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32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;Norm
BAO §115 Abs1;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höfinger und die Hofräte Dr. Zorn, Dr. Büsser, MMag. Maislinger und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des W E in B, vertreten durch Dr. Georg Lehner, Rechtsanwalt in 4600 Wels, Südtirolerstraße 12a, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Linz, vom 4. Februar 2009, Zl. RV/0170- L/06, betreffend Einkommensteuer 2001 bis 2003, zu Recht erkannt:
Spruch
Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.
Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.326,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Beim Beschwerdeführer, einem Einzelunternehmer, der im Streitzeitraum zudem Gesellschafter der M GmbH sowie der M GmbH & Mitges. war, wurde eine Außenprüfung betreffend die Jahre 2001 bis 2003 durchgeführt. Der Prüfer stellte fest, dass der Beschwerdeführer in den Jahren 2001 (36.514,97 S), 2002 (11.432,80 EUR) und 2003 (9.830,43 EUR) Aufwendungen für Reisen nach Singapur, Bangkok, Hongkong, Phuket, Tokio, Taipeh, Kuala Lumpur, Athen und Mykonos geltend gemacht habe, wobei die diesbezüglich vorgelegten Unterlagen betriebliche Aktivitäten des Beschwerdeführers an den Zielorten dokumentierten, nicht aber die ausschließliche bzw. nahezu ausschließliche betriebliche Bedingtheit dieser Reisen. Im Hinblick darauf vertrat der Prüfer die Auffassung, dass die aus den Reisen resultierenden Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben abziehbar seien.
Der Prüfer stellte weiters fest, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2003 eine Prozesskostenrückstellung von 14.000 EUR gebildet habe. Prozesskostenrückstellungen könnten insoweit anerkannt werden, als sie im abgelaufenen Jahr wirtschaftlich verursacht worden seien. Als wirtschaftliche Verursachung gelte nicht das den Prozess begründende Ereignis, sondern die Erhebung der Klage bzw. die Einbringung eines Rechtsmittels. Die Höhe der Rückstellung hänge von den zu erwartenden Kosten ab, wobei nur die das abgelaufene Jahr betreffenden Kosten rückstellbar seien. "Die vorgelegten Unterlagen würden keine Anhaltspunkte aufzeigen, die eine in diesem Sinne wirtschaftliche Veranlassung der Rückstellungsbildung im Jahr 2003 begründen könnten (laut E-Mail vom 20. Juli 2004 Prozessbeginn frühestens 9/2004)."Der Prüfer stellte weiters fest, dass der Beschwerdeführer im Jahr 2003 eine Prozesskostenrückstellung von 14.000 EUR gebildet habe. Prozesskostenrückstellungen könnten insoweit anerkannt werden, als sie im abgelaufenen Jahr wirtschaftlich verursacht worden seien. Als wirtschaftliche Verursachung gelte nicht das den Prozess begründende Ereignis, sondern die Erhebung der Klage bzw. die Einbringung eines Rechtsmittels. Die Höhe der Rückstellung hänge von den zu erwartenden Kosten ab, wobei nur die das abgelaufene Jahr betreffenden Kosten rückstellbar seien. "Die vorgelegten Unterlagen würden keine Anhaltspunkte aufzeigen, die eine in diesem Sinne wirtschaftliche Veranlassung der Rückstellungsbildung im Jahr 2003 begründen könnten (laut E-Mail vom 20. Juli 2004 Prozessbeginn frühestens 9 aus 2004,)."
Das Finanzamt folgte dem Prüfer und erließ den angeführten - sowie weiteren nicht strittigen - Feststellungen entsprechende Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2001 bis 2003.
Der Beschwerdeführer berief gegen die angeführten Bescheide und brachte in Bezug auf die Prozesskostenrückstellung im Wesentlichen vor, der der Rückstellung zugrundeliegende Rechtsstreit sei schon im Jahr 2003 absehbar gewesen.
Zu den Reisekosten führte der Beschwerdeführer aus, dass seine Tätigkeit im Export von Naturprodukten und Heilkräutern bestehe (Schwedenbitterelixier, Kräuter für Schwedenbitter, Hautpflegeprodukte, ein Aphrodisiakum etc.) und die Lieferungen ausschließlich ins Ausland erfolgten. Zudem sei er ständig bestrebt, neue Produkte im Bereich Nahrungs- und Genussmittel zu vertreiben, um im Export weitere Märkte dazuzugewinnen.
Die Reisekosten seien durch Flugtickets, Hotelrechnungen etc. belegt. Eine erhöhte Mitwirkungspflicht könne daher nur unter dem Gesichtspunkt seiner Aktivitäten im Ausland angenommen werden. Dazu legte der Beschwerdeführer der Berufung das nachstehend auszugsweise wiedergegebene Reiseprotokoll und weitergehende Unterlagen (Prospekte, Korrespondenz etc.) bei:
"Reiseprotokoll 2000 - 2003
Erstellt aus eigenen Kalendernotizen, Korrespondenzen, Messeteilnahmeberichten
Vorbemerkung
Sämtliche Reisetermine wurden etwa 4 Wochen vor Reisebeginn erstellt, manchmal auch kürzer. Alle Flugbuchungen betreffen ausschließlich die Economy-Class, somit sind praktisch keine kürzestmöglichen Termine buchbar und immer nur die noch Plätze bei nicht ausgelasteten Flügen erhältlich, teilweise sind auch Flugstrecken nicht täglich verfügbar. Economy-Tarife verlangen zwingend eine Mindestanzahl von Nächtigungen bei den Destinationen, kürzere Aufenthalte gibt es nur in der Business- und First-Class. Ticketpreise dzt zB nach Hongkong: Economy 1000, Business 5000, First 8000 Euro.
