasserversorgungsanlage beauftragt worden (Auftragssumme ca 1,2 Mio S). Nach Abschluss dieser Sanierung sei die Wasserleitung (wieder) in Betrieb genommen worden; dabei habe sich heraus gestellt, dass zwischen Hochbehälter und Betriebsgebäude ein weiterer Rohrbruch aufgetreten sei. Am 5. Juni 1997 sei daher ein weiterer Sanierungsauftrag (Auftragssumme ca 650.000 S) erteilt worden. Es sei daher im Jahr 1996 die Wasserleitung zwischen Quellfassung und Hochbehälter im Ausmaß von ca 500 m und ab dem Jahr 1997 die Druckleitung zwischen Hochbehälter und Betriebsgebäude im ersten Teil von ca 600 m und im zweiten Teil von ca 500 m saniert worden. Die Leitung zwischen Hochbehälter und Betriebsgebäude sei ca 1.500 m lang; in den Jahren 1988/89 seien ca 300 m und im Jahr 1992 ca 100 m dieser Leitung saniert worden. Erhaltungsaufwand liege vor, wenn vorhandene Teile ausgetauscht würden, wobei auch ein besseres Material verwendet werden könne. Herstellungsaufwand würde nur vorliegen, wenn die Wesensart des Wirtschaftsgutes geändert würde, was gegenständlich nicht der Fall sei.
Der Betriebsprüfer gab zur Berufung eine Stellungnahme ab und führte darin u.a. aus, bei der Neuverlegung der Wasserleitung seien die Rohre zum Teil in einer anderen Trasse verlegt worden; die Gefällegestaltung der Leitung sei in Zusammenarbeit mit einem Architekten so gewählt worden, dass ein optimaler Wassertransport gewährleistet sei. Zudem sei die Möglichkeit vorgesehen worden, die Leitung abschnittsweise abzudrücken, damit im Falle eines Rohrbruches der defekte Abschnitt ermittelt werden könne. Es sei irrelevant, ob die Wasserversorgungsleitung zusammen mit dem Hochbehälter als ein einheitliches Wirtschaftsgut angesehen werde, da die Kosten der Generalsanierung der Leitung die seinerzeitigen Herstellungskosten des Hochbehälters jedenfalls überstiegen. Eine zur Aktivierung führende Generalüberholung liege vor, wenn hinsichtlich eines abgenutzten, beinahe nicht mehr brauchbaren Wirtschaftsgutes durch eine Sanierungsmaßnahme die Verwendungsfähigkeit für mehrere Jahre wieder hergestellt werde.
Die Beschwerdeführerin brachte daraufhin u.a. vor, durch die Neuverlegung der Wasserleitung seien die Rohre zum geringen Teil in einer anderen Trasse verlegt worden. Zum Teil sei auch die "Gefällegestaltung" der Leitung optimiert worden, da es wirtschaftlich betrachtet nicht sinnvoll gewesen wäre, in diesen Teilabschnitten die vorherige Rohrtiefe beizubehalten. Durch Geländeaufschüttungen seien die alten Rohre teilweise bis zu fünf Meter unter der Grundoberfläche verlegt gewesen. Teilweise seien sonstigen Zwecken dienende Leitungen (Gas, Telefon, Strom, etc) von anderen Unternehmen oberhalb der bestehenden Wasserleitung verlegt gewesen. Die Beibehaltung der ursprünglichen Tiefe an diesen Stellen hätte einen unvertretbaren Mehraufwand verursacht. Durch diese geringfügigen Änderungen habe sich die Wesensart der Wasserleitung nicht geändert. Es liege daher Erhaltungsaufwand vor.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab.
Die Wasserversorgungsanlage der Beschwerdeführerin habe vor der Sanierung aus der Fassung von drei Quellen, zwei Quellsammelschächten, einer Quellableitung, einem Tiefbrunnen mit einer Druckleitung zu einem Hochbehälter und einer Trinkwasserleitung vom Hochbehälter bis zur Betriebsstätte bestanden.
Im Anlageverzeichnis der Beschwerdeführerin seien auf dem Konto 420 "Wasserversorgung St. P" die gesamte Zuleitung bis zum Betrieb und auf dem Konto 421 "Wasserversorgung Betrieb" die innerbetriebliche Wasserversorgung erfasst.
