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32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;Norm
BAO §28;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Novak und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. B. Trefil LL.M., über die Beschwerde der K KG in W, vertreten durch Dr. Hartmut Mayer, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Fichtegasse 2A, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 26. März 2003, Zl. RV/3285- W/02, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1998 und 1999, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen in der Höhe von 1.171,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin führte in der Rechtsform einer OHG nach den Ausführungen in der Beschwerde bis 1968, nach den Feststellungen im angefochtenen Bescheid "bis in die 70er Jahre" einen Betrieb zur Erzeugung von Schuhcreme auf den in ihrem Eigentum stehenden Liegenschaften in W., T-Gasse 11, L-Gasse 13 und M-Straße 14. Nach Einstellung der Produktion im Jahr 1968 oder "in den 70er Jahren" vermietete die Beschwerdeführerin die Gebäude teils für gewerbliche, teils für Bürozwecke, teils für Wohnzwecke. 1982 änderte die Beschwerdeführerin ihre Rechtsform in eine Kommanditgesellschaft.
Die Liegenschaften M-Straße 14 und L-Gasse 13 wurden (nach den Feststellungen im angefochtenen Bescheid "wegen schwerer Vermietbarkeit") in den Jahren 1986 und 1992 verkauft, die verbleibende Liegenschaft T-Gasse 11 wurde in den Jahren 1989 bis 1992 renoviert. Im Jahr 1998 wurde die Liegenschaft T-Gasse 11 geteilt (nunmehr: T-Gasse 11 und M-Straße 12).
Mit am 30. März und am 26. April 1999 unterfertigen Kaufverträgen veräußerte die Beschwerdeführerin die Liegenschaften T-Gasse 11 und M-Straße 12.
Die Beschwerdeführerin hatte (soweit aus den vorgelegten Verwaltungsakten nachvollziehbar) zumindest für die Jahre 1993 bis 1997 Einkünfte aus Gewerbebetrieb erklärt. Für das Jahr 1998 erklärte sie "Einkünfte aus selbständiger Arbeit". Auf den Vordrucken zu den Erklärungen zur Feststellung der Einkünfte füllte die Beschwerdeführerin das Feld "Art der Tätigkeit" für das Jahr 1993 nicht aus, führte für das Jahr 1994 "Gebäudeinstandhaltung und Verwaltung", für das Jahr 1995 "Vermögens- u. Realitätenvermittlung" und für die Jahre 1996 bis 1998 jeweils "Gebäudebereitstellung und Betriebsgesellschaft" an.
Das Finanzamt stellte für die Jahre 1993 bis 1998 Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 188 BAO fest. Das Finanzamt stellte für die Jahre 1993 bis 1998 Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach Paragraph 188, BAO fest.
Für das Jahr 1999 erklärte die Beschwerdeführerin, aus der "Gebäudebereitstellung und Betriebsgesellschaft" Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt und dabei eine Rücklage gemäß § 12 EStG 1988 gebildet zu haben. Für das Jahr 1999 erklärte die Beschwerdeführerin, aus der "Gebäudebereitstellung und Betriebsgesellschaft" Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt und dabei eine Rücklage gemäß Paragraph 12, EStG 1988 gebildet zu haben.
