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32 SteuerrechtNorm
B-VG Art7 Abs1 / GesetzLeitsatz
Gleichheitswidrigkeit einer Bestimmung des Einkommensteuergesetzes betreffend Ausweitung des Dienstreisebegriffes durch lohngestaltende Vorschriften und damit einer weitergehenden Möglichkeit der Auszahlung von steuerfreien Reisekostenersätzen des Arbeitgebers wegen unsachlicher Differenzierung zwischen verschiedenen Gruppen von Arbeitnehmern; in der Folge Aufhebung der Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen mangels gesetzlicher Grundlage; FristsetzungSpruch
I. In §26 Z4 EStG 1988, BGBl. Nr. 400 idF BGBl. Nr. 818/1993, wird der vierte Satz als verfassungswidrig aufgehoben. römisch eins. In §26 Z4 EStG 1988, BGBl. Nr. 400 in der Fassung Bundesgesetzblatt Nr. 818 aus 1993,, wird der vierte Satz als verfassungswidrig aufgehoben.
Die Aufhebung tritt mit Ablauf des 31. Dezember 2007 in Kraft.
Frühere gesetzliche Bestimmungen treten nicht wieder in Kraft.
Der Bundeskanzler ist zur unverzüglichen Kundmachung dieser Aussprüche im Bundesgesetzblatt I verpflichtet. Der Bundeskanzler ist zur unverzüglichen Kundmachung dieser Aussprüche im Bundesgesetzblatt römisch eins verpflichtet.
II. Die Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Reisekostenvergütungen gemäß §26 Z4 EStG 1988 auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988, BGBl. II Nr. 306/1997, wird als gesetzwidrig aufgehoben. römisch zwei. Die Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Reisekostenvergütungen gemäß §26 Z4 EStG 1988 auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988, Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 306 aus 1997,, wird als gesetzwidrig aufgehoben.
Die Aufhebung tritt mit Ablauf des 31. Dezember 2007 in Kraft.
Der Bundesminister für Finanzen ist verpflichtet, diesen Ausspruch unverzüglich im Bundesgesetzblatt II kundzumachen. Der Bundesminister für Finanzen ist verpflichtet, diesen Ausspruch unverzüglich im Bundesgesetzblatt römisch zwei kundzumachen.
Begründung
Entscheidungsgründe:
I. 1. Beim Verfassungsgerichtshof ist zu Zl. B1153/04 ein Verfahren anhängig, dem folgender Sachverhalt zugrunde liegt:römisch eins. 1. Beim Verfassungsgerichtshof ist zu Zl. B1153/04 ein Verfahren anhängig, dem folgender Sachverhalt zugrunde liegt:
Die beschwerdeführende Gesellschaft ist ein Mietwagenunternehmen, das für seine im Raum Wien tätigen Chauffeure "Taggelder" auf Grund von mit jedem einzelnen Arbeitnehmer geschlossenen Vereinbarungen bezahlt und diese als Vergütungen iSd §26 Z4 EStG 1988 behandelt hat. Im Zuge einer Lohnsteuerprüfung wurde festgestellt, dass - mangels Vorliegens einer Dienstreise - diese Vergütungen zu Unrecht nach §26 Z4 leg.cit. begünstigt worden seien. Die beschwerdeführende Gesellschaft wurde zur Haftung für Lohnsteuer herangezogen sowie der Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfe und der Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag in bestimmter Höhe festgesetzt. Mit dem angefochtenen Bescheid des Unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien (in der Folge: UFS), wurde die Berufung dagegen als unbegründet abgewiesen.
Die belangte Behörde verneinte - mit Verweisen auf die einschlägige Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes - sowohl das Vorliegen einer lohngestaltenden Vorschrift iSd §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988 (keine "Betriebsvereinbarung") als auch das Vorliegen einer "Dienstreise" bzw. einer "beruflich veranlassten Reise", weil sich die Dienstnehmer der beschwerdeführenden Gesellschaft ganzjährig (nur) an einem Ort, nämlich in Wien, aufhielten.