(…) Sämtliche Reisetermine wurden etwa 4 Wochen vor Reisebeginn erstellt, manchmal auch kürzer. Alle Flugbuchungen betreffen ausschließlich die Economy-Class, somit sind praktisch keine kürzestmöglichen Termine buchbar und immer nur die noch Plätze bei nicht ausgelasteten Flügen erhältlich, teilweise sind auch Flugstrecken nicht täglich verfügbar. Economy-Tarife verlangen zwingend eine Mindestanzahl von Nächtigungen bei den Destinationen, kürzere Aufenthalte gibt es nur in der Business- und First-Class. Ticketpreise dzt zB nach Hongkong: Economy 1000, Business 5000, First 8000 Euro., (…)
Reiseprotokoll 2001
Sonntag
04.03.
Abflug Bangkok
Montag
05.03.
Ankunft
Dienstag
06.03.
Büro, Vorbereitungen für Messe Tokio, japanische Übersetzungen
Mittwoch
07.03.
Büro, Einkauf Displaymaterial
Donnerstag
08.03.
Büro
Freitag
09.03.
Abholung von Displaymaterial
Montag
12.03.
Abflug Tokio
Dienstag
13.03.
Ankunft und Messestandaufbau
Mittwoch
14.03.
Messeausstellung
Donnerstag
15.03.
Messeausstellung
Freitag
16.03.
Messeausstellung
Samstag
17.03.
Messeausstellung
Sonntag
18.03.
Rückreise
Montag
19.03.
Ankunft
Freitag
18.05.
Abflug Singapore auf Einladung von Murata Tokio
Samstag
19.05.
Ankunft
Dienstag
22.05.
Ankunft Murata
Mittwoch
23.05.
Besprechung japanische Anmeldeformalitäten Schwedenbitter
Donnerstag
24.05.
Treffen mit Geschäftspartnern von Murata
Freitag
25.05.
Besprechung Außenhandelsstelle Singapore, Herr (R.)
Montag
28.05.
Rückreise
Dienstag
29.05.
Ankunft
(…)
Donnerstag
27.09.
Abflug Singapore
Freitag
28.09.
Ankunft
Samstag
29.09.
Besprechung mit ECC (Schwedenbitter Thailand), (…)
Samstag
29.09.
Weiterflug Bangkok
Montag
01.10.
Büro
Dienstag
02.10.
Büro, Treffen mit (R.C.) (Dir. (S.)), Pattaya
Mittwoch
03.10.
Messebesuch Bitec
Donnerstag
04.10.
Messebesuch Bitec
Freitag
05.10.
Büro
Montag
08.10.
Rückreise
Dienstag
09.10.
Ankunft
Reiseprotokoll 2002
Montag
04.03.
Abflug Singapore
Dienstag
05.03.
Weiterflug Bangkok
Mittwoch
06.03.
Büro, Vorbereitungen für Messe Tokio
Donnerstag
07.03.
Büro
Freitag
08.03.
Büro, Einkauf Displaymaterial
Sonntag
10.03.
Abflug nach Tokio via Singapore
Montag
11.03.
Ankunft und Messestandaufbau
Dienstag
12.03.
Messeausstellung
Mittwoch
13.03.
Messeausstellung
Donnerstag
14.03.
Messeausstellung
Freitag
15.03.
Messeausstellung
Samstag
16.03.
Rückreise
Sonntag
17.03.
Ankunft
Montag
01.04.
Abflug Bangkok via Singapore
Dienstag
02.04.
Ankunft
Mittwoch
03.04.
Büro
Donnerstag
04.04.
Büro, Einkauf Displaymaterial Messe Singapore
Freitag
05.04.
Büro
Montag
08.04.
Weiterflug Singapore
Dienstag
09.04.
Messestandaufbau
Mittwoch
10.04.
Messeausstellung
Donnerstag
11.04.
Messeausstellung
Freitag
12.04.
Messeausstellung, Rückreise
Samstag
13.04.
Ankunft
Montag
15.07.
Abflug Bangkok via Singapore
Dienstag
16.07.
Ankunft
Mittwoch
17.07.
Büro
Donnerstag
18.07.
Büro, Meeting mit Verkaufsmanager von (H.T.) Mr. (S.S.)
Freitag
19.07.
Meeting mit Ms. (A.L.), Repräsentantin Fa. (S.) CP Tower
Montag
22.07.
Fahrt nach Pattaya, Besprechung mit (R.C.), Nächtigung
Dienstag
23.07.
Besprechung mit (R.C.), Rückfahrt nach Bangkok
Mittwoch
24.07.
Buddha Feiertag
Donnerstag
25.07.
Büro
Freitag
26.07.
Büro
Samstag
30.07.
Rückreise
Mittwoch
31.07.
Ankunft
Montag
30.09.
Abflug Athen, Weiterreise Fähre von Hafen Rafina nach Tinos
Dienstag
01.10.
Jahresbesprechung (E.Z.), neues Headoffice Tinos
Mittwoch
02.10.
Jahresbesprechung
Donnerstag
03.10.
Jahresbesprechung
Samstag
05.10.
Fähre nach Rafina, Taxi nach Nea Makri, Nächtigung
Sonntag
06.10.
Rückreise
Montag
14.10.
Abflug Singapore
Dienstag
15.10.
Ankunft
Mittwoch
16.10.
Meeting mit (W.T.L.)