Im Zuge einer für die Jahre 1997 bis 1999 durchgeführten abgabenrechtlichen Prüfung hielt der Prüfer in seinem Bericht vom 9. Oktober 2001 unter Tz 19 "Betriebsaufgabe" fest, die Beschwerdeführerin sei im Prüfungszeitraum als gewerbliche Vermietungsgesellschaft tätig gewesen und habe also solche Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezogen. Betriebsgegenstand sei die Vermietung zweier Liegenschaften in W, T-Gasse 11 und M-Straße 12, sowie die als Nebenleistung erbrachte Lieferung von Wärme (auch an fremde Objekte) gewesen. Die im Prüfungszeitraum vermieteten Gebäude seien ursprünglich Bestandteil eines Produktionsbetriebes gewesen. Wegen Verschlechterung der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen habe die Produktionstätigkeit zu Beginn der 70er Jahre eingestellt werden müssen. Die im Betriebsvermögen der Gesellschaft verbliebenen Gebäudeteile seien daraufhin vermietet worden. Die ursprüngliche gewerbliche Tätigkeit der Produktion von Waren sei in eine andere gewerbliche Tätigkeit übergegangen, nämlich in die gewerbliche Vermietung von Gebäuden und die Lieferung von Wärme. Seither seien von der Beschwerdeführerin Abgabenerklärungen mit entsprechenden Einkünften eingereicht worden. Der geänderte Betriebsgegenstand sei als weiterhin aufrechter Gewerbebetrieb auch im Firmenbuch protokolliert gewesen. Die Liegenschaft T-Gasse 11 sei in den Jahren 1989 bis 1992 komplett renoviert worden. Die "restlichen" beiden Gebäudeteile seien schwer vermietbar gewesen und hätten verkauft werden müssen (M-Straße 14 im Jahr 1986 und L-Gasse 13 im Jahr 1992). Infolge größerer Mietausfälle (z.B. Konkurs; Anm.: offenbar einer Mieterin) und der schlechten Vermietbarkeit einzelner Liegenschaftsteile habe in den Prüfungsjahren aus der gewerblichen Vermietung kein Überschuss erzielt werden können. Die Liegenschaft sei daraufhin im Jahr 1998 (in Objekt T-Gasse 11 und Objekt M-Straße 12) geteilt und anschließend im Jahr 1999 verkauft worden. Der Veräußerungspreis habe netto 9,500.000 S hinsichtlich der Liegenschaft T-Gasse 11 und 3,930.000 S hinsichtlich M-Straße 12 betragen. Die Beschwerdeführerin habe eine Übertragungsrücklage gemäß § 12 EStG 1988 in Höhe von 6,820.000 S gebildet, welche auf die Anschaffungskosten des Einfamilienhauses der beiden Gesellschafter hätte übertragen werden sollen. Dieses Haus habe als Wohnsitz der Befriedigung der eigenen Wohnbedürfnisses des Komplementärs und dessen Ehefrau gedient. Dazu sei das Einfamilienhaus im Jahr 2000 der Beschwerdeführerin verkauft (und als Einlage behandelt) und gleichzeitig ein Mietvertrag von der Beschwerdeführerin mit ihren Gesellschaftern abgeschlossen worden, durch den diese Liegenschaft hätte zurückvermietet werden sollen. Im Zuge einer für die Jahre 1997 bis 1999 durchgeführten abgabenrechtlichen Prüfung hielt der Prüfer in seinem Bericht vom 9. Oktober 2001 unter Tz 19 "Betriebsaufgabe" fest, die Beschwerdeführerin sei im Prüfungszeitraum als gewerbliche Vermietungsgesellschaft tätig gewesen und habe also solche Einkünfte aus Gewerbebetrieb bezogen. Betriebsgegenstand sei die Vermietung zweier Liegenschaften in W, T-Gasse 11 und M-Straße 12, sowie die als Nebenleistung erbrachte Lieferung von Wärme (auch an fremde Objekte) gewesen. Die im Prüfungszeitraum vermieteten Gebäude seien ursprünglich Bestandteil eines Produktionsbetriebes gewesen. Wegen Verschlechterung der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen habe die Produktionstätigkeit zu Beginn der 70er Jahre eingestellt werden müssen. Die im Betriebsvermögen der Gesellschaft verbliebenen Gebäudeteile seien daraufhin vermietet worden. Die ursprüngliche gewerbliche Tätigkeit der Produktion von Waren sei in eine andere gewerbliche Tätigkeit übergegangen, nämlich in die gewerbliche Vermietung von Gebäuden und die Lieferung von Wärme. Seither seien von der Beschwerdeführerin Abgabenerklärungen mit entsprechenden Einkünften eingereicht worden. Der geänderte Betriebsgegenstand sei als weiterhin aufrechter Gewerbebetrieb auch im Firmenbuch protokolliert gewesen. Die Liegenschaft T-Gasse 11 sei in den Jahren 1989 bis 1992 komplett renoviert worden. Die "restlichen" beiden Gebäudeteile seien schwer vermietbar gewesen und hätten verkauft werden müssen (M-Straße 14 im Jahr 1986 und L-Gasse 13 im Jahr 1992). Infolge größerer Mietausfälle (z.B. Konkurs; Anmerkung, , offenbar einer Mieterin) und der schlechten Vermietbarkeit einzelner Liegenschaftsteile habe in den Prüfungsjahren aus der gewerblichen Vermietung kein Überschuss erzielt werden können. Die Liegenschaft sei daraufhin im Jahr 1998 (in Objekt T-Gasse 11 und Objekt M-Straße 12) geteilt und anschließend im Jahr 1999 verkauft worden. Der Veräußerungspreis habe netto 9,500.000 S hinsichtlich der Liegenschaft T-Gasse 11 und 3,930.000 S hinsichtlich M-Straße 12 betragen. Die Beschwerdeführerin habe eine Übertragungsrücklage gemäß Paragraph 12, EStG 1988 in Höhe von 6,820.000 S gebildet, welche auf die Anschaffungskosten des Einfamilienhauses der beiden Gesellschafter hätte übertragen werden sollen. Dieses Haus habe als Wohnsitz der Befriedigung der eigenen Wohnbedürfnisses des Komplementärs und dessen Ehefrau gedient. Dazu sei das Einfamilienhaus im Jahr 2000 der Beschwerdeführerin verkauft (und als Einlage behandelt) und gleichzeitig ein Mietvertrag von der Beschwerdeführerin mit ihren Gesellschaftern abgeschlossen worden, durch den diese Liegenschaft hätte zurückvermietet werden sollen.
Nach Ansicht des Prüfers liege mit Stichtag der Veräußerung der beiden Liegenschaften T-Gasse 11 und M-Straße 12 eine Betriebsaufgabe vor. Die Gesellschaft trete nach außen hin nicht mehr in Erscheinung und sei nur mehr im Innenverhältnis ihren Gesellschaftern gegenüber tätig. Mit einer Wiederaufnahme einer gewerblichen Tätigkeit sei nicht zu rechnen. Soweit der Veräußerungserlös auf eine Rücklage nach § 12 EStG übertragen worden sei, sei dies nicht anzuerkennen und der Veräußerungserlös der Berechnung eines Aufgabegewinnes zu Grunde zu legen. Nach Ansicht des Prüfers liege mit Stichtag der Veräußerung der beiden Liegenschaften T-Gasse 11 und M-Straße 12 eine Betriebsaufgabe vor. Die Gesellschaft trete nach außen hin nicht mehr in Erscheinung und sei nur mehr im Innenverhältnis ihren Gesellschaftern gegenüber tätig. Mit einer Wiederaufnahme einer gewerblichen Tätigkeit sei nicht zu rechnen. Soweit der Veräußerungserlös auf eine Rücklage nach Paragraph 12, EStG übertragen worden sei, sei dies nicht anzuerkennen und der Veräußerungserlös der Berechnung eines Aufgabegewinnes zu Grunde zu legen.
Unter Tz. 17 des erwähnten Berichtes hielt der Prüfer fest, dass im Jahr 1998 eine Kommanditistin von den verbleibenden Gesellschaftern abgefunden worden sein solle und der "Veräußerungspreis" bisher "steuerlich nicht berücksichtigt" worden sei. Dadurch aufgedeckte stillen Reserven seien zu aktivieren.