2. Gegen diesen Bescheid richtete die beschwerdeführende Gesellschaft eine auf Art144 B-VG gestützte Beschwerde, in der die Verletzung im verfassungsgesetzlich gewährleisteten Recht auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz sowie in Rechten wegen Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes behauptet wird. Die Gleichheitswidrigkeit des §26 Z4 EStG 1988 erblickt die beschwerdeführende Gesellschaft insbesondere darin, dass diese Norm nur auf die Ziffern 1 bis 6 des §68 Abs5 leg.cit. und nicht auch auf die Ziffer 7 verweise.
3. Die belangte Behörde hat in diesem Verfahren eine Gegenschrift erstattet, in der sie den Beschwerdebehauptungen entgegentritt und die Verfassungswidrigkeit des §26 Z4 EStG 1988 bestreitet.
4. Bei Behandlung der Beschwerde sind beim Verfassungsgerichtshof Bedenken einerseits ob der Verfassungsmäßigkeit des 4. Satzes des §26 Z4 EStG 1988, andererseits ob der Gesetzmäßigkeit der hiezu ergangenen Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, BGBl. II 306/1997, entstanden. Er hat daher am 12. Oktober 2005 die Einleitung eines Verfahrens zur Prüfung der Verfassungs- bzw. Gesetzmäßigkeit der genannten Bestimmungen beschlossen. Die Bedenken hat der Gerichtshof in diesem Beschluss wie folgt dargelegt: 4. Bei Behandlung der Beschwerde sind beim Verfassungsgerichtshof Bedenken einerseits ob der Verfassungsmäßigkeit des 4. Satzes des §26 Z4 EStG 1988, andererseits ob der Gesetzmäßigkeit der hiezu ergangenen Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, Bundesgesetzblatt Teil 2, 306 aus 1997,, entstanden. Er hat daher am 12. Oktober 2005 die Einleitung eines Verfahrens zur Prüfung der Verfassungs- bzw. Gesetzmäßigkeit der genannten Bestimmungen beschlossen. Die Bedenken hat der Gerichtshof in diesem Beschluss wie folgt dargelegt:
"2.3. Nach dem 4. Satz des §26 Z4 EStG 1988 ist dann, wenn eine lohngestaltende Vorschrift iSd §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988 eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise enthält, diese besondere Regelung (offenbar an Stelle des gesetzlichen Begriffes) anzuwenden. Gegen diese Vorschrift sind im Schrifttum verfassungsrechtliche Bedenken aus der Sicht des Gleichheitssatzes geäußert worden, weil diese Norm den Umfang der Steuerbefreiung an die Kollektivvertragspartner delegiere, ohne dass sich damit eine unterschiedliche Besteuerung rechtfertigen lasse (Doralt, Tagesgelder: Höhe und Anknüpfung an Kollektivverträge verfassungswidrig?, RdW 1989, 171; vgl. auch derselbe, Kommentar zum EStG4, §26 Rz 59). Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 20. November 1996, Zl. 96/15/0097, dazu folgende Auffassung vertreten: 'Die von der Beschwerdeführerin vorgetragenen Bedenken betreffend den Verstoß gegen den Gleichheitssatz durch die Regelung der Übernahme lohngestaltender Vorschriften in §26 Z4 EStG 1988 müßten in der Tat als begründet angesehen werden, wenn diese Vorschrift dahingehend zu verstehen wäre, daß lohngestaltende Vorschriften uneingeschränkt Fiktionen aufstellen könnten.' Der Verwaltungsgerichtshof vermeidet die sich daraus ergebende Konsequenz, indem er der Vorschrift 'in verfassungskonformer Auslegung' die Bedeutung beimisst, 'daß lohngestaltende Vorschriften - für steuerliche Zwecke - eine Dienstreise nicht anders festlegen können als durch das Abstellen auf das Verlassen des tatsächlichen Dienstortes, daß sie aber einzelne Merkmale des in §26 Z4 EStG 1988 festgelegten Dienstreisebegriffes, so etwa das Erfordernis des Arbeitgeberauftrages, modifizieren