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32/01 Finanzverfahren allgemeines Abgabenrecht;Norm
BAO §184;Betreff
Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Zorn und die Hofrätin Dr. Büsser sowie die Hofräte MMag. Maislinger, Mag. Novak und Dr. Sutter als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Ebner, über die Beschwerde der Mag. RM in W, vertreten durch Werner Mixan, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 1120 Wien, Meidlinger Hauptstraße 7/2/7, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien, vom 26. März 2010, Zl. RV/2809-W/07, betreffend Einkommensteuer 2002 bis 2005, zu Recht erkannt:
Spruch
Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.
Der Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.
Begründung
Die Beschwerdeführerin ist Obfrau eines Vereines (Beschwerdeführer zu Zl. 2010/15/0082), der sich mit ayurvedischer Gesundheitslehre befasst und auf diesem Gebiet Seminare/Kurse veranstaltet. Für ihre im Rahmen dieser Veranstaltungen ausgeübten Tätigkeiten (Therapien, Supervision, Ayurveda-Beratung und Panchakarma Therapie/Anwendung) bezieht die Beschwerdeführerin vom Verein Honorare, die sie als Einkünfte aus selbständiger Arbeit erklärt hat. Die Veranstaltungen fanden in den Streitjahren 2002 bis 2005 im N-Hof statt - einem Gebäude, das der Verein von der Beschwerdeführerin gepachtet hatte und in dem die Beschwerdeführerin auch gewohnt hat.
Im Zuge einer bei der Beschwerdeführerin und dem Verein durchgeführten Außenprüfung wurden zwei, für das Beschwerdeverfahren relevante Feststellungen getroffen. Der erste Themenkreis betraf die von der Beschwerdeführerin erklärten Einkünfte aus selbständiger Arbeit, der zweite die Verpachtung des N-Hofes an den Verein.
Zum ersten Punkt vertrat die Prüferin die Ansicht, dass die außerhalb der Seminartätigkeit vom Verein getragenen Ausgaben für Haushalt und Verpflegung der Beschwerdeführerin ihren Einnahmen aus selbständiger Arbeit zuzurechnen seien. Von den insgesamt vom Verein getragenen derartigen Ausgaben seien 15% der Beschwerdeführerin als Honorar zuzurechnen. Diese Feststellung führte zu Gewinnerhöhungen von 2.749,66 EUR (2002), 5.277,61 EUR (2003), 4.698,13 EUR (2004) und 4.532,53 EUR (2005).
Zum N-Hof stellte die Prüferin fest, der Verein habe das im Alleineigentum der Beschwerdeführerin stehende Gebäude gepachtet und sich verpflichtet, für dessen Instandhaltung zu sorgen und alle erforderlichen Reparaturen und Investitionen am Haus ohne Anspruch auf Rückerstattung durchzuführen. In diesem Zusammenhang seien der Beschwerdeführerin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von rund 6.000 EUR (2002) und rund 4.000 EUR (2003 - 2005) zugeflossen.
Das Finanzamt erließ den Feststellungen der Außenprüfung entsprechende Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2002 bis 2005.
In ihrer Berufung gegen die genannten Bescheide erläuterte die Beschwerdeführerin, dass im Rechenschaftsbericht des Vereins Ausgaben für die Verpflegung der Teilnehmer von Vereinsveranstaltungen ausgewiesen seien, daneben Ausgaben für Reinigungsmittel, Strom, Heizung, Versicherung, Wassergebühren, Gartenpflege. Diese, 90 bis 120 Personen betreffenden Kosten seien der Beschwerdeführerin in einem unverhältnismäßigen Ausmaß als Einnahmen aus selbständiger Arbeit zugerechnet worden.
"Innerhalb des Pachtverhältnisses" bestünde eine "Mitarbeiterhausvereinbarung" dergestalt, dass die Vereinsmitarbeiter während ihrer Tätigkeit für den Verein einen Raum für ihren Aufenthalt unentgeltlich zur Verfügung gestellt erhielten, sofern die Mitarbeiter über einen weiteren Wohnsitz verfügten. Da die Beschwerdeführerin als Obfrau des Vereins aus administrativen Gründen auch während der Zeiten, in denen keine Seminare stattfänden, einen kleinen Privatraum bewohnen müsse, liege eine "Dienstwohnung" vor. Weiters wurde auf die Vereinsrichtlinien verwiesen, die ein Pauschale von 75 EUR monatlich für ehrenamtliche Tätigkeit vorsähen. Die Zurechnung von zusätzlichen Honoraren sei daher zur Gänze zurückzunehmen.