Mit Bescheiden vom 12. Dezember 2001 stellte das Finanzamt die Einkünfte für die Jahre 1998 und 1999 (für 1998 nach Wiederaufnahme des Verfahrens) fest und folgte dabei dem Bericht des Prüfers.
Die Beschwerdeführerin berief dagegen mit der Begründung, dass sie ihre gewerbliche Tätigkeit in den 70er Jahren durch Aufgabe des Produktionsbetriebes eingestellt und seither nur Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung der in ihrem Besitz befindlichen Liegenschaften erzielt habe. Sie habe keine über die Vermietung von Bestandräumlichkeiten hinausgehenden Leistungen versprochen oder erbracht, um zusätzliche Erträge zu erzielen. Der Finanzbehörde seien bei einer Besprechung Mietverträge vorgelegt worden, aus denen sich eindeutig ergebe, dass ausschließlich ortsübliche Mietzinse vereinbart und geleistet und keine Nebenleistungen zur Erzielung zusätzlicher Erträge versprochen oder erbracht worden seien. Dies gelte insbesondere auch für die "Lieferung von Wärme". Unter Vorlage eines Vertrages zwischen der Heizbetriebe Wien GmbH und der Beschwerdeführerin als Abnehmerin führte die Beschwerdeführerin aus, die Feststellung der von den Mietern verbrauchten Wärmemenge sei über Subzähler erfolgt und von einer A Abrechnungsservice GmbH "erfasst und errechnet" und den Mietern von der Hausverwaltung, der K Immobilien GmbH, "vorgeschrieben" worden. Die Weiterverrechnung sei in gleichen Beträgen erfolgt, wie die Belastung durch den Wärmelieferanten, sodass kein Gewinn "für" die Beschwerdeführerin erzielt worden sei. Die Verrechnungsweise entspreche der von sonstigen Betriebskosten oder Liftkosten. Die so genannte Abnehmeranlage für die Fernwärme befinde sich auf der Liegenschaft M-Straße 14. Nach Verkauf dieser Liegenschaft im Jahr 1986 sei die Wärmeversorgung der übrigen Liegenschaften weiterhin über die auf der Liegenschaft M-Straße 14 gelegene Abnehmeranlage nach denselben Grundsätzen wie zuvor erfolgt. Die Beschwerdeführerin habe zu keinem Zeitpunkt "Dritte" beliefert. Auch wenn in Steuererklärungen die Einkünfte unrichtig als solche aus Gewerbebetrieb deklariert worden seien, habe die Ermittlung der in Streit stehenden Einkünfte auf der Grundlage der bereits mit Einstellung des Produktionsbetriebes erfolgten Betriebsaufgabe vorgenommen zu werden.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Die Beschwerdeführerin habe auch nach Einstellung des Produktionsbetriebes Abgabenerklärungen eingereicht, in denen die erzielten Einkünfte stets als Einkünfte aus Gewerbebetrieb deklariert und steuerliche Begünstigungen nach den §§ 10 bis 12 EStG 1988 in Anspruch genommen worden seien. Im Anlagevermögen sei der Posten "Betriebs- und Geschäftsausstattung" enthalten, welche ganz offensichtlich mitvermietet worden sei. Seit Jahren würden in den Bilanzen "Beteiligungen" als Anlagevermögen (GmbH- und Genossenschaftsanteile) ausgewiesen. Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Die Beschwerdeführerin habe auch nach Einstellung des Produktionsbetriebes Abgabenerklärungen eingereicht, in denen die erzielten Einkünfte stets als Einkünfte aus Gewerbebetrieb deklariert und steuerliche Begünstigungen nach den Paragraphen 10, bis 12 EStG 1988 in Anspruch genommen worden seien. Im Anlagevermögen sei der Posten "Betriebs- und Geschäftsausstattung" enthalten, welche ganz offensichtlich mitvermietet worden sei. Seit Jahren würden in den Bilanzen "Beteiligungen" als Anlagevermögen (GmbH- und Genossenschaftsanteile) ausgewiesen.