Die bestehenden Quellsammelschächte und die Quellzuleitung zum Hochbehälter seien baulich desolat gewesen, sodass eine Erneuerung als notwendig erschienen sei. Deshalb habe die Beschwerdeführerin an Stelle der bisherigen zwei Quellsammelschächte einen gemeinsamen, nunmehr glasfaserverstärkten Quellsammelschacht neu errichtet und die Quellableitung in einer neuen Trasse verlegen lassen.
Eine Wasserversorgungsanlage bestehe aus mehreren selbständigen Wirtschaftsgütern (zB Pumpwerk, Hochbehälter, Quellen und Brunnen, Hauptleitungsnetz und Hausanschlüsse). Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes (Erkenntnis vom 24. Februar 1982, 2471/80) sei beispielsweise auch eine Hochspannungsleitung ein einheitliches Wirtschaftsgut; gleiches gelte für Abschnitte einer Erdgashochdruckleitung (Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 14. Juni 1988, 88/14/0015). Nach Ansicht der belangten Behörde sei daher auch im gegenständlichen Fall das Wasserleitungsnetz bis zur Betriebsgrenze ein einheitliches Wirtschaftsgut. Dafür spreche die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin die im Jahr 1962 mit Eternitrohrern ausgeführte Leitung am Konto 420 getrennt erfasst und auf 20 Jahre abgeschrieben habe.
Insbesondere bei abgeschriebenen Wirtschaftsgütern sei nicht einzusehen, Erhaltungsaufwand anzunehmen. Daher sei bei abgeschriebenen Wirtschaftsgütern stets von einer Verlängerung der Nutzungsdauer auszugehen. Der Umstand, dass im gegenständlichen Fall keine Restbuchwerte mehr vorhanden seien, spreche nach Ansicht der belangten Behörde insbesondere wegen der durch die Plastikrohre, die nicht so leicht brechen würden wie Eternit, bewirkten Verlängerung der Nutzungsdauer für Herstellungsaufwand.
Im gegenständlichen Fall seien die ursprünglich verlegten Eternitrohre immer wieder gebrochen. Durch die vielen Bauarbeiten der privaten Grundeigentümer, auf deren Grund die Leitungen ohne Erfassung auf Plänen verlegt gewesen seien, seien immer wieder Beschädigungen aufgetreten. Wegen dieser durch die laufende Ausdehnung der Stadt "über ihrer Stadtmauern hinaus" vermehrt aufgetretenen Beschädigungen der nach Ansicht der belangten Behörde wegen des Alters von 20 Jahren immer brüchiger werdenden Eternitrohre seien die Leitungen in Etappen von privaten Grundstücken auf öffentliches Gut verlegt worden. Dabei seien die Rohre auch nicht mehr so tief verlegt worden, sei das Gefälle optimiert worden und seien "für das Abdrücken" eingebaut worden. Es seien nunmehr Plastikrohre verwendet worden. Wegen der Verlegung der Rohre in einer neuen Trasse seien die alten Eternitrohre gar nicht ausgewechselt, sondern liegen gelassen worden.
Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse liege nach Ansicht der belangten Behörde aktivierungspflichtiger Herstellungsaufwand vor, auch wenn im Zeitraum von 1996 bis 1998 nur 1.600 m des gesamten Leitungsnetzes von 2.000 m ausgetauscht worden seien.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:
Gemäß § 6 Z 1 EStG ist abnutzbares Anlagevermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die Absetzung für Abnutzung nach den §§ 7 und 8, anzusetzen.Gemäß Paragraph 6, Ziffer eins, EStG ist abnutzbares Anlagevermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die Absetzung für Abnutzung nach den Paragraphen 7, und 8, anzusetzen.
Herstellungsaufwand ist als aktivierungspflichtiger Aufwand vom sofort absetzbaren Erhaltungsaufwand zu unterscheiden.
Aufwendungen, die für die Anschaffung oder Herstellung eines selbständig bewertungsfähigen Wirtschaftsgutes getätigt werden, sind zu aktivieren, nicht aber jene, durch die ein schon bestehendes Wirtschaftsgut erhalten (instandgehalten) wird.
Herstellungsaufwand liegt auch vor, wenn Maßnahmen am Wirtschaftsgut die Wesensart dieses Wirtschaftsgutes verändern. So zählt etwa bei Gebäuden insbesondere ein Gebäudezubau oder eine Gebäudeaufstockung zu den Herstellungskosten (vgl das hg Erkenntnis vom 11. Mai 1993, 92/14/0229), während beispielsweise die regelmäßig erforderlichen Ausbesserungen am Gebäude, auch wenn sie den Gebäudewert steigern oder wenn es sich um eine Großreparatur
