Index
001 Verwaltungsrecht allgemein;Norm
BAO §115 Abs1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Unger, über die Beschwerde des Finanzamtes L gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom 20. Jänner 2005, GZ. RV/1224-L/04, betreffend u. a. Einkommensteuer 2000 und 2001 (mitbeteiligte Partei: B in A, vertreten durch Leitner & Leitner GmbH & Co KEG, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 4040 Linz, Ottensheimerstraße 30, 32 und 36), zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird im angefochtenen Umfang, somit hinsichtlich Einkommensteuer 2000 und 2001, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Begründung
Die mitbeteiligte Partei hielt in den beschwerdegegenständlichen Jahren 2000 und 2001 Anteilsrechte an nicht im Inland öffentlich angebotenen ausländischen Investmentfonds. Mangels Nachweises dieser Erträge gemäß § 40 Abs. 2 Z 2 Investmentfondsgesetz 1993 (im Folgenden: InvFG) durch einen inländischen Vertreter ermittelte die Mitbeteiligte die daraus erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß § 42 Abs. 2 InvFG. Mit Bescheiden vom 19. März 2004 wurde die Einkommensteuer der Jahre 2000 und 2001 erklärungsgemäß festgesetzt.Die mitbeteiligte Partei hielt in den beschwerdegegenständlichen Jahren 2000 und 2001 Anteilsrechte an nicht im Inland öffentlich angebotenen ausländischen Investmentfonds. Mangels Nachweises dieser Erträge gemäß Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, Investmentfondsgesetz 1993 (im Folgenden: InvFG) durch einen inländischen Vertreter ermittelte die Mitbeteiligte die daraus erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen gemäß Paragraph 42, Absatz 2, InvFG. Mit Bescheiden vom 19. März 2004 wurde die Einkommensteuer der Jahre 2000 und 2001 erklärungsgemäß festgesetzt.
In ihrer dagegen erhobenen Berufung wandte sich die Mitbeteiligte gegen die pauschale Ermittlung der ausschüttungsgleichen Erträge gemäß § 42 Abs. 2 InvFG und unternahm es in Bezug auf einen Investmentfonds, die tatsächlich erwirtschafteten Erträge nachzuweisen. Da sich nach der pauschalen Ermittlung höhere Erträge ergeben würden, liege insoweit eine Diskriminierung ausländischer Investmentfonds vor. Die Bestimmung des § 42 Abs. 2 InvFG über die pauschale Ermittlung der Einkünfte sei mit der Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Art. 56 EG unvereinbar. Wie in der Berufung näher ausgeführt, kämen für die aufgezeigte Diskriminierung auch keine Rechtfertigungsgründe in Betracht. Für ihren Standpunkt verwies die Mitbeteiligte u.a. auch auf das hg. Erkenntnis vom 11. Dezember 2003, 99/14/0081 (zu Art. 40 EWR-Abkommen, welcher inhaltlich Art. 56 EG entspreche), in dem der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen habe, dass § 42 InvFG unzweifelhaft gegen die Freiheit des Kapitalverkehrs verstoße. Auf Grund des Anwendungsvorranges des Gemeinschaftsrechtes sei § 42 Abs. 2 InvFG nicht anzuwenden und seien die Einkünfte auf Basis der geprüften Jahresberichte des Investmentfonds zu ermitteln. Im Übrigen bestünden gegen die Bestimmung des § 42 InvFG auch aus verfassungsrechtlicher Sicht schwer wiegende Bedenken, wie der Beschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 12. März 2004, B 539/03, über die Einleitung eines Gesetzesprüfungsverfahrens zu den §§ 40 und 42 InvFG zeige.In ihrer dagegen erhobenen Berufung wandte sich die Mitbeteiligte gegen die pauschale Ermittlung der ausschüttungsgleichen Erträge gemäß Paragraph 42, Absatz 2, InvFG und unternahm es in Bezug auf einen Investmentfonds, die tatsächlich erwirtschafteten Erträge nachzuweisen. Da sich nach der pauschalen Ermittlung höhere Erträge ergeben würden, liege insoweit eine Diskriminierung ausländischer Investmentfonds vor. Die Bestimmung des Paragraph 42, Absatz 2, InvFG über die pauschale Ermittlung der Einkünfte sei mit der Kapitalverkehrsfreiheit gemäß Artikel 56, EG unvereinbar. Wie in der Berufung näher ausgeführt, kämen für die aufgezeigte Diskriminierung auch keine Rechtfertigungsgründe in Betracht. Für ihren Standpunkt verwies die Mitbeteiligte u.a. auch auf das hg. Erkenntnis vom 11. Dezember 2003, 99/14/0081 (zu Artikel 40, EWR-Abkommen, welcher inhaltlich Artikel 56, EG entspreche), in dem der Verwaltungsgerichtshof ausgesprochen habe, dass Paragraph 42, InvFG unzweifelhaft gegen die Freiheit des Kapitalverkehrs verstoße. Auf Grund des Anwendungsvorranges des Gemeinschaftsrechtes sei Paragraph 42, Absatz 2, InvFG nicht anzuwenden und seien die Einkünfte auf Basis der geprüften Jahresberichte des Investmentfonds zu ermitteln. Im Übrigen bestünden gegen die Bestimmung des Paragraph 42, InvFG auch aus verfassungsrechtlicher Sicht schwer wiegende Bedenken, wie der Beschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 12. März 2004, B 539/03, über die Einleitung eines Gesetzesprüfungsverfahrens zu den Paragraphen 40 und 42 InvFG zeige.
Zur Berechnung der tatsächlich im Wege des ausländischen Investmentfonds erzielten Erträge bezog sich die mitbeteiligte Partei auf folgenden - mit der Berufung vorgelegten - Auszug aus dem Jahresabschluss des streitgegenständlichen Fonds:
31. Dezember 2000
31. Dezember 2001
Ausschüttende Anteile
(in CHF)
Ausschüttende Anteile
(in CHF)
Nettoerträge (-verluste)
33.810.721,36
39.045.820,16
Ertragsausgleich, enthalten in den Zeichnungen und Rücknahmen
394.299,46
- 598.097,77
Total (I)Total (römisch eins)
34.205.020,82
38.447.722,39
Realisierte Nettokapitalgewinne (- verluste)
- 10.708.479,34
- 6.400.073,44
Ertragsausgleich, enthalten in Zeichnungen und Rücknahmen
- 200.449,81
- 63.115,18
Total (II)Total (römisch zwei)
- 10.908.929,15
- 6.463.188,62
Bei der Ermittlung der Einkünfte ließ die mitbeteiligte Partei die realisierten Substanzverluste (Total II) außer Ansatz und kam durch Umrechnung der unter "Total I" ausgewiesenen "Nettoerträge" auf ihren Anteil an den gesamten im Umlauf befindlichen Anteilsscheinen zu ausschüttungsgleichen Erträgen für 2000 von 2.301,56 EUR und für 2001 von 2.653,14 EUR.Bei der Ermittlung der Einkünfte ließ die mitbeteiligte Partei die realisierten Substanzverluste (Total römisch zwei) außer Ansatz und kam durch Umrechnung der unter "Total I" ausgewiesenen "Nettoerträge" auf ihren Anteil an den gesamten im Umlauf befindlichen Anteilsscheinen zu ausschüttungsgleichen Erträgen für 2000 von 2.301,56 EUR und für 2001 von 2.653,14 EUR.