Auch gegen den Ansatz von Vermietungseinkünften wandte sich die Beschwerdeführerin zur Gänze. Die Aufwendungen für die Instandsetzung würden mit den "Abschreibungsquoten kompensiert".
In ihrer zur Berufung erstatteten Stellungnahme wies die Prüferin zunächst darauf hin, dass die Beschwerdeführerin und ihre Tochter ihren Wohnsitz im Vereinsgebäude hätten. Der Verein habe Ausgaben für Verpflegung, Reinigung, Strom, Heizung, Versicherungen, Gemeindeabgaben und Gartenpflege getragen, ohne die Kosten für die Veranstaltungsteilnehmer einerseits und die Beschwerdeführerin und ihre Tochter andererseits zu trennen. Die Einkaufsrechnungen hätten fast ausschließlich auf die Beschwerdeführerin gelautet. Aufstellungen über die in den einzelnen Jahren abgehaltenen Kurse und die Anzahl der Kursteilnehmer seien nicht vorgelegt worden. Richtig sei, dass bei den angebotenen Seminaren meist Verpflegung und teilweise Nächtigung inkludiert gewesen seien. Eine Kostenzuordnung sei auf Grund der Mangelhaftigkeit des vorgelegten Rechnungswerkes nicht möglich gewesen.
Die Rechnungen über die Gebäudeinvestitionen lauteten großteils auf den Namen der Beschwerdeführerin. Es gäbe keine Leistungsabrechnungen von Baufirmen. Behauptete Leistungen von Vereinsmitgliedern seien nicht nachvollziehbar. Trotz mehrerer Besprechungen seien die getätigten Investitionen nicht nachgewiesen worden.
In ihrer Gegenäußerung erklärte die Beschwerdeführerin, ihre Tochter studiere seit 1999 in Wien und habe aus diesem Grund bis 2003 kaum am N-Hof gewohnt. Erst seit April 2003 habe sich die Tochter wegen ihrer Ayurveda-Ausbildung bei der Beschwerdeführerin aufgehalten. Der Verein habe als Pächter des N-Hofes sämtliche Ausgaben getragen. Jedes Seminar habe einen Vorlaufzeitraum und müssten Vorräte auch zwischen den Seminarzeiten aufgefüllt werden. Auch sei das Reinigungspersonal zu verpflegen gewesen. Einen privaten Verpflegungsaufwand gebe es nicht. Die Pacht sei in Anbetracht der vom Pächter beabsichtigten und tatsächlich vorgenommenen Investitionen auf einen symbolischen Wert reduziert worden. Keine der vorliegenden Rechnungen würde die von der Beschwerdeführerin im Sinne der Mitarbeiterhausordnung bewohnten Räume betreffen.
In der Folge kam es zu weiteren Eingaben und Besprechungen. Dabei vertrat die Beschwerdeführerin die Ansicht, dass die Selbstkosten des Vereins für ihre Verpflegung unter dem "steuerfreien Funktionspauschale liegend" zu betrachten seien. Die Beschwerdeführerin erhalte für ihre ehrenamtliche Tätigkeit (30 - 40 Stunden pro Woche) keine Zahlungen. Überhöhte Zuwendungen des Vereins seien mangels entsprechender Mittel gar nicht möglich. Die Beschwerdeführerin habe nur einen 17 m2 großen Raum als Schlafzimmer benutzt.
In der Berufungsverhandlung erklärte die Beschwerdeführerin, sie habe 14 Stunden am Tag Vereinsarbeit geleistet. Wenn sie sich im Haus aufgehalten habe, dann nur deshalb, weil sie ausschließlich für den Verein tätig gewesen sei. Demgegenüber wies die Vertreterin des Finanzamtes darauf hin, dass sich in den vorhandenen Belegen auch eindeutig solche des privaten Bedarfs (z.B. Körperpflegemittel) befunden hätten.
Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung teilweise statt. Es stehe fest, dass die Beschwerdeführerin Obfrau des Vereins sei. Für "spezielle" gegenüber dem Verein erbrachte Leistungen (Beratungen/Behandlungen) habe sie Honorare bezogen. Sie sei Eigentümerin des Gebäudes, in dem der Verein seine Veranstaltungen abhalte. Unstrittig sei auch, dass ein Bestandsverhältnis zwischen der Beschwerdeführerin und dem Verein in Bezug auf den N-Hof bestehe. Dass der Verein als alleiniger Betreiber des N-Hofes sämtliche Ausgaben trage, sei dem Grunde nach gleichfalls unbestritten geblieben. Fest stehe auch, dass der Verein sämtliche Ausgaben für Investitionen in das Gebäude bezahlt habe. Damit könne davon ausgegangen werden, dass der Beschwerdeführerin Vorteile von Seiten des Vereines zugekommen seien. Strittig sei, ob diese Vorteile Einkünfte der Beschwerdeführerin darstellten.
