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32/02 Steuern vom Einkommen und Ertrag;Norm
EStG 1988 §23 Z1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und den Senatspräsidenten Dr. Sulyok sowie die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser und MMag. Maislinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des W S in S, vertreten durch Dr. Gerhard Lebitsch, Rechtsanwalt in 5020 Salzburg, Rudolfskai 48, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Salzburg, vom 22. April 2008, Zl. RV/0273-S/05, betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für 1995 bis 2002, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung des Beschwerdeführers gegen die Bescheide des Finanzamtes vom 4. Februar 2005 betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für die Streitjahre als unbegründet ab. In der Begründung ihres Bescheides führte sie - soweit für die Beschwerde von Bedeutung - aus, der Beschwerdeführer habe in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit als Landesbediensteter erzielt und bis 1998 Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus einer Tätigkeit als Sachverständiger erklärt. Auf Grund des Verdachtes des Vorliegens weiterer Einkünfte aus einem gewerblichen Grundstückshandel sei im Jahr 2004 eine Außenprüfung durchgeführt worden. Hiebei sei unter anderem festgestellt worden, der Beschwerdeführer habe mit Kaufvertrag vom 6. Juli 1995 die Liegenschaft S-Gasse, ein Mietzinshaus mit zwölf Wohnungen und unausgebautem Dachgeschoss, erworben. Drei vermietete Wohnungen seien unveräußerlich gewesen, weil die Mieter die Wohnung weder kaufen noch räumen wollten. Eine Wohnung sei unbewohnt. Der Prüfer sei zum Ergebnis gekommen, dass der Aufwand "Einkauf S-Gasse" um den Kaufpreis der vier Wohnungen in Höhe von 1,239.930,-- S zu kürzen sei.
Der Beschwerdeführer habe in der Berufung gegen die diesen Feststellungen folgenden Bescheide eingewendet, der Prüfer habe lediglich zu einer Vorbesprechung am 13. Dezember 2004 geladen. An diesem Tag sei es zu einer Erörterung des Sachverhaltes und zur Klärung einzelner Punkte gekommen. Nach Beendigung des Gespräches sei weder eine Niederschrift aufgenommen noch erklärt worden, dass es sich um eine Schlussbesprechung gehandelt habe. Anschließend seien die Bescheide ergangen, wobei lediglich Teile der Vorbesprechung Berücksichtigung gefunden hätten. Er habe im Jahr 1995 die in Rede stehende Liegenschaft im Rahmen seines gewerblichen Grundstückshandels erworben. Der Prüfer habe vier schwerverkäufliche Wohnungen zum Zeitpunkt des Ankaufes in den Bereich der Vermietung und Verpachtung überführt und den Wert der Entnahme undifferenziert nach Maßgabe des "Flächenschlüssels" bestimmt. Der Beschwerdeführer habe aber auf die Unterschiedlichkeit der einzelnen Einheiten hingewiesen. Der Verwaltungsgerichtshof habe im Erkenntnis vom 31. Mai 2000, 97/13/0223, festgehalten, dass bei objektiv nachvollziehbarer "Mischpreisbildung" für die Anschaffungskosten einer Liegenschaft der Ansatz aliquoter Anschaffungskosten nach Maßgabe des Flächenschlüssels unzutreffend sei. Die Aufteilung der gesamten Anschaffungskosten der Liegenschaft habe im Verhältnis der Verkehrswerte der unterschiedlich wertvollen Liegenschaftsteile zu erfolgen. Der Entnahmewert sei daher mit 300.000,-- S anzunehmen.
Der Beschwerdeführer habe mit 9. Mai 2005 eine Liegenschaftsbewertung nachgereicht. Diese betreffe ausschließlich drei Wohnungen, Top 2, 9 und 10, und enthalte hiefür einen Verkehrswert zum Stichtag 2. August 1995 von EUR 34.000,--.