Mit dem angefochtenen Bescheid vom 20. Jänner 2005 gab die belangte Behörde der Berufung unter Bezugnahme auf das - zwischenzeitlich ergangene - Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 15. Oktober 2004, G 49/04 ua, statt. Der Verfassungsgerichtshof habe die Bestimmung des § 42 Abs. 2 InvFG aufgehoben und unter Hinweis auf Art. 140 Abs. 7 B-VG ausgesprochen, dass die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden sei. Der Verfassungsgerichtshof sei in dem genannten Erkenntnis davon ausgegangen, dass die steuerpflichtigen Erträge, für die kein steuerlicher Vertreter im Inland bestellt sei, vom Steuerpflichtigen offen zu legen oder von der Finanzbehörde nach den allgemeinen Grundsätzen zu schätzen seien und damit eine Gleichbehandlung inländischer und ausländischer Fonds erreichbar sei. Im gegenständlichen Fall komme die Pauschalierung gemäß § 42 Abs. 2 InvFG daher nicht mehr zum Tragen. Die Mitbeteiligte habe beantragt, anstelle der Pauschalierung die Erträge der Schweizer Fondsanteile mittels vorgelegter Fondsberichte nachweisen zu können. Die Berechnung sei mittels der "Vermögens- und Ertragsaufstellung" der Fondsberichte erfolgt und von "der Amtspartei nicht beeinsprucht" worden. Die belangte Behörde schließe sich "aufgrund der Erläuterungen der steuerlichen Vertretung" in der Besprechung vom 13. Jänner 2005 der Berechnungsmethode an.Mit dem angefochtenen Bescheid vom 20. Jänner 2005 gab die belangte Behörde der Berufung unter Bezugnahme auf das - zwischenzeitlich ergangene - Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 15. Oktober 2004, G 49/04 ua, statt. Der Verfassungsgerichtshof habe die Bestimmung des Paragraph 42, Absatz 2, InvFG aufgehoben und unter Hinweis auf Artikel 140, Absatz 7, B-VG ausgesprochen, dass die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden sei. Der Verfassungsgerichtshof sei in dem genannten Erkenntnis davon ausgegangen, dass die steuerpflichtigen Erträge, für die kein steuerlicher Vertreter im Inland bestellt sei, vom Steuerpflichtigen offen zu legen oder von der Finanzbehörde nach den allgemeinen Grundsätzen zu schätzen seien und damit eine Gleichbehandlung inländischer und ausländischer Fonds erreichbar sei. Im gegenständlichen Fall komme die Pauschalierung gemäß Paragraph 42, Absatz 2, InvFG daher nicht mehr zum Tragen. Die Mitbeteiligte habe beantragt, anstelle der Pauschalierung die Erträge der Schweizer Fondsanteile mittels vorgelegter Fondsberichte nachweisen zu können. Die Berechnung sei mittels der "Vermögens- und Ertragsaufstellung" der Fondsberichte erfolgt und von "der Amtspartei nicht beeinsprucht" worden. Die belangte Behörde schließe sich "aufgrund der Erläuterungen der steuerlichen Vertretung" in der Besprechung vom 13. Jänner 2005 der Berechnungsmethode an.
Gegen diese Entscheidung wendet sich die vom Finanzamt gemäß § 292 BAO erhobene Beschwerde. Das Finanzamt vertritt zum einen den Standpunkt, dass das angesprochene Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes keinen praktischen Anwendungsbereich habe, weil die Aufhebung des § 42 Abs. 2 InvFG nicht rückwirkend erfolgt und die genannte Bestimmung mit dem AbgÄG 2004 wieder eingeführt worden sei. Zum anderen genüge der der belangten Behörde vorgelegte Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge auch nicht den - vom Verfassungsgerichtshof als gleichheitsrechtlich unbedenklich eingestuften - Qualifizierungsanforderungen des § 40 Abs. 2 Z. 2 InvFG.Gegen diese Entscheidung wendet sich die vom Finanzamt gemäß Paragraph 292, BAO erhobene Beschwerde. Das Finanzamt vertritt zum einen den Standpunkt, dass das angesprochene Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes keinen praktischen Anwendungsbereich habe, weil die Aufhebung des Paragraph 42, Absatz 2, InvFG nicht rückwirkend erfolgt und die genannte Bestimmung mit dem AbgÄG 2004 wieder eingeführt worden sei. Zum anderen genüge der der belangten Behörde vorgelegte Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge auch nicht den - vom Verfassungsgerichtshof als gleichheitsrechtlich unbedenklich eingestuften - Qualifizierungsanforderungen des Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, InvFG.
Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Aktenvorlage und Erstattung von Gegenschriften sowohl der belangten Behörde als auch der mitbeteiligten Partei erwogen:
§ 40 Abs. 1 InvFG, BGBl. Nr. 532/1993, in der Fassung des BGBl. I Nr. 106/1999, normiert in seinem ersten Satz, dass die Ausschüttungen eines Kapitalanlagefonds an die Anteilsinhaber bei diesen steuerpflichtige Einnahmen sind und enthält in seinem zweiten Satz nähere Bestimmungen zu den Substanzgewinnen. Nach § 40 Abs. 2 Z. 1 InvFG in der ab dem BGBl. I Nr. 41/1998 gestalteten Fassung gelten die vom Fonds vereinnahmten Erträge spätestens vier Monate nach Ende des Geschäftsjahres als ausgeschüttet (ausschüttungsgleiche Erträge). Paragraph 40, Absatz eins, InvFG, Bundesgesetzblatt Nr. 532 aus 1993,, in der Fassung des Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 106 aus 1999,, normiert in seinem ersten Satz, dass die Ausschüttungen eines Kapitalanlagefonds an die Anteilsinhaber bei diesen steuerpflichtige Einnahmen sind und enthält in seinem zweiten Satz nähere Bestimmungen zu den Substanzgewinnen. Nach Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer eins, InvFG in der ab dem Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998, gestalteten Fassung gelten die vom Fonds vereinnahmten Erträge spätestens vier Monate nach Ende des Geschäftsjahres als ausgeschüttet (ausschüttungsgleiche Erträge).
§ 40 Abs. 2 Z. 2 InvFG, in der Fassung BGBl. I Nr. 41/1998, ordnet in seinen ersten beiden Sätzen Folgendes an: Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, InvFG, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998,, ordnet in seinen ersten beiden Sätzen Folgendes an:
"Die ausschüttungsgleichen Erträge sind durch einen steuerlichen Vertreter den Abgabenbehörden unter Anschluss der notwendigen Unterlagen nachzuweisen. Als steuerlicher Vertreter können inländische Kreditinstitute oder inländische Wirtschaftstreuhänder bestellt werden. ..."
§ 42 Abs. 1 InvFG, in der Fassung BGBl. I Nr. 106/1999, lautet auszugsweise: Paragraph 42, Absatz eins, InvFG, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 106 aus 1999,, lautet auszugsweise:
"Die Bestimmungen des § 40 sind auch für ausländische Kapitalanlagefonds anzuwenden. Als solches gilt, ungeachtet der Rechtsform, jedes einem ausländischen Recht unterstehende Vermögen, das nach dem Gesetz, der Satzung oder der tatsächlichen Übung nach den Grundsätzen der Risikostreuung angelegt ist. ...""Die Bestimmungen des Paragraph 40, sind auch für ausländische Kapitalanlagefonds anzuwenden. Als solches gilt, ungeachtet der Rechtsform, jedes einem ausländischen Recht unterstehende Vermögen, das nach dem Gesetz, der Satzung oder der tatsächlichen Übung nach den Grundsätzen der Risikostreuung angelegt ist. ..."
