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32/01 Finanzverfahren allgemeines AbgabenrechtNorm
BAO §188 Abs1 litbBeachte
y16016; y16168; y17182;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Senatspräsidenten Dr. Putz als Vorsitzenden und die Räte Dr. Ondraczek, Dr. Wasniczek, Dr. Schirmer und Dr. Koprivnikar als Richter, im Beisein des Ministerialoberkommissärs Dr. Hückel als Schriftführer, über die Beschwerde des J S und des R S in W gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 3. August 1951, GA VI - 578/2 - 1351, betreffend Gewerbesteuer für 1946 und 1947, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochten Bescheid wird, soweit er über die Gewerbesteuer abspricht, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.
Begründung
Die Beschwerdeführer betrieben in den Jahren 1946 und 1947 unter der Bezeichnung „R Weinhaus“ gemeinsam eine Gastwirtschaft und einen Weinhandel. Auf Grund einer Betriebsprüfung ergingen an die beiden Beschwerdeführer für die Jahre 1946 und 1947 einheitliche Gewinnfeststellungsbescheide, die ihnen zu Handen des J S am 13. März 1949 zugestellt wurden. Gegen diese Bescheide sind Rechtsmittel nicht eingelegt worden. Am 19. April 1943 wurden den Beschwerdeführern Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerbescheide für 1946 und 1947 zugestellt.
Mit einer Eingabe vom 9. Mai 1949, die beim Finanzamt am 11. Mai 1949 einlangte, suchte ein Steuerberater für die Beschwerdeführer und für das R Weinhaus u.a. um Erstreckung der Frist zur Einbringung der Berufungen gegen die Gewerbesteuerbescheide und die Umsatzsteuerbescheide für 1946 und 1947 bis zum 10. Juni 1949 an. Diese Frist wurde vom Finanzant fernmündlich bewilligt. Am 25. Mai 1949 überreichten die Beschwerdeführer beim Finanzamt eine Berufung gegen die genannten Steuerbescheide, worin jedoch abermals um die Gewährung einer Nachfrist zur ausführlichen Begründung der Rechtsmittel gebeten wurde. Die Ergänzung der Berufung langte am 18. Oktober 1949 beim Finanzamt ein. Sie bemängelte die Richtigkeit der Feststellungen des Betriebsprüfers, auf denen die angefochtenen Bescheide beruhten.
Die Finanzlandesdirektion wies die Berufung gegen die Umsetzsteuer- und die Gewerbesteuerbescheide mit Berufungsentscheidung vom 19. Mai 1951 als unzulässig zurück. Sie begründete die Zurückweisung damit, dass angesichts der Zustellung der angefochtenen Bescheide am 19. April 1949 die am 25. Mai 1949 überreichte Berufung verspätet sei. Darauf teilte der Steuerberater der Finanzlandesdirektion mit Eingabe vom 25. Mai 1951 mit, er könne die Entscheidungsgründe dieser Berufungsentscheidung nicht anerkennen, er bitte um deren Richtigstellung und um mündliche Verhandlung vor dem Berufungssenat. Dabei berief er sich darauf, dass er rechtzeitig um Erstreckung der Berufungsfrist angesucht habe.
Die Finanzlandesdirektion erliess hierauf am 3. August 1951 eine Erledigung, worin sie die Rechtzeitigkeit der Berufung anerkannte, jedoch ausführte, ein Steuerbescheid könne zufolge § 4 Abs. 2 des Abgabenrechtsmittelgesetzes (vom 9. Februar 1949, BGBl.Nr. 60 AbgRG.) nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Feststellungen unrichtig seien. Ein solcher Einwand könne nur im Rechtsmittelverfahren gegen den Feststellungsbescheid erhoben werden. Die Berufung sei somit aus diesem Grund als unzulässig zurückzuweisen. Einer Rechtskraft sei aber nur der Spruch, nicht auch die Begründung des Bescheides fähig. Gemäss § 22 Abs. 4 AbgRG. werde die auf einem Versehen beruhende Rechtsmittelentscheidung dahin abgeändert, dass in der Gewerbesteuersache die Berufung als unzulässig zurückgewiesen und in der Umsatzsteuersache gesondert entschieden werde. Die Erledigung trug die Belehrung: „Gegen diesen Bescheid ist ein Rechtsmittel im ordentlichen Instanzenzug gemäss § 7 Abs. 3 AbgRG. unzulässig.“ Sie wurde dem Steuerberater am 7. August 1951 zugestellt.Die Finanzlandesdirektion erliess hierauf am 3. August 1951 eine Erledigung, worin sie die Rechtzeitigkeit der Berufung anerkannte, jedoch ausführte, ein Steuerbescheid könne zufolge Paragraph 4, Absatz 2, des Abgabenrechtsmittelgesetzes (vom 9. Februar 1949, BGBl.Nr. 60 AbgRG.) nicht mit der Begründung angefochten werden, dass die im Feststellungsbescheid getroffenen Feststellungen unrichtig seien. Ein solcher Einwand könne nur im Rechtsmittelverfahren gegen den Feststellungsbescheid erhoben werden. Die Berufung sei somit aus diesem Grund als unzulässig zurückzuweisen. Einer Rechtskraft sei aber nur der Spruch, nicht auch die Begründung des Bescheides fähig. Gemäss Paragraph 22, Absatz 4, AbgRG. werde die auf einem Versehen beruhende Rechtsmittelentscheidung dahin abgeändert, dass in der Gewerbesteuersache die Berufung als unzulässig zurückgewiesen und in der Umsatzsteuersache gesondert entschieden werde. Die Erledigung trug die Belehrung: „Gegen diesen Bescheid ist ein Rechtsmittel im ordentlichen Instanzenzug gemäss Paragraph 7, Absatz 3, AbgRG. unzulässig.“ Sie wurde dem Steuerberater am 7. August 1951 zugestellt.