Im Pachtvertrag werde festgehalten, dass die Beschwerdeführerin Arbeiten für den Verein zu erbringen und dafür Anspruch auf eine Dienstwohnung habe, deren Betriebskosten der Verein übernehme. Unklar sei, warum die von der Beschwerdeführerin für den Verein zu erfüllenden Aufgaben eine Dienstwohnung erforderten. Das Vorbringen der Beschwerdeführerin, ihre Tätigkeit als Obfrau habe mindestens 30 bis 40 Stunden pro Woche in Anspruch genommen, sei auf bloßer Behauptungsebene geblieben und sei aus im Bescheid näher geschilderten Umständen auch nicht glaubhaft. Dass sich die Beschwerdeführerin - wie von ihr eingewandt - in Haus und Garten nur im Rahmen ihrer Vereinstätigkeit bewegt habe, sei lebensfremd. Dies gelte auch für das Vorbringen, die Beschwerdeführerin habe die Küche stets nur in ihrer Eigenschaft als Vereinsfunktionärin benutzt. Denn die Beschwerdeführerin habe am N-Hof ständig gewohnt. Es sei offenkundig, dass es am N-Hof zu einer Vermengung von Vereinstätigkeit und privatem Wohnen der Beschwerdeführerin gekommen sei. Dieses Bild runde auch ein im Jahr 2008 erschienener Zeitschriftenartikel ab, in dem unter dem Titel "Wohnglück in einem Gutshof" Aussagen der Beschwerdeführerin wiedergegeben werden. Es sei davon auszugehen, dass der Verein der Beschwerdeführerin mit der Bezahlung der durch deren Lebensführung veranlassten Betriebs-, Haushalts- und Verpflegungskosten verdeckt Vorteile zugewendet habe. Diese seien bei der Beschwerdeführerin als Einkünfte gemäß § 22 Z 2 EStG (Verwalten fremden Vermögens) zu erfassen.Im Pachtvertrag werde festgehalten, dass die Beschwerdeführerin Arbeiten für den Verein zu erbringen und dafür Anspruch auf eine Dienstwohnung habe, deren Betriebskosten der Verein übernehme. Unklar sei, warum die von der Beschwerdeführerin für den Verein zu erfüllenden Aufgaben eine Dienstwohnung erforderten. Das Vorbringen der Beschwerdeführerin, ihre Tätigkeit als Obfrau habe mindestens 30 bis 40 Stunden pro Woche in Anspruch genommen, sei auf bloßer Behauptungsebene geblieben und sei aus im Bescheid näher geschilderten Umständen auch nicht glaubhaft. Dass sich die Beschwerdeführerin - wie von ihr eingewandt - in Haus und Garten nur im Rahmen ihrer Vereinstätigkeit bewegt habe, sei lebensfremd. Dies gelte auch für das Vorbringen, die Beschwerdeführerin habe die Küche stets nur in ihrer Eigenschaft als Vereinsfunktionärin benutzt. Denn die Beschwerdeführerin habe am N-Hof ständig gewohnt. Es sei offenkundig, dass es am N-Hof zu einer Vermengung von Vereinstätigkeit und privatem Wohnen der Beschwerdeführerin gekommen sei. Dieses Bild runde auch ein im Jahr 2008 erschienener Zeitschriftenartikel ab, in dem unter dem Titel "Wohnglück in einem Gutshof" Aussagen der Beschwerdeführerin wiedergegeben werden. Es sei davon auszugehen, dass der Verein der Beschwerdeführerin mit der Bezahlung der durch deren Lebensführung veranlassten Betriebs-, Haushalts- und Verpflegungskosten verdeckt Vorteile zugewendet habe. Diese seien bei der Beschwerdeführerin als Einkünfte gemäß Paragraph 22, Ziffer 2, EStG (Verwalten fremden Vermögens) zu erfassen.