§ 42 Abs. 2 InvFG, in der Fassung BGBl. I Nr. 41/1998, enthält für die ausschüttungsgleichen Erträge ausländischer Fonds, für die ein Nachweis nicht erfolgt (sog. schwarze Fonds), folgende Pauschalierungsregel: Paragraph 42, Absatz 2, InvFG, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998,, enthält für die ausschüttungsgleichen Erträge ausländischer Fonds, für die ein Nachweis nicht erfolgt (sog. schwarze Fonds), folgende Pauschalierungsregel:
"Unterbleibt für ausländische Kapitalanlagefonds ein Nachweis, so wird der ausschüttungsgleiche Ertrag mit 90% des Unterschiedsbetrages zwischen dem ersten und letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis, mindestens aber mit 10% des letzten im Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreises angenommen. Bei Veräußerung eines Anteilrechtes ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem bei der Veräußerung und dem letzten im abgeschlossenen Kalenderjahr festgesetzten Rücknahmepreis, mindestens aber 0,8% des bei der Veräußerung festgesetzten Rücknahmepreises für jeden angefangenen Monat des im Zeitpunkt der Veräußerung laufenden Kalenderjahres anzusetzen. Dies gilt sinngemäß auch beim Erwerb eines Anteilrechtes. Anstelle des Rücknahmepreises kann auch der veröffentlichte Rechenwert sowie bei börsennotierten Anteilen der Börsenkurs herangezogen werden."
Mit Erkenntnis vom 15. Oktober 2004, G 49/04 ua, hat der Verfassungsgerichtshof § 42 Abs. 2 InvFG in der Fassung BGBl. I Nr. 41/1998 aufgehoben und ausgesprochen:Mit Erkenntnis vom 15. Oktober 2004, G 49/04 ua, hat der Verfassungsgerichtshof Paragraph 42, Absatz 2, InvFG in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998, aufgehoben und ausgesprochen:
"I. § 42 Abs. 2 des Bundesgesetzes über Kapitalanlagefonds (Investmentfondsgesetz - InvFG 1993), BGBl. Nr. 532/1993, in der Fassung BGBl. I Nr. 41/1998, wird als verfassungswidrig aufgehoben."I. Paragraph 42, Absatz 2, des Bundesgesetzes über Kapitalanlagefonds (Investmentfondsgesetz - InvFG 1993), Bundesgesetzblatt Nr. 532 aus 1993,, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998,, wird als verfassungswidrig aufgehoben.
Die aufgehobene Vorschrift ist nicht mehr anzuwenden. Frühere gesetzliche Bestimmungen treten nicht wieder in Kraft.
Der Bundeskanzler ist zur unverzüglichen Kundmachung dieser Aussprüche im Bundesgesetzblatt I verpflichtet.Der Bundeskanzler ist zur unverzüglichen Kundmachung dieser Aussprüche im Bundesgesetzblatt römisch eins verpflichtet.
II. Die ersten beiden Sätze des § 40 Abs. 2 Z. 2 des Bundesgesetzes über Kapitalanlagefonds (Investmentfondsgesetz - InvFG 1993), BGBl. Nr. 532/1993, in der Fassung BGBl. I Nr. 41/1998, werden nicht als verfassungswidrig aufgehoben."römisch zwei. Die ersten beiden Sätze des Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, des Bundesgesetzes über Kapitalanlagefonds (Investmentfondsgesetz - InvFG 1993), Bundesgesetzblatt Nr. 532 aus 1993,, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 41 aus 1998,, werden nicht als verfassungswidrig aufgehoben."
Begründend führte der Verfassungsgerichtshof u.a. aus:
"...
Der Gerichtshof stimmt der Bundesregierung zunächst darin zu, dass es im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers liegt, an den Nachweis ausschüttungsgleicher Erträge grundsätzlich qualifizierte Anforderungen zu stellen und - wie es die Bundesregierung ausdrückt - ein standardisiertes Offenlegungsverfahren vorzusehen, das gleichermaßen einen Qualitätsstandard gewährleistet und der Erhebungsvereinfachung dient. Aus verfassungsrechtlicher Sicht begegnen somit die ersten beiden Sätze des § 40 Abs. 2 Z. 2 InvFG für sich allein keinen Bedenken.Der Gerichtshof stimmt der Bundesregierung zunächst darin zu, dass es im rechtspolitischen Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers liegt, an den Nachweis ausschüttungsgleicher Erträge grundsätzlich qualifizierte Anforderungen zu stellen und - wie es die Bundesregierung ausdrückt - ein standardisiertes Offenlegungsverfahren vorzusehen, das gleichermaßen einen Qualitätsstandard gewährleistet und der Erhebungsvereinfachung dient. Aus verfassungsrechtlicher Sicht begegnen somit die ersten beiden Sätze des Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, InvFG für sich allein keinen Bedenken.