Das Finanzamt habe mit Berufungsvorentscheidung vom 12. Juli 2005 die Berufung als unbegründet abgewiesen. Zum Verfahrensverlauf habe es ausgeführt, seit April 2004 seien die Einnahmen-Ausgaben-Rechnungen für den Zeitraum 1995 bis 2001 nicht oder nur teilweise beigebracht worden. Als Konsequenz habe der Prüfer schriftliche Protokolle über die beizubringenden Unterlagen mit entsprechenden Fristsetzungen und sogar unter Androhung des Abschlusses des Verfahrens auf Grund der Aktenlage übersendet. Der Beschwerdeführer habe sich darauf hin nicht gemeldet, weshalb die zugesagten Unterlagen über Wochen nicht vorgelegt und die Fristen nicht eingehalten worden seien. Obwohl auch die Unterlagen für 2002 vorzulegen gewesen seien, seien diese erst kurz vor der am 13. Dezember 2004 anberaumten "abschließenden Besprechung/Schlussbesprechung" vorgelegt worden. In den Besprechungen seien mehr oder weniger nur Anträge auf Berücksichtigung bisher noch nie geltend gemachter Betriebsausgaben gestellt worden, deren Bezahlung wiederum nicht eindeutig habe nachgewiesen werden können bzw. Belege erst hätten angefordert werden müssen. Nachweise seien häufig mehrfach anzufordern gewesen, wobei oftmals auch nur Rechnungskopien vorgelegt worden seien. Dem Beschwerdeführer sei genügend Zeit zur Vorlage entsprechender Unterlagen zur Verfügung gestanden. Der Termin für die Schlussbesprechung sei schließlich für den 13. Dezember 2004 fixiert worden. Anlässlich dieser Besprechung seien sämtliche Punkte durchgesprochen worden. Eine Unterfertigung der Niederschrift sei nicht erfolgt, weil hinsichtlich der Bewertung der Liegenschaftsanteile S-Gasse keine Einigung habe erzielt werden können. Der Beschwerdeführer habe bereits mehrfach zugesagt, die Unterlagen betreffend die Wertermittlung dieses Objektes nachbringen zu wollen. Schließlich habe er ein E-Mail vom 16. Dezember 2004 (Kommentarauszüge) und ein Fax vom 17. Dezember 2004 (Beantragung weiterer Betriebsausgaben, Rückstellung von Sozialversicherungsbeiträgen) übermittelt. Unterlagen zur Bewertung der Wohnungen seien nicht nachgereicht worden. Der Prüfer habe daher das nicht unterschriebene Schlussbesprechungsprotokoll vom 13. Dezember 2004 adaptiert und am 14. Jänner 2005 dem Beschwerdeführer übermittelt. Hierauf hätte der Beschwerdeführer die Beibringung weiterer Unterlagen bis 1. Februar 2005 zugesagt. Da bis zu diesem Termin keine Unterlagen eingelangt seien, sei mit diesem Datum der Prüfbericht erstellt worden.
Beim Erwerb der gegenständlichen Liegenschaft sei bereits festgestanden, wer von den Mietern seine Mietwohnung kaufen werde und wer nicht. Darüber hinaus sei eine Genehmigung für den Ausbau der vorhandenen Dachbodenfläche um zwei Stockwerke mit Dachterrasse in Aussicht gestanden. Bei den vorgelegten Besteuerungsgrundlagen habe der Beschwerdeführer den Gewinn aus Grundstückshandel gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 ermittelt. Von den zwölf Wohneinheiten werde eine vom Beschwerdeführer privat genutzt, drei seien vermietet und acht seien verkauft worden. Da die Kosten für den Erwerb der Liegenschaft gemäß § 4 Abs. 3 EStG 1988 sofort als Betriebsausgaben abgezogen worden seien, sei der Prüfer der Ansicht gewesen, die auf die vier Wohnungen entfallenden Anschaffungskosten seien nicht betrieblich veranlasst und daher nur im Wege der AfA absetzbar. Nur bei objektiv nachweisbarer "Mischpreisbildung" könne ein Ansatz aliquoter Anschaffungskosten abweichend vom "Flächen- und Parifizierungsschlüssel" erfolgen. Im Prüfungsverfahren sei zwar die Differenziertheit der einzelnen Wohnungen angesprochen worden, ein Nachweis, nämlich die Summe der Verkehrswerte sämtlicher Wohnungen, Feststellungen des prozentuellen Verhältnisses der einzelnen Wohnungen am