Die Höhe der Vorteile könne mangels darüber geführter Aufzeichnungen nur griffweise geschätzt werden. Da der Verein nicht nur die Ausgaben für Verpflegung, sondern auch für Reinigung, Heizung, Strom und Wasser bezahlt habe, seien die von der Prüferin ermittelten Beträge von monatlich bis zu ca. 440 EUR nicht unangemessen hoch. Der gewählte Prozentsatz von 15% der Gesamtausgaben finde auch darin seine Rechtfertigung, dass der Anteil jener 13 Wochen, an denen keine Vereinsaktivitäten gesetzt worden seien, rund 25% des Jahres betrage. Die Berufung erweise sich daher in diesem Punkt im Ergebnis als unbegründet.
Hinsichtlich der von der Prüferin angesetzten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung habe die Beschwerdeführerin aber zu Recht eingewandt, dass den zugerechneten Einnahmen Ausgaben in gleicher Höhe gegenübergestellt werden müssten. Die an sich vorgesehene jährliche Pacht von 23.000 S sei in Anbetracht der vom Verein beabsichtigten und tatsächlich vorgenommenen Instandsetzungen und Instandhaltungen des Gebäudes auf einen symbolischen Wert reduziert worden. Da der Grund für die Reduzierung der Pacht in den vom Pächter vorgenommenen Investitionen gelegen sei, stünden diese Investitionen in einem Austauschverhältnis und hätten den Charakter von "Mietvorauszahlungen". Ein Anspruch auf Rückerstattung sei im Pachtvertrag ausdrücklich ausgeschlossen. Der Beschwerdeführerin seien daher die Investitionen der einzelnen Jahre als Vorteil aus dem Bestandverhältnis zugeflossen. Der Prüferin sei zwar zuzustimmen, dass die Art der Investitionen nicht nachgewiesen worden sei und daher auch nicht nachvollzogen werden könne, inwieweit die durchgeführten Investitionen als nur im Wege der Abschreibung abziehbarer Herstellungsaufwand zu beurteilen seien. Dessen ungeachtet lägen Investitionen vor, die etwa im Rahmen einer Schätzung in irgendeiner Form zu Werbungskosten führen müssten.
Da das Vorbringen der Beschwerdeführerin, es habe sich um Reparaturen gehandelt, nicht widerlegt sei, und auch nicht hervorgekommen sei, dass tatsächlich Herstellungsmaßnahmen (Aufstockungen, Zusammenlegungen von Räumen) gesetzt worden seien, werde im Rahmen der Schätzung im Zweifel davon ausgegangen, dass sämtliche Investitionen sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwand dargestellt hätten. Ein Werbungskostenabzug komme allerdings insoweit nicht in Betracht, als die durchgeführten Investitionen auf Räumlichkeiten entfallen seien, die Wohnzwecken der Beschwerdeführerin gedient hätten. Da eine Zuordnung im Einzelnen nicht möglich sei, weil es wie schon dargestellt zu einer Vermengung der betrieblichen Tätigkeit des Vereins und privatem Wohnen der Beschwerdeführerin gekommen sei, komme mangels anderer Anhaltspunkte auch in diesem Punkt nur eine griffweise Schätzung des auf die privaten Wohnzwecke der Beschwerdeführerin entfallenden Anteils in Betracht, wobei im Einklang mit der Ermittlung der anteiligen privaten Betriebskosten ebenfalls ein Satz von 15% herangezogen werden.
Gegen diesen Bescheid wendet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:
Die Beschwerde bekämpft die Annahme von Vorteilszuwendungen an die Obfrau "als unverhältnismäßig und sachlich nicht gerechtfertigt". Die Beschwerdeführerin habe über Vorhalt nachgewiesen, dass ihr ein monatlicher Betrag von ca. 150 EUR für ihre Verpflegung zur Verfügung gestanden sei. Dies sei angesichts der bescheidenen Lebensführung der Beschwerdeführerin, die hauptsächlich von selbst angebautem Gemüse lebe, ausreichend.
Dieses Vorbringen verkennt, dass den Einkünften der Beschwerdeführerin aus ihrer Tätigkeit für den Verein nicht deshalb Beträge im Schätzungswege zugerechnet wurden, weil der Lebensunterhalt der Beschwerdeführerin in den bekannten Einkünften oder sonstigen Zuflüssen andernfalls keine Deckung gefunden hätte. Der Grund der Zurechnung war vielmehr, dass der Verein sämtliche Ausgaben für "Haushalt und Verpflegung" am N-Hof bezahlt hat und damit - dem Grunde nach unstrittig - auch Aufwendungen für die Lebensführung der Beschwerdeführerin getragen hat. Die Frage, ob der Beschwerdeführerin für die Deckung ihrer Lebenshaltungskosten ein Legat in Höhe von 10.000 EUR zur Verfügung stand, war daher im Rahmen der Schätzung der Einkünfte der Beschwerdeführerin aus ihrer Tätigkeit für den Verein nicht von Bedeutung.