Bereits im Jahr 1989 sei vom Finanzamt der Umstand releviert worden, ob die erzielten Einkünfte nach wie vor als solche aus Gewerbebetrieb anzusehen seien. Eine Vorhaltsbeantwortung vom 19. September 1989 der damaligen steuerlichen Vertretung der Beschwerdeführerin führe an, die Beschwerdeführerin übe im Zusammenhang mit der Vermietung ihrer Objekte eine umfangreiche administrative, werbende und instandsetzende Tätigkeit aus. Die besonderen Umstände, die der Tätigkeit des Grundstücksbesitzers gewerblichen Charakter gäben, seien beispielsweise in der besonders schwierigen Art der Verwaltung gelegen. So wäre die Verrechnung der Fernwärme, die im Objekt M-Straße 14 zentral "erzeugt" werde und deren Anspeisung über die L-Gasse 13 sowie über die M-Straße 12 in die T-Gasse 11 erfolge, insoweit überaus aufwändig, als ein Ineinandergreifen von zwei Objekten in ein drittes fremdes Objekt sehr genaue Abgrenzungen erfordere. Weiters sei die Verrechnung der Parkplätze eine komplizierte Angelegenheit, weil die Parkplätze für das Bürohaus T-Gasse 11 auf dem Grundstück M-Straße 14 gelegen seien. Weiters befinde sich in den in Rede stehenden Gebäuden sowohl ein Personenaufzug wie auch ein Lastenaufzug. Das Service für die Heizung sowie für die Aufzüge werde durch einen Dienstnehmer vorgenommen.
In einer am 24. Oktober 1989 vom Finanzamt mit E.B., der sich als Assistent des Geschäftsführers der Beschwerdeführerin bezeichnet habe, aufgenommenen Niederschrift habe jener bestätigt, dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin bei weitem über die bloße Vermietung hinausgehe. Eine Reihe zusätzlicher Leistungen würde erbracht werden, z.B. würde die Beschwerdeführerin durch die Koordination der Parkplatznutzung (Lkw) den Mietern (Produktionsbetrieben) erst ihren Geschäftsbetrieb ermöglichen (Zulieferung von Materialien, Abtransport von Produkten usw.). Bezüglich der Verrechnung von Fernwärme würden die entsprechenden Leistungen der Beschwerdeführerin nicht nur für die Mieter in eigenen Gebäuden, sondern auch für Dritte erbracht werden. Bei betriebsbedingten Umbauten für die Mieter (Firmen) werde durch die Beschwerdeführerin auch die Koordination mit den eng und verflochten angrenzenden, anderen Eigentümern gehörenden Liegenschaften bewerkstelligt. Einem Angestellten obliege die dauernde Überwachung der Liftanlagen und Fernwärmesysteme, Einhaltung der Parkordnungen, die Beaufsichtigung des Lagerbetriebes im Keller usw. Aus einer ergänzenden Einvernahme des E.B. am 13. September 2001 ergebe sich, dass dieser von 1985 bis 1999 als selbständiger Verwalter der Beschwerdeführerin tätig gewesen sei. Er habe zu den Fernwärmelieferungen ausgeführt, dass "diese" zentral vom Objekt M-Straße 14 "angespeist und anschließend auf die Objekte L-Gasse 13, T-Gasse und M-Straße 12 verteilt" worden seien und "dies auch noch nach deren Verkauf".
Die belangte Behörde schenke den Äußerungen der Steuerberatungskanzlei (gemeint wohl in der Vorhaltsbeantwortung vom 19. September 1989) und des Hausverwalters Glauben, weil beide mit dem tatsächlich vorliegenden Sachverhalt am besten vertraut sein müssten, die Aussagen zeitlich näher der Aufgabe des Produ