Schätzwert, Anwendung des festgestellten Prozentsatzes auf den tatsächlichen Kaufpreis, sei jedoch nicht erbracht worden.Beim Erwerb der gegenständlichen Liegenschaft sei bereits festgestanden, wer von den Mietern seine Mietwohnung kaufen werde und wer nicht. Darüber hinaus sei eine Genehmigung für den Ausbau der vorhandenen Dachbodenfläche um zwei Stockwerke mit Dachterrasse in Aussicht gestanden. Bei den vorgelegten Besteuerungsgrundlagen habe der Beschwerdeführer den Gewinn aus Grundstückshandel gemäß Paragraph 4, Absatz 3, EStG 1988 ermittelt. Von den zwölf Wohneinheiten werde eine vom Beschwerdeführer privat genutzt, drei seien vermietet und acht seien verkauft worden. Da die Kosten für den Erwerb der Liegenschaft gemäß Paragraph 4, Absatz 3, EStG 1988 sofort als Betriebsausgaben abgezogen worden seien, sei der Prüfer der Ansicht gewesen, die auf die vier Wohnungen entfallenden Anschaffungskosten seien nicht betrieblich veranlasst und daher nur im Wege der AfA absetzbar. Nur bei objektiv nachweisbarer "Mischpreisbildung" könne ein Ansatz aliquoter Anschaffungskosten abweichend vom "Flächen- und Parifizierungsschlüssel" erfolgen. Im Prüfungsverfahren sei zwar die Differenziertheit der einzelnen Wohnungen angesprochen worden, ein Nachweis, nämlich die Summe der Verkehrswerte sämtlicher Wohnungen, Feststellungen des prozentuellen Verhältnisses der einzelnen Wohnungen am Schätzwert, Anwendung des festgestellten Prozentsatzes auf den tatsächlichen Kaufpreis, sei jedoch nicht erbracht worden.
Im Berufungsverfahren habe der Beschwerdeführer die Entnahme der gegenständlichen Gebäudeteile im Verhältnis der tatsächlichen Verkehrswerte zum Gesamtkaufpreis beantragt. Die Ermittlungsgrundlagen sollten einem beiliegenden Gutachten entnommen werden. Ein Gutachten sei jedoch nicht angeschlossen gewesen. Nach einem entsprechenden Vorhalt habe der Beschwerdeführer am 9. Mai 2005 ein Gutachten nachgereicht. Daraus habe sich zunächst ergeben, dass der in der Berufung angeführte Entnahmewert von S 300.000,-- mit dem aus dem Gutachten resultierenden Wert von S 430.000,-- nicht übereinstimme. Die Summe der Verkehrswerte auf Grund der Zusammenstellung resultiere zum einen aus den Verkaufserlösen der veräußerten Anteile, die sich auf einen Zeitraum von 1995 bis 1998 erstreckten, und zum anderen aus den Verkehrswerten laut Gutachten für die Wohnungen Top 2, 9 und 10. Der Verkehrswert für Top 1 sei im Gutachten nicht ermittelt worden. Der in der Verkehrswertzusammenstellung dafür angegebene Wert von S 175.000,-- sei daher nicht nachvollziehbar. Der Prüfer habe die Ermittlung der Anschaffungskosten abweichend vom "Flächen- bzw. Parifizierungsschlüssel" aus folgenden Gründen abgelehnt:
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die für das verwaltungsgerichtliche Verfahren ergänzte Beschwerde, nach dem der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der Beschwerde abgelehnt (Beschluss vom 23. September 2008, B 1063/08-3) und dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abgetreten hat (Beschluss vom 6. November 2008, B 1063/08-5), erwogen:
Der Beschwerdeführer macht geltend, der Wertermittlungsmethode des Prüfers sei nur dann uneingeschränkt zuzustimmen, wenn bei allen seinerzeit angeschafften Wohnungen die Bewertungskriterien ident seien. Auf Grund der unterschiedlichen Werte der Wohnungen würden die den Einnahmen gegenüberzustellenden Anschaffungskosten vom Abgabepflichtigen in aller Regel dergestalt ermittelt werden, dass für jede veräußerte Wohnung ein Schätzungsgutachten erstellt werde, in dem der fiktive Wert dieser Wohnung zum Zeitpunkt des Erwerbes des gesamten Mietshauses angesetzt werde. Richtigerweise hätte das vorgelegte Gutachten den Wertfeststellungen zugrunde gelegt werden müssen.