Gegen diese Erledigung überreichten die Beschwerdeführer am 18. September 1951 beim Verwaltungsgerichtshof eine Beschwerde. Sie führten darin aus, R S habe in der Zeit zwischen März und Mai 1949 dem Sachbearbeiter des Finanzamtes mitgeteilt, dass er Rechtsmittel einreichen werde, selbst aber nicht imstande sei, die Berufungen auszuarbeiten und dass er sich einen Sachkundigen suchen müsse. Der Sachbearbeiter habe ihm versprochen, zuzuwarten. Nach Einbringung des Fristgesuches durch den Steuerberater und nach Überreichung der Berufung habe sich dann das Finanzamt in Verhandlungen eingelassen und es sei niemals davon die die Rede gewesen, dass die Rechtsmittel unrichtig oder verspätet eingebracht worden sein. Die Feststellungsbescheide seien dem Steuerberater nicht vorgelegen. Das Finanzamt habe die Frist sowohl für die Anfechtung der Feststellungsbescheide als auch für die Anfechtung der übrigen Bescheide verlängert. Die Behörde habe es unterlassen, den Sachbearbeiter und das Finanzamt zu befragen, ob die Berufungsfrist nicht doch für alle Bescheide einschliesslich der Feststellungsbescheide verlängert worden ist. Die Beschwerdeführer beantragten deswegen die Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Gesetzwidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften. In einer Nachtragseingabe erklärten sie, vom Verwaltungsgerichtshof zur Stellungnahme aufgefordert, den Bescheid der Finanzlandesdirektion auch aus dem Grunde anzufechten, weil die einheitliche Gewinnfeststellung für die Veranlagung zur Gewerbesteuer nicht Rechtskraftwirkung habe.
Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:
Die belangte Behörde erklärt die vorliegende Beschwerde in ihrer Gegenschrift für unzulässig, weil die angefochtene Erledigung vom 3. August 1951 keinen Bescheid darstelle. Dieser Anschauung kann sich der Verwaltungsgerichtshof nicht anschliessen; denn damit, dass die Behörde die erstmalig am 19. Mai 1951 ausgesprochene Zurückweisung der Berufung der Beschwerdeführer auf eine andere Rechtsgrundlage gestellt hat, hat sie das Verfahren wieder aufgenommen. Daran ändert es auch nichts, dass sie diese Wiederaufnahme in die Form einer Fehlerberichtigung nach § 22 Abs. 4 AbgRG. gekleidet hat. Denn eine solche Fehlerberichtigung liegt nur vor, wenn der ursprüngliche Bescheid den Gedanken, den die Behörde offenbar aussprechen wollte, unrichtig wiedergegeben hat und die Behörde den verfehlten durch den richtigen Ausdruck ersetzt. Dagegen kann von einer Fehlerberichtigung nicht mehr gesprochen werden, wenn die Behörde den Gedankengang, der dem ursprünglichen Bescheid zugrundeliegt, ändert, also die Begründung auswechselt, wie dies im vorliegenden Fall geschehen ist. Die Erledigung vom 3. August 1951 stellt mithin als Abschluss des wiederaufgenommenen Verfahrens einen neuen Bescheid dar, wie denn auch die belangte Behörde diese Erledigung in der gleichzeitig erteilten Rechtsmittelbelehrung auch selbst mit Recht als Bescheid bezeichnet hat. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof war somit gegen diesen Bescheid zulässig.Die belangte Behörde erklärt die vorliegende Beschwerde in ihrer Gegenschrift für unzulässig, weil die angefochtene Erledigung vom 3. August 1951 keinen Bescheid darstelle. Dieser Anschauung kann sich der Verwaltungsgerichtshof nicht anschliessen; denn damit, dass die Behörde die erstmalig am 19. Mai 1951 ausgesprochene Zurückweisung der Berufung der Beschwerdeführer auf eine andere Rechtsgrundlage gestellt hat, hat sie das Verfahren wieder aufgenommen. Daran ändert es auch nichts, dass sie diese Wiederaufnahme in die Form einer Fehlerberichtigung nach Paragraph 22, Absatz 4, AbgRG. gekleidet hat. Denn eine solche Fehlerberichtigung liegt nur vor, wenn der ursprüngliche Bescheid den Gedanken, den die Behörde offenbar aussprechen wollte, unrichtig wiedergegeben hat und die Behörde den verfehlten durch den richtigen Ausdruck ersetzt. Dagegen kann von einer Fehlerberichtigung nicht mehr gesprochen werden, wenn die Behörde den Gedankengang, der dem ursprünglichen Bescheid zugrundeliegt, ändert, also die Begründung auswechselt, wie dies im vorliegenden Fall geschehen ist. Die Erledigung vom 3. August 1951 stellt mithin als Abschluss des wiederaufgenommenen Verfahrens einen neuen Bescheid dar, wie denn auch die belangte Behörde diese Erledigung in der gleichzeitig erteilten Rechtsmittelbelehrung auch selbst mit Recht als Bescheid bezeichnet hat. Die Beschwerde an den Verwaltungsgerichtshof war somit gegen diesen Bescheid zulässig.
Diese Beschwerde ist aber auch begründet. Unter Berufung auf § 4 Abs. 2 AbgRG. hätte nämlich das Rechtsmittel höchstens als unbegründet abgewiesen, nicht aber zurückgewiesen werden dürfen (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 19. Janner 1952, Slg. 528 (F) und vom 17. Oktober 1952, Slg. 646/F), weil die genannte Vorschrift des Abgabenrechtsmittelgesetzes nicht ein förmliches Prozesshindernis schafft, sondern nur den Sinn hat, dass Rechtsmittel gegen Steuerbescheide nicht inhaltlich auf Gründe gestützt werden dürfen, zu deren Geltendmachung ein Rechtsmittelverfahren gegen einen Feststellungsbescheid offensteht. Schon aus diesem Grunde ist der angefochtene Bescheid rechtswidrig.Diese Beschwerde ist aber auch begründet. Unter Berufung auf Paragraph 4, Absatz 2, AbgRG. hätte nämlich das Rechtsmittel höchstens als unbegründet abgewiesen, nicht aber zurückgewiesen werden dürfen vergleiche , die hg. Erkenntnisse vom 19. Janner 1952, Slg. 528 (F) und vom 17. Oktober 1952, Slg. 646/F), weil die genannte Vorschrift des Abgabenrechtsmittelgesetzes nicht ein förmliches Prozesshindernis schafft, sondern nur den Sinn hat, dass Rechtsmittel gegen Steuerbescheide nicht inhaltlich auf Gründe gestützt werden dürfen, zu deren Geltendmachung ein Rechtsmittelverfahren gegen einen Feststellungsbescheid offensteht. Schon aus diesem Grunde ist der angefochtene Bescheid rechtswidrig.