Donnerstag
17.10.
Meeting mit (W.) , Weiterflug Bangkok
Montag
21.10.
Büro
Dienstag
22.10.
Büro, Meeting mit (R.C) (Dir. S), Empfehlung der (M.T.) Produkte an Fa. (A. Co. Ltd.),Chonburi
Mittwoch
23.10.
Büro, Meeting mit Projektmanager Mr. (V.C.), Chillianbau
Nong Khai (Grenze zu Laos) Büro, Meeting mit Projektmanager Mr. (römisch fünf.C.), Chillianbau , Nong Khai (Grenze zu Laos)
Donnerstag
24.10.
Büro
Sonntag
27.10.
Rückreise
Montag
28.10.
Ankunft
Reiseprotokoll 2003
Mittwoch
05.03.
Abflug Phuket
Donnerstag
06.03.
Ankunft
Montag
10.03.
Meeting mit Dr. (M.), (A. Co Ltd.) (angereist aus Pattaya)
Dienstag
11.03.
Besprechung mit Dr. (M.), neuer Geschmack Schwedenbitter
Mittwoch
12.03.
Besprechung mit Dr. (M.), Etiketten/Text/Anmeldung etc.
Samstag
15.03.
Weiterflug Singapore
Montag
17.03.
Meeting mit (W.L.)
Dienstag
18.03.
Weiterflug Kuala Lumpur
Mittwoch
19.03.
Meeting mit S.Y. (K.), Fa. (U.P. Sdn Bhd)
Donnerstag
20.03.
Meeting mit (C.P.), Fa. (S.T.T. Sdn Bhd), Penang
Meeting mit (J.F.K.), Fa. (K.S. Sdn Bhd) Meeting mit (C.P.), Fa. (S.T.T. Sdn Bhd), Penang, Meeting mit (J.F.K.), Fa. (K.S. Sdn Bhd)
Samstag
22.03.
Rückreise
Sonntag
23.03.
Ankunft
Sonntag
04.05.
Abflug Singapore/Honkong/Taipeh
Nach Zusendung von Mustern und Büchern:
Einladung von Mr. (J.W.K.), Fa (P. Ltd. Co)
Direktor in Singapore, Wohnsitz in Taipeh
Thema Buchübersetzung und alle Produkte (M.T.) Abflug Singapore/Honkong/Taipeh , Nach Zusendung von Mustern und Büchern: , Einladung von Mr. (J.W.K.), Fa (P. Ltd. Co) , Direktor in Singapore, Wohnsitz in Taipeh , Thema Buchübersetzung und alle Produkte (M.T.)
Donnerstag
22.05.
Rückreise
Freitag
23.05.
Ankunft
Sonntag
22.06.
Abflug Singapore
Montag
23.06.
Ankunft
Dienstag
24.06.
Meeting und Weinverkostung bei Fa. (H.V.), Mr. (L.)
Mittwoch
25.06.
Meeting und Weinverkostung bei Fa. (H.T.B.)
Donnerstag
26.06.
Meeting mit (M.V.), General Manager (V.F.) Meeting mit (M.V.), General Manager (römisch fünf.F.)
Freitag
27.07.
Weiterflug Bangkok
Montag
30.06.
Büro
Dienstag
01.07.
Meeting mit (Dr. M.), Übergabe weiterer Muster
Mittwoch
02.07.
Büro
Donnerstag
03.07.
Meeting Außenhandelsstelle, (Dr. A.)
Montag
07.07.
Rückreise
Dienstag
08.07.
Ankunft
Montag
21.07.
Charterflug Mykonos (nur möglich Montag - Montag)
Dienstag
22.07.
Schnellboot nach Tinos, Jahresbesprechung, abends retour
Mittwoch
23.07.
Schnellboot nach Tinos, Jahresbesprechung, abends retour
Donnterstag
24.07.
Schnellboot nach Tinos, Jahresbesprechung, abends retour
Freitag
25.07.
Treffen mit (E.Z.)auf Mykonos
Montag
28.07.
Rückreise
Sonntag
19.10.
Abflug Singapore
Montag
20.10.
Ankunft
Dienstag
21.10.
Meeting Außenhandelsstelle
Mittwoch
22.10.
Marktstudie, Preisstudie mit (W.L.), div. Supermärkte
Donnerstag
23.10.
Verhandlung über Agenturvertrag mit (W.L.)
Montag
27.10.
Meeting mit (W.L.), Bürostandortsuche, Lagerstandortsuche
Mittwoch
29.10.
Rückreise
Donnerstag
30.10.
Ankunft"
In Ergänzung zu den Angaben im Reiseprotokoll führte der Beschwerdeführer in der Berufung zu einzelnen Reisen noch Folgendes aus:
"(…) Reise vom 04.03 bis 19.03.2001 nach Bangkok und Tokio. In Bangkok wurden die Vorbereitungsaktivitäten für die Messe in Tokio gemacht. Es wurde Displaymaterial erstellt und Übersetzungen der Werbetexte für die Messe vorbereitet. Entsprechende Eingangsrechnungen liegen in der Buchhaltung auch vor. In Tokio war Herr (Beschwerdeführer) als Aussteller auf der Foodex vertreten.