können'. Im Erkenntnis vom 22. März 2000, Zl. 95/13/0167, bekräftigt der Verwaltungsgerichtshof diese Position und vertritt konkret die Auffassung, §26 Z4 leg.cit. sei nicht so zu verstehen, dass lohngestaltende Vorschriften etwa Tätigkeiten am Dienstort als Dienstreise qualifizieren könnten. Auch hier wird die Meinung vertreten, dass der Begriff Dienstort einer Vereinbarung im Rahmen einer lohngestaltenden Vorschrift nicht zugänglich sei. Als Dienstort ist dabei nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der regelmäßige Mittelpunkt des tatsächlichen dienstlichen Tätigwerdens des Arbeitnehmers anzusehen (z.B. VwGH 7. Dezember 1988, Zl. 88/13/0005). "2.3. Nach dem 4. Satz des §26 Z4 EStG 1988 ist dann, wenn eine lohngestaltende Vorschrift iSd §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988 eine besondere Regelung des Begriffes Dienstreise enthält, diese besondere Regelung (offenbar an Stelle des gesetzlichen Begriffes) anzuwenden. Gegen diese Vorschrift sind im Schrifttum verfassungsrechtliche Bedenken aus der Sicht des Gleichheitssatzes geäußert worden, weil diese Norm den Umfang der Steuerbefreiung an die Kollektivvertragspartner delegiere, ohne dass sich damit eine unterschiedliche Besteuerung rechtfertigen lasse (Doralt, Tagesgelder: Höhe und Anknüpfung an Kollektivverträge verfassungswidrig?, RdW 1989, 171; vergleiche auch derselbe, Kommentar zum EStG4, §26 Rz 59). Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 20. November 1996, Zl. 96/15/0097, dazu folgende Auffassung vertreten: 'Die von der Beschwerdeführerin vorgetragenen Bedenken betreffend den Verstoß gegen den Gleichheitssatz durch die Regelung der Übernahme lohngestaltender Vorschriften in §26 Z4 EStG 1988 müßten in der Tat als begründet angesehen werden, wenn diese Vorschrift dahingehend zu verstehen wäre, daß lohngestaltende Vorschriften uneingeschränkt Fiktionen aufstellen könnten.' Der Verwaltungsgerichtshof vermeidet die sich daraus ergebende Konsequenz, indem er der Vorschrift 'in verfassungskonformer Auslegung' die Bedeutung beimisst, 'daß lohngestaltende Vorschriften - für steuerliche Zwecke - eine Dienstreise nicht anders festlegen können als durch das Abstellen auf das Verlassen des tatsächlichen Dienstortes, daß sie aber einzelne Merkmale des in §26 Z4 EStG 1988 festgelegten Dienstreisebegriffes, so etwa das Erfordernis des Arbeitgeberauftrages, modifizieren können'. Im Erkenntnis vom 22. März 2000, Zl. 95/13/0167, bekräftigt der Verwaltungsgerichtshof diese Position und vertritt konkret die Auffassung, §26 Z4 leg.cit. sei nicht so zu verstehen, dass lohngestaltende Vorschriften etwa Tätigkeiten am Dienstort als Dienstreise qualifizieren könnten. Auch hier wird die Meinung vertreten, dass der Begriff Dienstort einer Vereinbarung im Rahmen einer lohngestaltenden Vorschrift nicht zugänglich sei. Als Dienstort ist dabei nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes der regelmäßige Mittelpunkt des tatsächlichen dienstlichen Tätigwerdens des Arbeitnehmers anzusehen (z.B. VwGH 7. Dezember 1988, Zl. 88/13/0005).
2.4. Der Verfassungsgerichtshof geht vorläufig davon aus, dass der Wortlaut der in Rede stehenden Bestimmung, da sie anscheinend ohne Einschränkung jede (in lohngestaltenden Vorschriften nach §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988 enthaltene) besondere Regelung des Begriffes der Dienstreise an die Stelle des Dienstreisebegriffes des §26 Z4 leg.cit. treten lässt, einer solchen verfassungskonformen Deutung entgegensteht.