Er ist es aber noch aus einem anderen Grunde. Gemäss § 215 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO.) werden die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus Gewerbebetrieb einheitlich festgestellt. Eine solche einheitliche Gewinnfeststellung hat also nur Wirkung für die Einkommensteuer oder für die Körperschaftsteuer, aber nicht auch für die Gewerbesteuer; denn nur bei der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer wird ein „Einkommen“ versteuert, das sich aus ‚Einkünften‘ zusammensetzt (§ 2 Abs. 2 EStG.), während bei der Gewerbesteuer der Gewerbeertrag und das Gewerbekapital den Gegenstand der Besteuerung ausmachen. Gewerbeertrag ist zwar gemäss § 7 des Gewerbesteuergesetzes der Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der nach den Vorschriften des EStG. zu ermitteln ist, vermehrt und vermindert um die in den §§ 8 und 9 bezeichneten Beträge, allein die Bestimmung, dass der Gewerbeertrag unter anderem nach den Vorschriften des EStG. zu ermitteln ist, sagt nicht auch, dass eine einheitliche Feststellung der Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb Rechtskraftwirkung für die Veranlagung zur Gewerbesteuer hätte.Er ist es aber noch aus einem anderen Grunde. Gemäss Paragraph 215, Absatz 2, der Abgabenordnung (AO.) werden die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte aus Gewerbebetrieb einheitlich festgestellt. Eine solche einheitliche Gewinnfeststellung hat also nur Wirkung für die Einkommensteuer oder für die Körperschaftsteuer, aber nicht auch für die Gewerbesteuer; denn nur bei der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer wird ein „Einkommen“ versteuert, das sich aus ‚Einkünften‘ zusammensetzt (Paragraph 2, Absatz 2, EStG.), während bei der Gewerbesteuer der Gewerbeertrag und das Gewerbekapital den Gegenstand der Besteuerung ausmachen. Gewerbeertrag ist zwar gemäss Paragraph 7, des Gewerbesteuergesetzes der Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der nach den Vorschriften des EStG. zu ermitteln ist, vermehrt und vermindert um die in den Paragraphen 8 und 9 bezeichneten Beträge, allein die Bestimmung, dass der Gewerbeertrag unter anderem nach den Vorschriften des EStG. zu ermitteln ist, sagt nicht auch, dass eine einheitliche Feststellung der Einkünfte aus dem Gewerbebetrieb Rechtskraftwirkung für die Veranlagung zur Gewerbesteuer hätte.
Nun hat zwar § 5 der Zweiten Gewerbesteuer-Vereinfachungsverordnung (vom 16. November 1943, DRGBl.I S. 684, Zweite GewStVV.) angeordnet, dass ein Gewerbesteuerbescheid von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen ist, wenn der Einkommensteuerbescheid oder der Gewinnfeststellungsbescheid geändert wird und die Änderung die Höhe des Gewinnes aus Gewerbebetrieb berührt. Damit hat die genannte Verordnung jedoch nur den im § 218 Abs. 4 AO. enthaltenen Grundsatz auf das Gebiet der Gewerbebesteuerung ausgedehnt, und die damals geltenden Vorschriften über die Berichtigung von Steuerbescheiden (§ 222 AO.) ergänzt. (Einer solchen Ergänzung hätte es nicht bedurft, wenn die Vorschrift des § 218 Abs. 2 AO., wonach die Feststellungen, die in den Feststellungsbescheiden getroffen worden sind, den Steuerbescheiden auch dann zugrunde gelegt werden, wenn die Feststellungsbescheide noch nicht unanfechtbar geworden sind, auch für das Gebiet der Gewerbesteuer Geltung gehabt hätte.) Dagegen sind die Vorschriften der §§ 215 Abs. 2 und 218 Abs. 2 AO. durch die Zweite GewStVV. auf das Gebiet der Gewerbesteuer nicht ausgedehnt worden. Dass auch die Finanzverwaltung des Deutschen Reiches dieser Ansicht war, geht übrigens aus P.1 Abs. 1 der Richtlinien zu § 7 des Gewerbesteuergesetzes (RStB1.1944, S. 271) hervor, wo ausdrücklich, und zwar im Anschluss an den Abdruck des § 5 der Zweiten GewStVV., ausgesprochen ist, dass eine rechtliche Bindung des für die Ermittlung des Gewerbeertrages festzustellenden Gewinnes an die Gewinnermittlung für Zwecke der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer nicht besteht. Auch in Abschnitt 13, Abs. 1 bis 3 der Richtlinien, auf die die erwähnte Stelle für die Geltungsdauer der Zweiten GewStVV. hingewiesen hat, ist ausgeführt, dass der Steuerpflichtige auch künftig gegen den Gewerbesteuermessbescheid Rechtsmittel einlegen kann. Die Rechtskraft des einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheides bildete sonach für die Beschwerdeführer kein Hindernis, mit Rechtswirksamkeit für die Gewerbebesteuerung die für die Einkommensbesteuerung festgestellte Höhe des Gewerbegewinnes zu