(…) Reise vom 18.05 bis 29.05.2001 nach Singapore
Auf der Messe in Tokio bekam Herr (Beschwerdeführer) geschäftlichen Kontakt zu Herrn (M.). Herr (M.) war am Import der Naturprodukte nach Japan interessiert sowie am Import von Essig (Gegenbauer) und Sachers Kaffee und haben im Zuge des Aufenthaltes von Herrn (Beschwerdeführer) auch Gespräche mit Geschäftspartnern von Herrn (M.) stattgefunden. Weiters wurde ein Termin in der Außenhandelsstelle Singapore mit dem Außenhandelsdelegierten Herrn (A.R.) abgehalten. Es ging um die Abklärung der Einfuhrformalitäten und um Unterstützung der Vermarktung der (M.T.) Naturprodukte in Singapore.
(…) Reise vom 27.09 bis 9.10.2001 nach Singapore und Bangkok Besprechung mit (E.C.C.), Produktmanager der Firma (H.T.) für Südostasien, der für den Vertrieb von Schwedenbitter in Singapore und Thailand tätig werden sollte. Weiterflug nach Bangkok zu einem Treffen mit Herrn (Dir. S.), Firma (R.C. Co Ltd.), der Schwedenbitter in Thailand vertreiben wollte. Herr (Dir. S.) ist bereits Importeur von österreichischen Produkten (Obstler von der Firma (S.)). Durch Herrn (Dir. S) wurden im Anschluss Kontakte zu Herrn (Dr. M.), Firma (A. Co Ltd.) hergestellt, die in den Reiseprotokollen 2002 und 2003 aufscheinen.
Auf der Messe Bitech (Lebensmittelfachmesse) war Herr (Beschwerdeführer) nur als Besucher. Dort hatte er keinen eigenen Messestand.
Die Reiseprotokolle 2002 und 2003 wurden handschriftlich ergänzt.
Einige ergänzende Informationen in der Kurzzusammenfassung:
(…) Reise vom 15.07 bis 31.07 2002
(H.T.): Produktbesprechung Schwedenbitter und Vertrieb des Produktes 'Lady Killer' (Likör) der Firma (S.).
(…) Reise vom 14.10 bis 28.10.2002
Besprechungen mit Herrn (W.) zur Durchführung von Markterhebungen
(Zielgruppendefinition)".
Mit den vorgelegten Unterlagen werde laut Berufung die betriebliche Veranlassung der Reisen dokumentiert. Es sei sehr langwierig, am asiatischen Markt die gewünschten Umsätze zu erwirtschaften. Auch große österreichische Unternehmen hätten bei der Bearbeitung dieses Marktes lange Vorlaufzeiten und seien trotz des Einsatzes hoher finanzieller Mittel nicht erfolgreich. Der Beschwerdeführer habe beispielsweise in Zusammenarbeit mit dem Chorherrenstift (K.) ein "Weintasting" in Bangkok organisiert, das dem Chorherrenstift trotz hohem Aufwand keinen Erfolg gebracht habe. Andererseits habe beispielsweise die Firma (G.), mit der der Beschwerdeführer als Mitaussteller auf Messen laufend Kontakt habe, nach langer Anlaufphase am asiatischen Markt Erfolge erzielt.
Die Reisen seien erforderlich, um entsprechende Kontakte und Vertriebsstrukturen zu finden. Gegenwärtig sei ein Auftrag in Bearbeitung, der nach Eintreffen der Kennzeichnungsvorschriften abgewickelt werde.
Der Prüfer nahm zur Berufung Stellung und wies betreffend die Prozesskostenrückstellung darauf hin, dass "bis dato nicht bekannt ist, ob tatsächlich rechtliche Schritte eingeleitet worden sind, die die Bildung einer Prozesskostenrückstellung im Jahr 2004 oder später zulassen würden".
Hinsichtlich der Reisekosten führte der Prüfer im Wesentlichen aus, dass der Beschwerdeführer den ostasiatischen Wirtschaftsraum seit Jahren bereise und sich daraus seit 1997 kein einziges Umsatzgeschäft mehr entwickelt habe. In Bezug auf die streitgegenständlichen Reisekosten habe er der erhöhten Mitwirkungspflicht insofern entsprochen, als er Belege und Schriftverkehr über betrieblich veranlasste Aktivitäten in den Zielländern vorgelegt und nachträglich Reiseprotokolle bzw. Erläuterungen dazu erstellt habe. Dass die hier in Rede stehenden Reisen ausschließlich betrieblich veranlasst gewesen seien, sei anhand dieser Unterlagen nicht überprüfbar. Eine weitergehende und jede einzelne Reisebewegung betreffende Stellungnahme sei aus verwaltungsökonomischen Gründen nicht möglich und werde diesbezüglich auf die im Arbeitsbogen festgehaltenen Detailausführungen bzw. auf die Beilagen zur Berufung verwiesen. Im Rahmen der freien Beweiswürdigung und in wirtschaftlicher Betrachtung "geben auch die in der Berufungsschrift getroffenen Ausführungen keinen Anlass dazu, von einer überwiegenden betrieblichen Veranlassung dieser Reisekosten auszugehen".
Der Beschwerdeführer führte in einer Gegenäußerung zur Stellungnahme aus, dass er "seine familiären verwandtschaftlichen und freundschaftlichen Beziehungen in Österreich hat (er ist verheiratet und hat eine Tochter) und er auf seinen Geschäftsreisen ausschließlich Geschäftsbeziehungen pflegt". Dies sei auch aus den vorgelegten Reiseberichten und weitergehenden Unterlagen zu ersehen. Daher sei schwer nachvollziehbar, dass der Prüfer noch immer Zweifel an der "fast ausschließlichen betrieblichen Veranlassung" der Reisen hege. Zudem wies er darauf hin, dass er sich seit 2001 auch an Gemeinschaftsausstellungen beteilige, die von der österreichischen Wirtschaftskammer organisiert würden.