Der Gerichtshof bezweifelt auch nicht, dass Abgabenbehörden zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen berechtigt sind, wenn die Abgabepflichtigen ihrer Offenlegungspflicht nicht nachkommen. Damit ist lediglich der Inhalt des § 184 BAO wiedergegeben. Im vorliegenden Fall geht es jedoch um eine 'Schätzung', die der Gesetzgeber vorgenommen hat und die im Hinblick auf die ständige Judikatur des Gerichtshofes dann verfassungswidrig erscheint, wenn die Mehrzahl der Fälle gar nicht darunter fallen kann oder wenn der gewählte Maßstab Anlass zu Bedenken gibt (vgl. z.B. VfSlg. 4409/1963, 4930/1965, 4958/1965, 5022/1965, 5160/1965).Der Gerichtshof bezweifelt auch nicht, dass Abgabenbehörden zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen berechtigt sind, wenn die Abgabepflichtigen ihrer Offenlegungspflicht nicht nachkommen. Damit ist lediglich der Inhalt des Paragraph 184, BAO wiedergegeben. Im vorliegenden Fall geht es jedoch um eine 'Schätzung', die der Gesetzgeber vorgenommen hat und die im Hinblick auf die ständige Judikatur des Gerichtshofes dann verfassungswidrig erscheint, wenn die Mehrzahl der Fälle gar nicht darunter fallen kann oder wenn der gewählte Maßstab Anlass zu Bedenken gibt vergleiche , z.B. VfSlg. 4409/1963, 4930/1965, 4958/1965, 5022/1965, 5160/1965).
...
Nun ist es evident (und wird auch von der Bundesregierung nicht bestritten), dass die tatsächliche Ertragskraft eines Fonds von einer Vielzahl von Faktoren, so vor allem von der jeweiligen Zusammensetzung des Fondsvermögens, der gesamtwirtschaftlichen Entwicklung und unternehmerischen Entscheidungen abhängt, die ihrerseits einer Durchschnittsbetrachtung offensichtlich nicht zugänglich sind. Die Bundesregierung räumt dies selbst indirekt ein, wenn sie darauf hinweist (Seite 11 ihrer Äußerung), dass sich in der Liste ausländischer Investmentfonds auch solche befinden, deren ausschüttungsgleiche Erträge und Substanzgewinne 10 vH und mehr betragen (woraus im übrigen abzuleiten ist, dass es sich dabei offenbar um Einzelfälle handelt). Entziehen sich die zu schätzenden Bemessungsgrundlagen aber einer Durchschnittsbetrachtung, dann darf der Gesetzgeber zwar zunächst von vermuteten Erträgen ausgehen, muss diese Vermutung aber widerlegbar gestalten, um eine Besteuerung nach der tatsächlichen Leistungsfähigkeit zu ermöglichen.
...
Wenn der Gesetzgeber die - an sich zulässigen - Nachweisanforderungen in diesem Zusammenhang so gestaltet, dass der Nachweis (nur) durch einen steuerlichen Vertreter des Fonds erbracht werden kann, und als steuerliche Vertreter nur inländische Kreditinstitute oder inländische Wirtschaftstreuhänder zulässt, dann liegt es auf der Hand, dass die - formal gleichartigen - Nachweisanforderungen bei inländischen und ausländischen Fonds inhaltlich ganz unterschiedliche Bedeutung haben: Während bei inländischen oder bei im Inland zugelassenen ausländischen Fonds der Nachweis unschwer erbracht werden kann, weil diese Fonds ohnehin über einen steuerlichen Vertreter verfügen, stößt ein solcher Nachweis bei nicht im Inland verankerten Fonds offensichtlich auf größte praktische Schwierigkeiten. Dass ein inländischer Privatanleger einen (bisher) in Österreich nicht vertretenen ausländischen Investmentfonds im Zusammenhang mit dem Kauf von Anteilen dazu veranlassen oder gar zwingen kann, in Österreich einen steuerlichen Vertreter zu bestellen, ist unrealistisch. Insofern ist die Situation mit jener beim Vorsteuerabzug nicht vergleichbar.