bekämpfen, soferne nur eben die Frist zur Anfechtung der Gewerbesteuerbescheide noch offen stand, was im vorliegenden Fall nicht bestritten worden ist.Nun hat zwar Paragraph 5, der Zweiten Gewerbesteuer-Vereinfachungsverordnung (vom 16. November 1943, DRGBl.I S. 684, Zweite GewStVV.) angeordnet, dass ein Gewerbesteuerbescheid von Amts wegen durch einen neuen Bescheid zu ersetzen ist, wenn der Einkommensteuerbescheid oder der Gewinnfeststellungsbescheid geändert wird und die Änderung die Höhe des Gewinnes aus Gewerbebetrieb berührt. Damit hat die genannte Verordnung jedoch nur den im Paragraph 218, Absatz 4, AO. enthaltenen Grundsatz auf das Gebiet der Gewerbebesteuerung ausgedehnt, und die damals geltenden Vorschriften über die Berichtigung von Steuerbescheiden (Paragraph 222, AO.) ergänzt. (Einer solchen Ergänzung hätte es nicht bedurft, wenn die Vorschrift des Paragraph 218, Absatz 2, AO., wonach die Feststellungen, die in den Feststellungsbescheiden getroffen worden sind, den Steuerbescheiden auch dann zugrunde gelegt werden, wenn die Feststellungsbescheide noch nicht unanfechtbar geworden sind, auch für das Gebiet der Gewerbesteuer Geltung gehabt hätte.) Dagegen sind die Vorschriften der Paragraphen 215, Absatz 2 und 218 Absatz 2, AO. durch die Zweite GewStVV. auf das Gebiet der Gewerbesteuer nicht ausgedehnt worden. Dass auch die Finanzverwaltung des Deutschen Reiches dieser Ansicht war, geht übrigens aus P.1 Absatz eins, der Richtlinien zu Paragraph 7, des Gewerbesteuergesetzes (RStB1.1944, S. 271) hervor, wo ausdrücklich, und zwar im Anschluss an den Abdruck des Paragraph 5, der Zweiten GewStVV., ausgesprochen ist, dass eine rechtliche Bindung des für die Ermittlung des Gewerbeertrages festzustellenden Gewinnes an die Gewinnermittlung für Zwecke der Einkommensteuer und der Körperschaftsteuer nicht besteht. Auch in Abschnitt 13, Absatz eins, bis 3 der Richtlinien, auf die die erwähnte Stelle für die Geltungsdauer der Zweiten GewStVV. hingewiesen hat, ist ausgeführt, dass der Steuerpflichtige auch künftig gegen den Gewerbesteuermessbescheid Rechtsmittel einlegen kann. Die Rechtskraft des einheitlichen Gewinnfeststellungsbescheides bildete sonach für die Beschwerdeführer kein Hindernis, mit Rechtswirksamkeit für die Gewerbebesteuerung die für die Einkommensbesteuerung festgestellte Höhe des Gewerbegewinnes zu bekämpfen, soferne nur eben die Frist zur Anfechtung der Gewerbesteuerbescheide noch offen stand, was im vorliegenden Fall nicht bestritten worden ist.
Der angefochtene Bescheid erweist sich also auch aus diesem Grunde seinem Inhalte nach als rechtswidrig.
Diese Entscheidung steht auch nicht im Widerspruch dazu, dass der Verwaltungsgerichtshof in dem von der belangten Behörde bezogenen Erkenntnis vom 29. November 1951, Slg.Nr. 499 (F), einen ähnlichen Fehler einer Finanzbehörde nicht zum Anlass genommen hat, den betreffenden Bescheid aufzuheben; denn in dem genannten Fall hatte der Beschwerdeführer die Zurückweisung seiner Berufung in der Gewerbesteuersache im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht als rechtswidrig bekämpft, sondern nur ausgeführt, sie widerspreche teilweise der Praxis der Behörden. Da der damalige Beschwerdeführer somit erklärt hatte, in diesem Punkte in einem Rechte nicht verletzt zu sein, musste der Gerichtshof die Beschwerde damals schon mangels der Voraussetzungen des Art. 131 B-VG. zurückweisen, so dass er damals keine Gelegenheit hatte, auf die nunmehr strittige Frage einzugehen.Diese Entscheidung steht auch nicht im Widerspruch dazu, dass der Verwaltungsgerichtshof in dem von der belangten Behörde bezogenen Erkenntnis vom 29. November 1951, Slg.Nr. 499 (F), einen ähnlichen Fehler einer Finanzbehörde nicht zum Anlass genommen hat, den betreffenden Bescheid aufzuheben; denn in dem genannten Fall hatte der Beschwerdeführer die Zurückweisung seiner Berufung in der Gewerbesteuersache im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht als rechtswidrig bekämpft, sondern nur ausgeführt, sie widerspreche teilweise der Praxis der Behörden. Da der damalige Beschwerdeführer somit erklärt hatte, in diesem Punkte in einem Rechte nicht verletzt zu sein, musste der Gerichtshof die Beschwerde damals schon mangels der Voraussetzungen des Artikel 131, B-VG. zurückweisen, so dass er damals keine Gelegenheit hatte, auf die nunmehr strittige Frage einzugehen.
Wien, 27. November 1953
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:1953:1951002083.X00Im RIS seit
27.11.1953Zuletzt aktualisiert am
16.07.2025
