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32/01 Finanzverfahren allgemeines AbgabenrechtNorm
BAO §21 Abs1Beachte
Serie (erledigt im gleichen Sinn): 2008/15/0147 E 27.08.2008 2008/15/0192 E 27.08.2008Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der G GmbH in I, vertreten durch Mag. Peter Lorenz, Steuerberater in 6430 Ötztal Bahnhof, Bahnhofstraße 20, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Innsbruck, vom 14. Dezember 2007, RV/0378-I/06, betreffend Körperschaftsteuer 2004, zu Recht erkannt:Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde der G GmbH in römisch eins, vertreten durch Mag. Peter Lorenz, Steuerberater in 6430 Ötztal Bahnhof, Bahnhofstraße 20, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Innsbruck, vom 14. Dezember 2007, RV/0378-I/06, betreffend Körperschaftsteuer 2004, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 1.171,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die streitgegenständlichen Vorgänge haben sich bei der G-GmbH ereignet. Die G-GmbH (im Folgenden als Beschwerdeführerin bezeichnet), die gemäß § 7 Abs 3 KStG 1988 ihren Gewinn nach § 5 EStG 1988 zu ermitteln hatte, ist auf der Grundlage des Verschmelzungsvertrages vom 27. September 2007 als übertragende Gesellschaft mit der beschwerdeführenden GmbH (Gesamtrechtsnachfolgerin) verschmolzen worden.Die streitgegenständlichen Vorgänge haben sich bei der G-GmbH ereignet. Die G-GmbH (im Folgenden als Beschwerdeführerin bezeichnet), die gemäß Paragraph 7, Absatz 3, KStG 1988 ihren Gewinn nach Paragraph 5, EStG 1988 zu ermitteln hatte, ist auf der Grundlage des Verschmelzungsvertrages vom 27. September 2007 als übertragende Gesellschaft mit der beschwerdeführenden GmbH (Gesamtrechtsnachfolgerin) verschmolzen worden.
In der Niederschrift vom 25. April 2006 über die Schlussbesprechung gemäß § 149 Abs. 1 BAO anlässlich der bei der Beschwerdeführerin durchgeführten, das Kalenderjahr 2004 umfassenden Außenprüfung ist u.a. folgende Feststellung des Prüfers festgehalten:In der Niederschrift vom 25. April 2006 über die Schlussbesprechung gemäß Paragraph 149, Absatz eins, BAO anlässlich der bei der Beschwerdeführerin durchgeführten, das Kalenderjahr 2004 umfassenden Außenprüfung ist u.a. folgende Feststellung des Prüfers festgehalten:
"Konvertierung Fremdwährungsdarlehen JPY in CHF:
Lt. Vereinbarung v. 11.3.2004 wurden die beiden JPY-Fremdwährungsdarlehen per 15.3.2004 in Schweizer Franken konvertiert. Lt. Buchhaltung bzw. Eröffnungsbilanzen wiesen die JPY-Fremdwährungsdarlehen bei der Sparkasse I mit den Kontonummern 0074-xxx180 bzw. 0074-yyy198 vor der Konvertierung Salden in Höhe von -1.659.606,57 EUR bzw. -1.045.753.80 EUR aus. Zum Zeitpunkt der Konvertierung am 15.3.2004 betrug der Kurs EUR/JPY 143,08 bzw. EUR/CHF 1,5683. Durch die Konvertierung verringerten sich die Schulden des EUR/JPY-Fremdwährungsdarlehens mit der Nummer 0074- xxx180 auf -1.261.909,98 EUR und bei jenem mit der Nummer 0074- yyy198 auf -795.156,22 EUR. Nach der Konvertierung in CHF wiesen die neu eröffneten Konten (ebenfalls Sparkasse I) mit den Nummern 0074-zzz522 bzw. 0074-aaa530 Salden in Höhe von -1.979.053,41 CHF bzw. -1.247.044,13 CHF auf."Lt. Vereinbarung v. 11.3.2004 wurden die beiden JPY-Fremdwährungsdarlehen per 15.3.2004 in Schweizer Franken konvertiert. Lt. Buchhaltung bzw. Eröffnungsbilanzen wiesen die JPY-Fremdwährungsdarlehen bei der Sparkasse römisch eins mit den Kontonummern 0074-xxx180 bzw. 0074-yyy198 vor der Konvertierung Salden in Höhe von -1.659.606,57 EUR bzw. -1.045.753.80 EUR aus. Zum Zeitpunkt der Konvertierung am 15.3.2004 betrug der Kurs EUR/JPY 143,08 bzw. EUR/CHF 1,5683. Durch die Konvertierung verringerten sich die Schulden des EUR/JPY-Fremdwährungsdarlehens mit der Nummer 0074- xxx180 auf -1.261.909,98 EUR und bei jenem mit der Nummer 0074- yyy198 auf -795.156,22 EUR. Nach der Konvertierung in CHF wiesen die neu eröffneten Konten (ebenfalls Sparkasse römisch eins) mit den Nummern 0074-zzz522 bzw. 0074-aaa530 Salden in Höhe von -1.979.053,41 CHF bzw. -1.247.044,13 CHF auf."