Wählt der Steuerpflichtige für die Kapitalveranlagung daher einen Fonds, der in Österreich nicht zugelassen ist und keinen steuerlichen Vertreter bestellt hat, dann darf dies daher nicht damit verbunden sein, dass der Anleger Gefahr läuft, unter Verstoß gegen das für die Einkommensteuer tragende Leistungsfähigkeitsprinzip unwiderlegbar Einkünfte versteuern zu müssen, die er nicht erzielt hat. Hiefür gäbe es keine sachliche Rechtfertigung. Dem Gesetzgeber stünde es freilich frei (auch um eine Benachteiligung inländischer oder zugelassener ausländischer Fonds zu vermeiden), in solchen Fällen dem Steuerpflichtigen einen qualifizierten Nachweis der steuerlich relevanten Einkünfte abzuverlangen.
3. Die Bedenken des Verfassungsgerichtshofes haben sich daher im Hinblick auf § 42 Abs. 2 InvFG als zutreffend erwiesen, weshalb § 42 Abs. 2 InvFG, BGBl. 532/1993, idF BGBl. I 41/1998, als verfassungswidrig aufzuheben war. Gegen die ersten beiden Sätze des § 40 Abs. 2 Z. 2 leg.cit. bestehen nach Aufhebung des § 42 Abs. 2 leg.cit. aus den oben dargelegten Gründen hingegen keine verfassungsrechtlichen Bedenken mehr. Der Gerichtshof geht dabei davon aus, dass diese Sätze so zu verstehen sind, dass dann, wenn der Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge durch einen steuerlichen Vertreter nicht geführt wird, diese nach allgemeinen Grundsätzen zu schätzen sind. Das würde nach Aufhebung des § 42 Abs. 2 leg.cit. für inländische und ausländische Kapitalanlagefonds gleichermaßen gelten. Die ersten beiden Sätze des § 40 Abs. 2 Z. 2 leg.cit. waren daher nicht als verfassungswidrig aufzuheben. 3. Die Bedenken des Verfassungsgerichtshofes haben sich daher im Hinblick auf Paragraph 42, Absatz 2, InvFG als zutreffend erwiesen, weshalb Paragraph 42, Absatz 2, InvFG, Bundesgesetzblatt 532 aus 1993,, in der Fassung Bundesgesetzblatt Teil eins, 41 aus 1998,, als verfassungswidrig aufzuheben war. Gegen die ersten beiden Sätze des Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, leg.cit. bestehen nach Aufhebung des Paragraph 42, Absatz 2, leg.cit. aus den oben dargelegten Gründen hingegen keine verfassungsrechtlichen Bedenken mehr. Der Gerichtshof geht dabei davon aus, dass diese Sätze so zu verstehen sind, dass dann, wenn der Nachweis der ausschüttungsgleichen Erträge durch einen steuerlichen Vertreter nicht geführt wird, diese nach allgemeinen Grundsätzen zu schätzen sind. Das würde nach Aufhebung des Paragraph 42, Absatz 2, leg.cit. für inländische und ausländische Kapitalanlagefonds gleichermaßen gelten. Die ersten beiden Sätze des Paragraph 40, Absatz 2, Ziffer 2, leg.cit. waren daher nicht als verfassungswidrig aufzuheben.