2.5. Auch die Finanzverwaltung dürfte von einer Deutung des Gesetzesinhaltes ausgehen, die nicht mit der vom Verwaltungsgerichtshof vertretenen Interpretation übereinstimmt:
So wird in §1 der ebenfalls in Prüfung zu ziehenden Reisekostenverordnung, BGBl. II 306/1997, ausdrücklich angeordnet, dass als Dienstort der sich aus dem Kollektivvertrag ergebende Dienstort maßgebend sei. So wird in §1 der ebenfalls in Prüfung zu ziehenden Reisekostenverordnung, Bundesgesetzblatt Teil 2, 306 aus 1997,, ausdrücklich angeordnet, dass als Dienstort der sich aus dem Kollektivvertrag ergebende Dienstort maßgebend sei.
Die Lohnsteuerrichtlinien 2002 des Bundesministers für Finanzen, AÖF 255/2001, die nach ihren einleitenden Worten einen Auslegungsbehelf zum Einkommensteuergesetz darstellen, der im Interesse einer einheitlichen Vorgangsweise mitgeteilt wird, vertreten in diesem Zusammenhang (u.a.) folgende Rechtsmeinungen:
3.1. §26 Z4 EStG 1988 ermöglicht es dem Arbeitgeber, dem Arbeitnehmer bei Dienstreisen den Reisekostenaufwand in bestimmter, gesetzlich vorgesehener (pauschalierter) Höhe ohne Einbehaltung von Lohnsteuer zu ersetzen, da diese Leistungen insoweit nicht als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit angesehen werden. Dem Arbeitnehmer ist der Abzug von Werbungskosten insoweit nicht möglich. Werden Reisekosten nicht oder nur teilweise ersetzt, sondern (zur Gänze oder teilweise) vom Arbeitnehmer getragen, so sind sie - bei ausschließlich beruflich veranlassten Reisen - ohne Nachweis ihrer Höhe als Werbungskosten anzuerkennen, soweit sie die sich aus §26 Z4 EStG 1988 ergebenden Beträge nicht übersteigen; höhere Aufwendungen für Verpflegung sind nicht zu berücksichtigen (§16 Abs1 Z9 EStG 1988). Maßgebend für den Werbungskostenabzug ist in diesem Fall anscheinend der in der zitierten Vorschrift verwendete Begriff der 'Reise' und nicht der in §26 Z4 leg.cit. verwendete (weitere) Begriff der 'Dienstreise'.
Fehlen lohngestaltende Vorschriften und werden die Reisekosten vom Arbeitgeber ersetzt, so dürfte der Arbeitgeber also lediglich die Möglichkeit haben, Reisekostenersätze im Rahmen des §26 Z4 EStG 1988, das heißt unter Bindung an den dort verwendeten Begriff der Dienstreise und dessen Auslegung durch die Judikatur, steuerfrei auszubezahlen. Liegt hingegen eine lohngestaltende Vorschrift vor, die eine günstigere Definition des Begriffes Dienstreise enthält, kann die Möglichkeit der Ausbezahlung steuerfreier Reisekostenersätze anscheinend im dadurch eröffneten - weiteren - Ausmaß genutzt werden.