Die belangte Behörde forderte den Beschwerdeführer nach Vorlage der Berufung auf, die der Prozesskostenrückstellung zugrundeliegenden Geschehnisse chronologisch zu schildern, die eingebrachten Klagen/Rechtsmittel beizubringen und bekanntzugeben, wann die Rückstellung aufgelöst worden sei. Zudem ersuchte sie den Beschwerdeführer, die streitgegenständlichen Reisekosten belegmäßig nachzuweisen bzw. die geltend gemachten Beträge aufzuschlüsseln, entsprechende Nachweise für die ausschließlich betriebliche Veranlassung der Reisen zu erbringen sowie bekanntzugeben, für welches Unternehmen er die im Reiseprotokoll 2000 bis 2003 angeführten Reisen jeweils unternommen habe.
Zur Prozesskostenrückstellung brachte der Beschwerdeführer in seiner Vorhaltsbeantwortung vor, dass die Chronologie des Rechtsstreits bereits aus der Berufung hervorgehe und der Prozess nach wie vor laufe, sodass die Rückstellung noch nicht aufzulösen sei. Die Rückstellung sei 2003 gebildet worden, weil die Ursache für den Rechtsstreit im Jahr 2003 gelegen sei. "Die Einleitung des Verfahrens war nur mehr eine selbstverständliche und daher rein formale Handlung. Nach BFH, BStGl 1996 II 406 ist in diesem Fall die Bildung einer Prozesskostenrückstellung möglich."Zur Prozesskostenrückstellung brachte der Beschwerdeführer in seiner Vorhaltsbeantwortung vor, dass die Chronologie des Rechtsstreits bereits aus der Berufung hervorgehe und der Prozess nach wie vor laufe, sodass die Rückstellung noch nicht aufzulösen sei. Die Rückstellung sei 2003 gebildet worden, weil die Ursache für den Rechtsstreit im Jahr 2003 gelegen sei. "Die Einleitung des Verfahrens war nur mehr eine selbstverständliche und daher rein formale Handlung. Nach BFH, BStGl 1996 römisch zwei 406 ist in diesem Fall die Bildung einer Prozesskostenrückstellung möglich."
Zu den Reisekosten führte er aus, dass er in der Anlage zur Berufung alle vorliegenden Reiseprotokolle und Dokumentationen zu den Geschäftsreisen übermittelt habe und über keine weitergehenden Unterlagen verfüge. Die in den Reiseprotokollen angeführten Reisen beträfen die M GmbH & Mitges. und das Einzelunternehmen. Eine Doppelverrechnung sei nicht erfolgt. Als exportorientierter Unternehmer sehe er seine Aufgabe primär darin, neue Märkte für seine Produkte zu erschließen, wozu er häufig an internationalen Messen teilnehme, die die Wirtschaftskammer organisiere. Für das Führen umfangreicher Gesprächsprotokolle bestehe kein Grund, weil wichtige Geschäftsergebnisse ohnehin festgehalten würden. Er sei aber in einer mündlichen Verhandlung gerne bereit, Auskunft darüber zu geben, wie sich der typische Tagesablauf bei den strittigen Geschäftsreisen gestaltet habe.
In weiterer Folge legte der Beschwerdeführer noch drei Ausgangsrechnungen aus dem Jahr 2006 über Lieferungen im Wert von EUR 92.575,18 nach Malaysia sowie über eine Lieferung im Wert von EUR 447,11 nach Singapur vor.
Anlässlich der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde wurden die Vorgänge, die zur Bildung der gegenständlichen Prozesskostenrückstellung geführt haben, im Detail erörtert, wobei der Beschwerdeführer diesbezüglich angab, er habe die Firma M. Srl, die bis 2003 seine Produkte in Italien vertrieben habe, im Jahr 2004 geklagt. In Bezug auf die Reisekosten vertrat die Vertreterin des Finanzamtes die Auffassung, dass die überwiegend betriebliche Verlassung der Reisen nach wie vor nicht nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht worden sei. Der Beschwerdeführer habe unbestritten Messen besucht, sei aber Tage davor und Tage danach auch dort gewesen, wobei es keine Protokolle über die genaueren Abläufe gebe. Dem hielt die steuerliche Vertreterin des Beschwerdeführers u.a. entgegen, dass für jede Reise eine Menge an Unterlagen vorgelegt worden sei und der Beschwerdeführer Tage vor jeder Messe anreisen müsse, um die Messe vorzubereiten (Übersetzung von Unterlagen, Besorgung von Werbematerial etc.). Die Messen selbst hätten "von 8.00 Uhr in der Früh bis um 5.00 Uhr oder 6.00 Uhr abends" gedauert.
Mit dem hier angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung keine Folge und begründete dies hinsichtlich der streitgegenständlichen Rückstellung im Wesentlichen damit, dass Prozesskosten nur für am Bilanzstichtag bereits laufende Prozesse (durch Erhebung einer Klage bzw. Einlegung eines Rechtsmittels) rückgestellt werden könnten, wenn mit Aufwendungen aus dem Rechtsstreit ernsthaft zu rechnen sei. Daher könne für den im Jahr 2004 in Gang gesetzten Rechtsstreit im Jahr 2003 keine Prozesskostenrückstellung gebildet werden.