4. Der Ausspruch, dass die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden ist, beruht auf Art. 140 Abs. 7 zweiter Satz B-VG. Der Gerichtshof sah sich nicht veranlasst, dem Antrag der Bundesregierung auf Fristsetzung zu folgen. Er geht davon aus, dass nach Aufhebung des § 42 Abs. 2 InvFG die steuerpflichtigen Erträge aus den ausländischen Fonds, für die kein steuerlicher Vertreter im Inland bestellt ist, vom Steuerpflichtigen offen zu legen oder von der Finanzbehörde nach den allgemeinen Grundsätzen zu schätzen sind und damit die Gleichbehandlung der Erträge von inländischen und ausländischen Fonds auch schon vor einer allfälligen gesetzlichen Neuordnung erreichbar ist." 4. Der Ausspruch, dass die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden ist, beruht auf Artikel 140, Absatz 7, zweiter Satz B-VG. Der Gerichtshof sah sich nicht veranlasst, dem Antrag der Bundesregierung auf Fristsetzung zu folgen. Er geht davon aus, dass nach Aufhebung des Paragraph 42, Absatz 2, InvFG die steuerpflichtigen Erträge aus den ausländischen Fonds, für die kein steuerlicher Vertreter im Inland bestellt ist, vom Steuerpflichtigen offen zu legen oder von der Finanzbehörde nach den allgemeinen Grundsätzen zu schätzen sind und damit die Gleichbehandlung der Erträge von inländischen und ausländischen Fonds auch schon vor einer allfälligen gesetzlichen Neuordnung erreichbar ist."
Da der Verfassungsgerichtshof für das Außerkrafttreten der aufgehobenen Bestimmung keine Frist gesetzt hat, trat die Aufhebung des § 42 Abs. 2 InvFG gemäß Art. 140 Abs. 5 B-VG am Tage der Kundmachung in Kraft; diese erfolgte mit BGBl. I Nr. 146/2004 vom 22. Dezember 2004.Da der Verfassungsgerichtshof für das Außerkrafttreten der aufgehobenen Bestimmung keine Frist gesetzt hat, trat die Aufhebung des Paragraph 42, Absatz 2, InvFG gemäß Artikel 140, Absatz 5, B-VG am Tage der Kundmachung in Kraft; diese erfolgte mit Bundesgesetzblatt Teil eins, Nr. 146 aus 2004, vom 22. Dezember 2004.
Gemäß Art. 140 Abs. 7 zweiter Satz B-VG ist das Gesetz auf die vor der Aufhebung verwirklichten Tatbestände mit Ausnahme des Anlassfalles weiterhin anzuwenden, sofern der Verfassungsgerichtshof nicht in seinem aufhebenden Erkenntnis anderes ausspricht. Von der Befugnis des Art. 140 Abs. 7 zweiter Satz B-VG hat der Verfassungsgerichtshof insofern Gebrauch gemacht, als er ausgesprochen hat, dass "die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden ist".Gemäß Artikel 140, Absatz 7, zweiter Satz B-VG ist das Gesetz auf die vor der Aufhebung verwirklichten Tatbestände mit Ausnahme des Anlassfalles weiterhin anzuwenden, sofern der Verfassungsgerichtshof nicht in seinem aufhebenden Erkenntnis anderes ausspricht. Von der Befugnis des Artikel 140, Absatz 7, zweiter Satz B-VG hat der Verfassungsgerichtshof insofern Gebrauch gemacht, als er ausgesprochen hat, dass "die aufgehobene Vorschrift nicht mehr anzuwenden ist".
Damit hat der Verfassungsgerichtshof - entgegen der Ansicht des beschwerdeführenden Finanzamtes - sämtliche noch nicht entschiedenen Fälle von der Anwendung der aufgehobenen Bestimmung ausgeschlossen (vgl. zu ähnlichen Spruchfassungen Ruppe, Der Anlassfall, in Holoubek/Lang, Das verfassungsgerichtliche Verfahren, 186, Fußnote 36; Mayer, B-VG4, Art 140, V.4.; Korinek/Holoubek, Österreichisches Bunde