Nun ist dem Gerichtshof wenigstens vorderhand nicht einsichtig, dass solche lohngestaltenden Vorschriften generell geeignet sein könnten, die Höhe der an sich steuerlich als Werbungskosten in Betracht kommenden Reisekosten genauer zu bestimmen als die gesetzliche Vorschrift. Der Verweis auf die lohngestaltenden Vorschriften dürfte (so nimmt der Gerichtshof vorläufig an) auch nicht bloß bezwecken, die gesetzliche Pauschalierung im Hinblick auf die Verhältnisse bei den jeweiligen Berufsgruppen zu 'verfeinern' (wobei die Ausklammerung der individuellen Vereinbarungen dann möglicherweise damit gerechtfertigt werden könnte, dass missbräuchliche Veränderungen des Dienstreisebegriffes durch Einzelvertrag verhindert werden sollen). Die Regelung dürfte es vielmehr (auch) ermöglichen, durch lohngestaltende Vorschriften den Dienstreisebegriff auszuweiten und auf diese Weise Bezugsteile, die an sich steuerpflichtig wären (weil sie nach allgemeinen abgabenrechtlichen Grundsätzen nicht als steuerfreie Reisekostenersätze anzuerkennen wären bzw. ihnen keine Werbungskosten entsprechen), steuerfrei zu belassen. Eine solche Differenzierung zwischen verschiedenen Gruppen von Arbeitnehmern (die wegen ihrer Auswirkung auf die Lohnkosten auch die Wettbewerbssituation der Arbeitgeber beeinflussen dürfte) kann aber anscheinend nicht auf Umstände im Tatsächlichen zurückgeführt werden; sie dürfte ausschließlich von dem (nicht frei gestaltbaren) Umstand abhängen, ob für eine bestimmte Gruppe von Arbeitnehmern eine lohngestaltende Vorschrift vorliegt und welche inhaltlichen Aussagen in ihr getroffen wurden. Für eine derartige Regelung scheint aber eine sachliche Rechtfertigung zu fehlen, so dass sie dem aus dem Gleichheitssatz abzuleitenden Sachlichkeitsgebot zuwiderlaufen dürfte.
3.2. Der Verfassungsgerichtshof hegt ferner das Bedenken, dass die hier gewählte Rechtstechnik, nämlich den Inhalt lohngestaltender Vorschriften - zu denen auch Betriebsvereinbarungen und bestimmte Arbeitsordnungen gehören - zum unmittelbaren Gesetzesinhalt zu machen, dem rechtsstaatlichen Prinzip zuwiderläuft. Diese Technik dürfte nämlich zur Folge haben, dass der Umfang der Steuerschuld, anders als es Art18 B-VG und §5 F-VG 1948 fordern, sich nicht auf Grund des Gesetzes ergibt, sondern zur Disposition von Kollektivvertragspartnern, von juristischen Personen des öffentlichen Rechts oder gar von Vereinen steht, der Gesetzesinhalt somit letztlich von den Normadressaten bestimmt werden kann.
4. Erwiesen sich die gegen die in Prüfung gezogene Gesetzesvorschrift dargelegten verfassungsrechtlichen Bedenken als gerechtfertigt, so wäre die Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Reisekostenvergütungen gemäß §26 Z4 EStG 1988 auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988, BGBl. II 306/1997, da sie sich ausschließlich auf diese Vorschrift stützen dürfte, anscheinend mit dem Mangel einer ausreichenden gesetzlichen Grundlage behaftet. Sollte hingegen - entgegen den vorläufigen Annahmen des Gerichtshofes (s. oben) - eine verfassungskonforme Deutung des §26 Z4 EStG 1988 möglich sein, bestünde das Bedenken, dass die Verordnung sich nicht im Rahmen dieses verfassungskonformen Gesetzesinhaltes hält. Sie war daher gemäß Art139 B-VG gleichfalls in Prüfung zu ziehen." 4. Erwiesen sich die gegen die in Prüfung gezogene Gesetzesvorschrift dargelegten verfassungsrechtlichen Bedenken als gerechtfertigt, so wäre die Verordnung des Bundesministers für Finanzen betreffend Reisekostenvergütungen gemäß §26 Z4 EStG 1988 auf Grund einer lohngestaltenden Vorschrift im Sinne des §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988, Bundesgesetzblatt Teil 2, 306 aus 1997,, da sie sich ausschließlich auf diese Vorschrift stützen dürfte, anscheinend mit dem Mangel einer ausreichenden gesetzlichen Grundlage behaftet. Sollte hingegen - entgegen den vorläufigen Annahmen des Gerichtshofes (s. oben) - eine verfassungskonforme Deutung des §26 Z4 EStG 1988 möglich sein, bestünde das Bedenken, dass die Verordnung sich nicht im Rahmen dieses verfassungskonformen Gesetzesinhaltes hält. Sie war daher gemäß Art139 B-VG gleichfalls in Prüfung zu ziehen."