In Bezug auf die Reisekosten führte die belangte Behörde aus, dass Kosten für Auslandsreisen nach ständiger Rechtsprechung nur dann als Betriebsausgaben berücksichtigt werden könnten, wenn die Reisen ausschließlich durch den Betrieb (beruflich) veranlasst seien und die Möglichkeit eines privaten Reisezweckes nahezu auszuschließen sei (Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 1. Dezember 1982, 81/13/0043, und vom 21. Oktober 2003, 2001/14/0217). An den Nachweis der (nahezu) ausschließlichen betrieblichen Veranlassung sei ein strenger Maßstab anzulegen. Spielten bei einer Reise (auch) private Belange eine Rolle, so seien die Reisekosten grundsätzlich insgesamt nicht absetzbar (Aufteilungsverbot). Privatzeiten dürften während der Reise nicht mehr Raum einnehmen als bei der laufenden Berufsausübung im Inland Freizeit verbleibe. Es werde daher auf eine Normalarbeitszeit von durchschnittlich 8 Stunden täglich abgestellt. Der Nachweis könne etwa durch ein Reiseprogramm erfolgen, das für alle Tage der Reise nachweise oder zumindest glaubhaft mache, welche Tagesstunden an welchen Tagen beruflichen und welche privaten Zwecken gedient hätten. Zweckdienlich dafür seien schriftliche Unterlagen wie vorbereitender Schriftverkehr, Gesprächsprotokolle, Ausführungen zu den Geschäftspartnern und die Darlegung der Ergebnisse der Gespräche.
Die eingereichten Reiseprotokolle machten eine nahezu ausschließliche betriebliche Veranlassung der Reisekosten im obigen Sinne nicht glaubhaft. Aus diesen sei nicht ersichtlich, "wie viele Stunden pro Tag von einer betrieblichen Veranlassung ausgegangen werden könnte". Eine solche im Ausmaß der von der Judikatur geforderten acht Stunden habe der Beschwerdeführer nicht behauptet.
In Bezug auf einzelne Reisen stellte die belangte Behörde im Erwägungsteil des angefochtenen Bescheides fest, dass laut Reiseprotokoll vom 12. bis zum 15. März 2002 eine Messe in Tokio stattgefunden habe, wohingegen die Reise selbst vom 4. bis zum 17. März 2002 gedauert habe. Vom 10. bis zum 12. April 2002 habe laut Reiseprotokoll eine Messe in Singapur stattgefunden, die diesbezügliche Reise habe vom 1. bis zum 14. April 2002 gedauert. Der Verwaltungsgerichtshof habe im Erkenntnis vom 21. Oktober 2003, 2001/14/0217, ausgeführt, dass eine solche die tatsächliche Dauer in so hohem Ausmaß überschreitende Gesamtreisedauer ein Indiz dafür darstelle, dass keine ausschließliche betriebliche Veranlassung vorliege. Vom 4. bis zum 23. Mai 2003 habe der Beschwerdeführer eine Reise nach Taipeh unternommen, die im Reiseprotokoll mit einem einzigen Termin unterlegt sei. Eine weitere Reise, die im Oktober 2003 stattgefunden habe, sei laut Reiseprotokoll von Verhandlungen mit W.L. geprägt, mit dem in weiterer Folge die M GmbH einen Agenturvertrag abgeschlossen habe. "Eine betriebliche Veranlassung für das Einzelunternehmen (des Beschwerdeführers) kann daher nicht gegeben sein".
Zusammenfassend sei festzustellen, dass der Beschwerdeführer trotz Aufforderung hierzu keine Angaben über die Zeiten erstellt habe, "die an den jeweiligen Aufenthaltstagen betrieblich veranlasst gewesen sind". Pauschale Ausführungen über das Fehlen einer privaten Veranlassung und die generelle betriebliche Notwendigkeit solcher Reisen stellten keine Glaubhaftmachung der betrieblichen Veranlassung dar. Der Beschwerdeführer, der zudem Gesellschafter der M GmbH & Mitges. sei, sei auch ausdrücklich darauf hingewiesen worden, "dass die betriebliche Veranlassung im Hinblick auf den Betrieb des Einzelunternehmens (des Beschwerdeführers) nachzuweisen ist". Trotzdem sei eine klare Trennung zwischen den Geschäftsfeldern und somit auch den angefallenen Aufwendungen nicht ersichtlich. Die Definition der Betriebsausgabe in § 4 Abs. 4 EStG 1988 beziehe sich jedoch auf den konkret vorliegenden Betrieb, eine willkürliche Zuordnung von Ausgaben könne nicht vorgenommen werden. Auch deshalb könnten die geltend gemachten Reisekosten nicht anerkannt werden.Zusammenfassend sei festzustellen, dass der Beschwerdeführer trotz Aufforderung hierzu keine Angaben über die Zeiten erstellt habe, "die an den jeweiligen Aufenthaltstagen betrieblich veranlasst gewesen sind". Pauschale Ausführungen über das Fehlen einer privaten Veranlassung und die generelle betriebliche Notwendigkeit solcher Reisen stellten keine Glaubhaftmachung der betrieblichen Veranlassung dar. Der Beschwerdeführer, der zudem Gesellschafter der M GmbH & Mitges. sei, sei auch ausdrücklich darauf hingewiesen worden, "dass die betriebliche Veranlassung im Hinblick auf den Betrieb des Einzelunternehmens (des Beschwerdeführers) nachzuweisen ist". Trotzdem sei eine klare Trennung zwischen den Geschäftsfeldern und somit auch den angefallenen Aufwendungen nicht ersichtlich. Die Definition der Betriebsausgabe in Paragraph 4, Absatz 4, EStG 1988 beziehe sich jedoch auf den konkret vorliegenden Betrieb, eine willkürliche Zuordnung von Ausgaben könne nicht vorgenommen werden. Auch deshalb könnten die geltend gemachten Reisekosten nicht anerkannt werden.