Nach den Feststellungen des Prüfers habe die Beschwerdeführerin den durch die Konvertierung von JPY in CHF entstandenen Kursgewinn, der 648.293 EUR betrage, im Jahre 2004 nicht gewinnerhöhend berücksichtigt. Die Beschwerdeführerin habe der Sparkasse I nach der Konvertierung zwar noch 1.261.909,98 EUR und 795.156,62 EUR geschuldet, nach Ansicht des Prüfers unterscheide sich aber das Schuldverhältnis in CHF vom Schuldverhältnis in JPY, und zwar gerade in jenen Faktoren, welche den Hauptgegenstand des Vertragsverhältnisses beträfen, nämlich in Art und Umfang der geschuldeten Geldmittel sowie in Art und Umfang des Währungsrisikos. Deshalb müssten die JPY- bzw. CHF-Fremdwährungskonten als selbständige und von einander getrennte Wirtschaftsgüter betrachtet werden. Die Konvertierung der Fremdwährungsdarlehen von JPY in CHF führe daher im Jahr 2004 zu einem steuerlichen Gewinn.Nach den Feststellungen des Prüfers habe die Beschwerdeführerin den durch die Konvertierung von JPY in CHF entstandenen Kursgewinn, der 648.293 EUR betrage, im Jahre 2004 nicht gewinnerhöhend berücksichtigt. Die Beschwerdeführerin habe der Sparkasse römisch eins nach der Konvertierung zwar noch 1.261.909,98 EUR und 795.156,62 EUR geschuldet, nach Ansicht des Prüfers unterscheide sich aber das Schuldverhältnis in CHF vom Schuldverhältnis in JPY, und zwar gerade in jenen Faktoren, welche den Hauptgegenstand des Vertragsverhältnisses beträfen, nämlich in Art und Umfang der geschuldeten Geldmittel sowie in Art und Umfang des Währungsrisikos. Deshalb müssten die JPY- bzw. CHF-Fremdwährungskonten als selbständige und von einander getrennte Wirtschaftsgüter betrachtet werden. Die Konvertierung der Fremdwährungsdarlehen von JPY in CHF führe daher im Jahr 2004 zu einem steuerlichen Gewinn.
Gegen den Körperschaftsteuerbescheid 2004, mit welchem sich das Finanzamt der Ansicht des Prüfers anschloss, erhob die Beschwerdeführerin Berufung. Zur Begründung brachte sie vor, das Finanzamt gehe offensichtlich von einem Tausch von Wirtschaftsgütern aus, nämlich von einem Tausch der Verbindlichkeit in JPY gegen eine Verbindlichkeit CHF. Diese Auffassung überzeuge nicht, weil ein Darlehen durch eine Reihe von Kriterien (Vertragsdauer, Laufzeit, Art der Verzinslichkeit, Rückzahlungsmodalitäten, Sicherheiten, Währung) individualisiert werde.
Nach Ansicht der Beschwerdeführerin sei der Ausdruck "Darlehenskonvertierung" falsch. In Wahrheit werden nämlich nicht das Darlehen konvertiert, sondern nur ein Charakterisierungsmerkmal
des Darlehens geändert.
Nach Ansicht der Beschwerdeführerin sei einzig entscheidungsrelevant, ob durch den Wechsel der Währung ein neues Wirtschaftsgut entstehe. Nach den Kreditverträgen sei dem Schuldner die Inanspruchnahme einer Reihe von Währungen gestattet. Die Änderung der Währung während der Laufzeit des Darlehens könne ohne Zustimmung des Gläubigers erfolgen. Die Ausübung dieses Rechts führe nicht zur Auflösung des ursprünglichen Rechtsverhältnisses und zur Begründung eines neuen Rechtsverhältnisses. Es entstehe nicht eine neue Verbindlichkeit. Alle Charakterisierungsmerkmale der Verbindlichkeit bis auf eines, nämlich die Währung, blieben gleich. Der im Kreditvertrag ausbedungene Betrag werde bloß in einer anderen Währung in Anspruch genommen. Die Laufzeit ändere sich nicht, auch die Sicherheiten blieben gleich. Es seien auch nicht neue Kreditverträge unterfertigt worden. Es handle sich also nach wie vor um die selbe Vertragsbeziehung und das selbe Wirtschaftsgut.
Auch das Zivilrecht stütze diese Auffassung. Ein Neuerungsvertrag komme nur zustande, wenn nach dem Willen der vertragsabschließenden Parteien das ursprüngliche Schuldverhältnis unter Änderung des Rechtsgrundes oder des Hauptgegenstandes durch ein neues ersetzt werde. Zu einer Neuerung gehöre die Absicht der Parteien, durch die Konstituierung einer neuen Verbindlichkeit die alte zu tilgen. Die Vereinbarung einer anderen Währung stelle eine Schuldänderung, nicht eine Novation dar.
Der Darlehensvertrag in fremder Währung mit der vereinbarten Möglichkeit eines auf erhöhte Marktflexibilität zielenden "Switchens" entspreche im gegenständlichen Fall ohne Zweifel den konkreten wirtschaftlichen Zielsetzungen der Vertragspartner. Eine steuerrechtliche Beurteilung, die unter Anwendung der wirtschaftlichen Betrachtungsweise eine dem wahren wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung entsprechende Sachlage, nämlich die Identität des Schuldverhältnisses, in einen Tausch umdeute, sei unzulässig.
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. In der Bescheidbegründung wird ausgeführt, folgender Sachverhalt stehe als erwiesen fest:
Mit Kreditverträgen vom 24. September 1999 habe die Sparkasse I der Beschwerdeführerin