5.1. Beim Verwaltungsgerichtshof ist zu Zl. 2002/15/0096 eine Beschwerde anhängig, die die Inanspruchnahme der beschwerdeführenden Gesellschaft für die Einbehaltung und Abfuhr von Lohnsteuer betrifft. An mehrere Arbeitnehmer ausbezahlte Beträge seien von der beschwerdeführenden Gesellschaft nach §26 Z4 EStG 1988 behandelt worden, nach Auffassung der belangten Behörde jedoch mangels Aufzeichnungen der Besteuerung zu unterziehen.
Der Verwaltungsgerichtshof stellte aus Anlass dieses Verfahrens - unter Bezugnahme auf den Prüfungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 12. Oktober 2005 - gemäß Art140 B-VG den Antrag, den vierten Satz des §26 Z4 EStG 1988, BGBl. 400 idF BGBl. 818/1993, als verfassungswidrig aufzuheben. Weiters stellte er den Antrag, die Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, BGBl. II 306/1997, als gesetzwidrig aufzuheben. Diese Anträge sind beim Verfassungsgerichtshof zu den Zlen. G12/06, V7/06 anhängig. Der Verwaltungsgerichtshof stellte aus Anlass dieses Verfahrens - unter Bezugnahme auf den Prüfungsbeschluss des Verfassungsgerichtshofes vom 12. Oktober 2005 - gemäß Art140 B-VG den Antrag, den vierten Satz des §26 Z4 EStG 1988, BGBl. 400 in der Fassung Bundesgesetzblatt 818 aus 1993,, als verfassungswidrig aufzuheben. Weiters stellte er den Antrag, die Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, Bundesgesetzblatt Teil 2, 306 aus 1997,, als gesetzwidrig aufzuheben. Diese Anträge sind beim Verfassungsgerichtshof zu den Zlen. G12/06, V7/06 anhängig.
5.2. Ein weiterer Antrag des Verwaltungsgerichtshofes (protokolliert zu G4/06) auf Aufhebung des vierten Satzes der Z4 des §26 EStG 1988 in der Stammfassung, BGBl. 400, erging aus Anlass eines Beschwerdeverfahrens betreffend die Sozialversicherungspflicht von Tagesgeldern im Sinne des §49 Abs3 Z1 ASVG (welcher auf §26 Z4 EStG 1988 verweist). Dieser - in der Frage des Sitzes der behaupteten Verfassungswidrigkeit und im Hinblick auf die anzuwendende Fassung des EStG 1988 anders gelagerte - Antrag bleibt einer gesonderten Entscheidung vorbehalten. 5.2. Ein weiterer Antrag des Verwaltungsgerichtshofes (protokolliert zu G4/06) auf Aufhebung des vierten Satzes der Z4 des §26 EStG 1988 in der Stammfassung, Bundesgesetzblatt 400, erging aus Anlass eines Beschwerdeverfahrens betreffend die Sozialversicherungspflicht von Tagesgeldern im Sinne des §49 Abs3 Z1 ASVG (welcher auf §26 Z4 EStG 1988 verweist). Dieser - in der Frage des Sitzes der behaupteten Verfassungswidrigkeit und im Hinblick auf die anzuwendende Fassung des EStG 1988 anders gelagerte - Antrag bleibt einer gesonderten Entscheidung vorbehalten.