Der Verfassungsgerichtshof hat mit Beschluss vom 16. Juni 2009, B 362/09, die Behandlung der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde abgelehnt. Mit Beschluss vom 24. August 2009 hat er die Beschwerde gemäß Art. 144 Abs. 3 B-VG dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abgetreten. Der Verwaltungsgerichtshof hat über die auftragsgemäß ergänzte Beschwerde erwogen:Der Verfassungsgerichtshof hat mit Beschluss vom 16. Juni 2009, B 362/09, die Behandlung der gegen diesen Bescheid erhobenen Beschwerde abgelehnt. Mit Beschluss vom 24. August 2009 hat er die Beschwerde gemäß Artikel 144, Absatz 3, B-VG dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung abgetreten. Der Verwaltungsgerichtshof hat über die auftragsgemäß ergänzte Beschwerde erwogen:
1) Prozesskosten
In der Beschwerde wird außer Streit gestellt, dass die der gegenständlichen Prozesskostenrückstellung zugrundeliegende Klage erst 2004 eingebracht wurde. Es wird aber - wie zuvor in der Berufung - die Auffassung vertreten, dass die aus dem 2004 in Gang gesetzten Rechtsstreit resultierenden Prozesskosten schon 2003 rückstellbar seien, weil bereits 2003 ernsthaft mit deren Entstehen zu rechnen gewesen sei.
Dem ist zu entgegnen, dass Rückstellungen bereits entstandenen Aufwand ausweisen. Es muss, wie der Verwaltungsgerichtshof mehrfach ausgesprochen hat, ein wirtschaftlich die Vergangenheit (das abgelaufene Wirtschaftsjahr) betreffender Aufwand bestimmter Art ernsthaft drohen (vgl. z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. Juni 1989, 88/14/0126, VwSlg 6410/F, mwN). Ausgehend davon hat der Verwaltungsgerichtshof auch ausgesprochen, dass eine Rückstellung für Prozesskosten nur gebildet werden kann, wenn am Bilanzstichtag bereits ein Prozess läuft und ernsthaft damit zu rechnen ist, dass dem Steuerpflichtigen durch den Ausgang des Prozesses besondere Aufwendungen (z.B. Gerichtskosten, Rechtsanwaltskosten) erwachsen. Die wirtschaftliche Zuordnung bedingt zudem, dass jedes Wirtschaftsjahr nur mit den in dieses fallenden Prozesshandlungen belastet werden kann, weshalb die Kosten eines aus betrieblichen Gründen geführten Aktivprozesses nicht mit Prozessbeginn zur Gänze rückgestellt werden können (vgl. Hofstätter/Reichel, EStG 1988, § 9 - Einzelne Rückstellungen, Stichwort Prozesskosten; Doralt, EStG12, § 9 Tz 35 Stichwort Prozesskosten; Jakom/Laudacher EStG § 9 Tz 41 Stichwort Prozesskosten, jeweils mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung und die diesbezüglich gegenteilige Rechtsprechung des deutschen Bundesfinanzhofes, auf die sich soweit erkennbar auch der Beschwerdeführer stützt).Dem ist zu entgegnen, dass Rückstellungen bereits entstandenen Aufwand ausweisen. Es muss, wie der Verwaltungsgerichtshof mehrfach ausgesprochen hat, ein wirtschaftlich die Vergangenheit (das abgelaufene Wirtschaftsjahr) betreffender Aufwand bestimmter Art ernsthaft drohen vergleiche , z.B. das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. Juni 1989, 88/14/0126, VwSlg 6410/F, mwN). Ausgehend davon hat der Verwaltungsgerichtshof auch ausgesprochen, dass eine Rückstellung für Prozesskosten nur gebildet werden kann, wenn am Bilanzstichtag bereits ein Prozess läuft und ernsthaft damit zu rechnen ist, dass dem Steuerpflichtigen durch den Ausgang des Prozesses besondere Aufwendungen (z.B. Gerichtskosten, Rechtsanwaltskosten) erwachsen. Die wirtschaftliche Zuordnung bedingt zudem, dass jedes Wirtschaftsjahr nur mit den in dieses fallenden Prozesshandlungen belastet werden kann, weshalb die Kosten eines aus betrieblichen Gründen geführten Aktivprozesses nicht mit Prozessbeginn zur Gänze rückgestellt werden können vergleiche , Hofstätter/Reichel, EStG 1988, Paragraph 9, - Einzelne Rückstellungen, Stichwort Prozesskosten; Doralt, EStG12, Paragraph 9, Tz 35 Stichwort Prozesskosten; Jakom/Laudacher EStG Paragraph 9, Tz 41 Stichwort Prozesskosten, jeweils mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung und die diesbezüglich gegenteilige Rechtsprechung des deutschen Bundesfinanzhofes, auf die sich soweit erkennbar auch der Beschwerdeführer stützt).
Die der Prozesskostenrückstellung zugrundeliegende Klage wurde vom Beschwerdeführer unstrittig erst 2004 eingebracht. Für die Bildung einer Prozesskostenrückstellung im Jahr 2003 bleibt demnach kein Raum.