In der Berufungsvorentscheidung wurde zutreffend ausgeführt, dass das vom Beschwerdeführer vorgelegte Gutachten die an ein solches zu stellenden Anforderungen für die beabsichtigten Zwecke nicht entspricht. Detailreich wurden die einzelnen Punkte aufgelistet, die einer Anerkennung des Gutachtens und einer Verwertung entgegenstehen. Aus diesen Gründen wurde auch der "Flächen- bzw. Parifizierungsschlüssel" zur Ermittlung der anteiligen Anschaffungskosten der auf den Privatanteil entfallenden Liegenschaftsanteile herangezogen. Dieses Verhältnis kann grundsätzlich als brauchbare Grundlage hiefür angesehen werden. Wenn daher im angefochtenen Bescheid die Anschaffungskosten der einzelnen Wohnungen durch Aufteilung des Gesamtkaufpreises nach dem "Flächen- bzw. Parifizierungsschlüssel", ermittelt wurden, ist das nicht rechtswidrig.
Soweit der Beschwerdeführer meint, mit der der Beschwerdeergänzung beigelegten Gutachtensergänzung vom 7. Oktober 2008 die in der Berufungsvorentscheidung dargestellten Bemängelungen des im Verwaltungsverfahren vorgelegten Gutachtens beseitigen zu können, übersieht er das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot. Abgesehen davon ergibt sich aus diesem Gutachten, dass die Wohnung Top 1 tatsächlich nicht bewertet wurde, weil ein diesbezüglicher Auftrag dem Gutachter nicht erteilt worden ist.
Den umfassenden Ausführungen der Beschwerde zu den einzelnen in der Berufungsvorentscheidung dargestellten Mängeln des vorgelegten Gutachtens ist entgegenzuhalten, dass nach der Rechtsprechung (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 22. April 2009, 2008/15/0323) die Verfahrensrüge einer Partei abzulehnen ist, die im Verwaltungsverfahren untätig geblieben ist, um erst im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ihre Zurückhaltung abzulegen und das Verwaltungsverfahren als mangelhaft zu bekämpfen, an dem sie trotz gebotener Gelegenheit nicht genügend mitgewirkt hat. Im Beschwerdefall wurde jedenfalls in der Berufungsvorentscheidung dem Beschwerdeführer ausführlich die Notwendigkeit der Vorlage eines Gutachtens und die daran zu stellenden Anforderungen bekannt gegeben. Darauf hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren nicht reagiert. Wenn daher die belangte Behörde von dem in der Berufungsvorentscheidung festgestellten Sachverhalt ausgegangen ist, ist das nicht rechtswidrig.Den umfassenden Ausführungen der Beschwerde zu den einzelnen in der Berufungsvorentscheidung dargestellten Mängeln des vorgelegten Gutachtens ist entgegenzuhalten, dass nach der Rechtsprechung vergleiche etwa das hg. Erkenntnis vom 22. April 2009, 2008/15/0323) die Verfahrensrüge einer Partei abzulehnen ist, die im Verwaltungsverfahren untätig geblieben ist, um erst im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof ihre Zurückhaltung abzulegen und das Verwaltungsverfahren als mangelhaft zu bekämpfen, an dem sie trotz gebotener Gelegenheit nicht genügend mitgewirkt hat. Im Beschwerdefall wurde jedenfalls in der Berufungsvorentscheidung dem Beschwerdeführer ausführlich die Notwendigkeit der Vorlage eines Gutachtens und die daran zu stellenden Anforderungen bekannt gegeben. Darauf hat der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren nicht reagiert. Wenn daher die belangte Behörde von dem in der Berufungsvorentscheidung festgestellten Sachverhalt ausgegangen ist, ist das nicht rechtswidrig.
Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.Die Kostenentscheidung gründet sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 455 aus 2008,.
Wien, am 24. Juni 2010
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:2010:2008150304.X00Im RIS seit
23.07.2010Zuletzt aktualisiert am
26.11.2010