6.1. Die Bundesregierung erstattete aufgrund ihres Beschlusses vom 2. März 2006 eine Äußerung, in der sie das Vorliegen der Prozessvoraussetzungen nicht in Frage stellt, jedoch den Bedenken des Gerichtshofes hinsichtlich des Gleichheitssatzes sowie im Hinblick auf das Rechtsstaatsprinzip folgendermaßen entgegentritt:
Die Bundesregierung weist zunächst darauf hin, dass der Gleichheitsgrundsatz es (auch) gebiete, wesentliche Unterschiede im Tatsächlichen zu berücksichtigen. Die Regelung des vierten Satzes des §26 Z4 EStG 1988 entspreche diesem Gebot, indem sie die unterschiedlichen Arbeitsbedingungen in den einzelnen Branchen (die Reisetätigkeiten in unterschiedlichem Ausmaß und unter unterschiedlichen Bedingungen erforderten) berücksichtige; der Gesetzgeber habe damit versucht, Unterschiede im Faktischen durch Anknüpfen an bestimmte lohngestaltende Vorschriften differenziert zu regeln. Soweit sich daraus eine Ungleichbehandlung zwischen verschiedenen Gruppen von Arbeitnehmern ergebe, könnten dafür als Rechtfertigung Verwaltungsvereinfachung und Rechtssicherheit ins Treffen geführt werden. Die in Prüfung gezogene Vorschrift ermögliche eine einfachere und weniger belastende Rechtsbefolgung durch den Arbeitgeber, weil damit ein Gleichklang zwischen arbeits- und steuerrechtlichen Aspekten erreicht werden könne. Es sei zur Vereinfachung der Verpflichtungen für den Arbeitgeber gerechtfertigt, denselben Dienstreisebegriff, der arbeitsrechtlich die Anspruchsvoraussetzungen regle, auch bei der steuerlichen Behandlung der Reisekostenersätze anzuwenden. Für die Finanzverwaltung bewirke die Anknüpfung an lohngestaltende Vorschriften eine deutliche Verwaltungsvereinfachung:
"Angesichts des Umstandes, dass insbesondere auf kollektivvertragliche Regelungen Bedacht zu nehmen ist, erfolgt die Berücksichtigung der steuerfreien Reisekostenersätze im Wesentlichen durch die Arbeitgeber. Die Prüfung erfolgt im Rahmen der Prüfung lohnabhängiger Abgaben durch Außenprüfer und gestaltet sich insoweit einfach und zielführend, als die Feststellung der richtigen Berechnung der Sozialversicherungsbeiträge ebenfalls auf Grund der maßgeblichen Ansprüche aus lohngestaltenden Vorschriften (insbesondere auf Grund von Kollektivverträgen) zu erfolgen hat.
Zwar besteht auch die Möglichkeit der Geltendmachung von 'Differenzwerbungskosten', also von höheren steuerfreien Reisekostenersätzen nach der allgemeinen Regelung des §26 Z4 EStG 1988 als jenen, die auf Grund von Kollektivverträgen vom Arbeitgeber zu zahlen sind. Sie führt aber derzeit für die Verwaltung nur zu einem geringen administrativen Aufwand, da auf Grund der existierenden kollektivvertraglichen Regelungen steuerfreie Reisekosten regelmäßig im vollen Umfang ausgeschöpft werden. Ein Abgehen von der Anknüpfung an arbeitsrechtliche Vorschriften hätte daher zur Folge, dass ein erheblicher administrativer Mehraufwand für die Finanzverwaltung entstünde, dem wohl wieder nur durch Pauschalierungen begegnet werden könnte."
Diese von lohngestaltenden Vorschriften losgelösten Pauschalierungen wären wesentlich ungenauer als das derzeitige System.
Die Bundesregierung führt im Übrigen ins Treffen, dass die Bezugnahme auf kollektivvertragliche Regelungen sich auch an anderen Stellen des EStG 1988 finde, und verweist auf die Behandlung von Zuschlägen und Zulagen nach §68, §67 Abs3 sowie auf §3 Abs1 Z8 leg.cit. Der VfGH selbst habe in VfSlg. 13.785/1993 ausgesprochen, dass dem Gesetzgeber nicht entgegengetreten werden könne, wenn er für Jubiläumsgelder und Geburtstagsprämien eine Passivierung nur zulasse, wenn Kollektivverträge zur Zahlung zwängen.