2) Reisekosten
Das Vorliegen der betrieblichen Veranlassung, ist eine auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu beantwortende Tatfrage (vgl. das hg. Erkenntnis vom 21. Oktober 2003, 2001/14/0217)Das Vorliegen der betrieblichen Veranlassung, ist eine auf der Ebene der Sachverhaltsermittlung und Beweiswürdigung zu beantwortende Tatfrage vergleiche , das hg. Erkenntnis vom 21. Oktober 2003, 2001/14/0217)
Die Beweiswürdigung der belangten Behörde ist der Kontrolle durch den Verwaltungsgerichtshof insofern zugänglich, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind, sie somit den Denkgesetzen und dem allgemeinen Erfahrungsgut entsprechen (vgl. wiederum das erwähnte hg. Erkenntnis vom 21. Oktober 2003).Die Beweiswürdigung der belangten Behörde ist der Kontrolle durch den Verwaltungsgerichtshof insofern zugänglich, als es sich um die Beurteilung handelt, ob der Sachverhalt genügend erhoben ist und ob die bei der Beweiswürdigung vorgenommenen Erwägungen schlüssig sind, sie somit den Denkgesetzen und dem allgemeinen Erfahrungsgut entsprechen vergleiche , wiederum das erwähnte hg. Erkenntnis vom 21. Oktober 2003).
Im Beschwerdefall hält die Beweiswürdigung der belangten Behörde der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle nicht stand.
Der Beschwerdeführer hat in den Jahren 2001 bis 2003 eine Vielzahl von Reisen unternommen und im Verwaltungsverfahren ein "Reiseprotokoll" (das anhand von Kalendernotizen, Korrespondenz und Messeteilnahmeberichten erstellt wurde) sowie weitergehende Unterlagen zu diesen Reisen vorgelegt. Er hat wiederholt darauf hingewiesen, dass seine Tätigkeit im Export von Naturprodukten und Heilkräutern bestehe und die Lieferungen ausschließlich ins Ausland erfolgten, weshalb er ständig bestrebt sei, neue Märkte dazuzugewinnen. Zu diesem Zweck habe er auch die streitgegenständlichen Reisen unternommen und sich u.a. an internationalen Messen beteiligt, die die Wirtschaftskammer organisiert habe.
Die belangte Behörde stellte in Bezug auf die streitgegenständlichen Reisen fest, dass der Beschwerdeführer trotz Aufforderung hierzu "keine Angaben über die Zeiten erstellt" habe, "die an den jeweiligen Aufenthaltstagen betrieblich veranlasst gewesen sind", und stützt sich dabei auf das vorgelegte Reiseprotokoll, in dem in der Tat nicht angegeben ist, welche Tagesstunden an welchen Tagen beruflichen Zwecken dienten. In den Reiseprotokollen scheinen aber jene Tage auf, an denen der Beschwerdeführer an Messen teilgenommen hat, die laut seinen Angaben in der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde von "von 8.00 Uhr in der Früh bis um 5.00 Uhr oder 6.00 Uhr abends" gedauert haben. Mit diesem Vorbringen, das im Widerspruch zur oben angeführten Feststellung steht, hat sich die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid nicht auseinandergesetzt.
Die belangte Behörde stellte weiters fest, der Beschwerdeführer habe im Jahr 2002 zwei vierzehntägigen Reise unternommen und im Rahmen dieser Reisen an Messen teilgenommen, die lediglich drei (Singapur) bzw. vier (Tokio) Tage gedauert hätten. Dies stelle nach Ansicht der belangten Behörde ein weiteres Indiz dafür dar, dass für die Reisen keine ausschließlich betriebliche Veranlassung vorliege. Wie der Verwaltungsgerichtshof im bereits angeführten Erkenntnis vom 21. Oktober 2003, 2001/14/0217, ausgesprochen hat, erscheint es nicht unschlüssig, wenn der Umstand, dass einzelne Reisen wesentlich über die Dauer der jeweiligen Fachmesse hinausgegangen sind, als Indiz gegen die ausschließlich betriebliche Veranlassung dieser Reisen angesehen wird. Dies setzt allerdings voraus, dass die jeweilige Reise ausschließlich mit dem Besuch von Fachmessen begründet wird, was im vorliegenden Fall nicht zutrifft. Der Beschwerdeführer hat an den Messen in Singapur und Tokio aktiv teilgenommen und nach den Ausführungen in der mündlichen Verhandlung vor der belangten Behörde - Tage vor jeder Messe anreisen müssen, um diese vorzubereiten. Auch mit diesem Vorbringen hat sich die belangte Behörde - bezogen auf jede einzelne Reise - nicht auseinandergesetzt. Die Feststellung, wonach eine im Jahr 2003 unternommene nahezu dreiwöchige Reise mit einem einzigen Termin unterlegt und eine weitere ebenfalls im Jahr 2003 durchgeführte Reise nicht durch das Einzelunternehmen des Beschwerdeführers veranlasst gewesen sei, lässt keine Rückschlüsse auf die betriebliche Veranlassung der vom Beschwerdeführer unternommenen weiteren Reisen zu.
Der angefochtene Bescheid erweist sich daher als mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet und war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 3 VwGG aufzuheben.Der angefochtene Bescheid erweist sich daher als mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet und war daher gemäß Paragraph 42, Absatz 2, Ziffer 3, VwGG aufzuheben.
Von der Durchführung einer Verhandlung konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z 3 VwGG abgesehen werden.Von der Durchführung einer Verhandlung konnte aus den Gründen des Paragraph 39, Absatz 2, Ziffer 3, VwGG abgesehen werden.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.Die Kostenentscheidung stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 455 aus 2008,.
Wien, am 26. April 2012
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:2012:2009150158.X00Im RIS seit
24.05.2012Zuletzt aktualisiert am
22.08.2012