Der vierte Satz des §26 Z4 EStG 1988 führe in Verbindung mit der Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, BGBl. II 306/1997, "lediglich dazu, dass Reisekostenersätze über einen längeren Zeitraum steuerfrei belassen werden können. (...) Während hinsichtlich der Höhe der pauschalen Mehraufwendungen bei auswärtiger Tätigkeit (Tagesgelder) eine Differenzierung entfallen kann, ist eine derartige Durchschnittsbetrachtung hinsichtlich der Dauer der Gewährung steuerfreier Tagesgelder angesichts der angeführten unterschiedlichen Bedingungen in den verschiedenen Branchen nach Auffassung der Bundesregierung nicht zulässig. Würde die Aufgabe dieser Differenzierung vom Gesetzgeber bzw. den betroffenen Behörden wahrgenommen werden, würde dies zu einer überbordenden Kasuistik verbunden mit einem nicht zu rechtfertigenden Verwaltungsaufwand führen." Der vierte Satz des §26 Z4 EStG 1988 führe in Verbindung mit der Reisekostenverordnung des Bundesministers für Finanzen, Bundesgesetzblatt Teil 2, 306 aus 1997,, "lediglich dazu, dass Reisekostenersätze über einen längeren Zeitraum steuerfrei belassen werden können. (...) Während hinsichtlich der Höhe der pauschalen Mehraufwendungen bei auswärtiger Tätigkeit (Tagesgelder) eine Differenzierung entfallen kann, ist eine derartige Durchschnittsbetrachtung hinsichtlich der Dauer der Gewährung steuerfreier Tagesgelder angesichts der angeführten unterschiedlichen Bedingungen in den verschiedenen Branchen nach Auffassung der Bundesregierung nicht zulässig. Würde die Aufgabe dieser Differenzierung vom Gesetzgeber bzw. den betroffenen Behörden wahrgenommen werden, würde dies zu einer überbordenden Kasuistik verbunden mit einem nicht zu rechtfertigenden Verwaltungsaufwand führen."
Die Anknüpfung an die in §68 Abs5 Z1 bis 6 EStG 1988 genannten lohngestaltenden Vorschriften sei auch nicht unsachlich, da die Kollektivvertragspartner einen umfassenden Überblick und eine genaue Kenntnis der tatsächlichen Verhältnisse in ihrer Branche hätten. Die große Zahl der Kollektivverträge mit den differenzierten Regelungen auch im Hinblick auf Dienstreisen ließen es geboten erscheinen, diese bei der steuerrechtlichen Beurteilung zu berücksichtigen. Der vierte Satz des §26 Z4 EStG 1988 in Verbindung mit der Reisekostenverordnung gehe davon aus, dass die Festlegung des Zeitraumes, für den Ansprüche auf Reisekostenersätze entweder vom Gesetz- bzw. Verordnungsgeber oder von den Kollektivvertragspartnern eingeräumt würden, in einer Höhe erfolge, die den tatsächlichen Verhältnissen entspreche. Dadurch werde dem Umstand einer sachgerechten Differenzierung unterschiedlicher Reiseerfordernisse Rechnung getragen.
Die Bundesregierung verweist in der Folge auf die Bedeutung der Kollektivverträge, deren Publizität und die Kontrollmöglichkeiten sowie ihren (materiellen) Gesetzescharakter. Sie betont u.a., dass der Kollektivvertrag für die Einheitlichkeit der Arbeitsbedingungen sowie für eine Gleichbehandlung der Arbeitnehmer innerhalb einer Branche sorge und insoweit auch auf Arbeitgeberseite eine Wettbewerbsverzerrung verhindere.
Es bestehe kein Anlass zur Befürchtung, dass Kollektivverträge in unsachlicher Weise lohnsteuerfreie Ansprüche begründen würden oder könnten: "Die Lohnsteuer-Begünstigung ist nur gegeben, wenn zwingende arbeitsrechtliche Ansprüche durch kollektivvertragliche Regelungen über Reisekostenersätze geschaffen werden. Die Arbeitgebervertretung wird nicht leichtfertig, lediglich aus steuerrechtlichen Hintergedanken, einer 'großzügigen' Regelung zustimmen, weil si