In der Beschwerde wird auch nicht aufgezeigt, dass die "Auswertung, der von der (Beschwerdeführerin) vorgelegten Nachweise und Belege" eine genauere Ermittlung der der Beschwerdeführerin zugewendeten Sachleistungen ermöglicht hätte. Dass in den Belegen auch Aufwendungen enthalten waren, die von vornherein nicht als für Seminarteilnehmer aufgewendet zu erkennen waren, bestreitet die Beschwerdeführerin nicht. Auch wird in der Beschwerde nicht plausibel gemacht, dass der in der mündlichen Verhandlung für eine "aliquote Umschichtung von Raumkosten und Lebenshaltungskosten" angebotene Betrag von monatlich 200 EUR den tatsächlichen Gegebenheiten besser entsprochen hätte, als die von der belangten Behörde anhand einer "griffweisen Schätzung" angesetzten, u.a. an der Dauer der seminarfreien Zeit orientierten Beträge.
Hinsichtlich der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung rügt die Beschwerde, dass der "vorgenommene Abschlag" für die von der Beschwerdeführerin privat genutzten Räumlichkeiten in Höhe von 15% "auf Grund einer griffweisen Schätzung mangels anderer Anhaltspunkte" angesichts des in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Bestandsplanes unverständlich sei. Daraus ginge hervor, dass die Beschwerdeführerin im Streitzeitraum einschließlich Nebenräumen maximal 45 m2 bewohnt habe. Zudem wäre bei der Zurechnung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung auf den grundbücherlichen Besitzstand - die Beschwerdeführerin sei erst seit 22. Oktober 2004 Alleineigentümerin des N-Hofes - abzustellen gewesen.
Mit diesem Vorbringen wird keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufgezeigt. Entscheidend für den Ansatz eines Privatanteiles an den "Instandhaltungskosten" war nämlich der Umstand, dass die Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren weder glaubhaft machen konnte, in welchen Teilen des N-Hofes vom Verein "Reparaturen" vorgenommen worden waren, noch welche Gebäudeteile von ihr tatsächlich privat genutzt wurden. Vertragliche Abmachungen, die die aktuellen Verhältnisse am N-Hof widergespiegelt hätten, gab es - was auch in der Beschwerde zum Ausdruck gebracht wird - nicht. Die Behauptung, alle Gebäudeaufwendungen hätten den vom Verein genutzten Teil des N-Hofes betroffen, ist ohne Nachweis geblieben. Solcherart kann aber nicht gesagt werden, dass eine Aufteilung der strittigen Ausgaben nach dem behaupteten Nutzungsverhältnis geboten gewesen wäre.
Dem Einwand der Beschwerdeführerin, bei der Zurechnung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wäre auf den grundbücherlichen Besitzstand abzustellen gewesen, ist zu entgegnen, dass die Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren nicht bestritten hat, im Streitzeitraum (alleinige) Verpächterin des Gebäudes gewesen zu sein. Davon abgesehen verblieben bei der von der belangten Behörde angewandten Schätzungsmethode keine, einem möglichen Mitverpächter zurechenbare Vermietungseinkünfte.
Ein neues, im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unbeachtliches Vorbringen liegt auch der in der Beschwerde bemängelten fehlenden Berücksichtigung von Sonderausgaben zu Grunde. Da die Beschwerdeführerin Aufzeichnungen über die am N-Hof durchgeführten Investitionen nicht beigebracht hat, kann der Verwaltungsgerichtshof auch nicht erkennen, dass in den Erhaltungsaufwendungen auch solche enthalten gewesen wären, deren Abzug als Sonderausgaben - von Amts wegen - in Betracht gekommen wäre. Auch wird in der Beschwerde nicht einmal behauptet, dass und in welchem Umfang gemäß § 18 Abs. 1 Z 3 lit. c EStG 1988 begünstigte Sanierungsarbeiten durch einen befugten Unternehmer durchgeführt worden wären.Ein neues, im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unbeachtliches Vorbringen liegt auch der in der Beschwerde bemängelten fehlenden Berücksichtigung von Sonderausgaben zu Grunde. Da die Beschwerdeführerin Aufzeichnungen über die am N-Hof durchgeführten Investitionen nicht beigebracht hat, kann der Verwaltungsgerichtshof auch nicht erkennen, dass in den Erhaltungsaufwendungen auch solche enthalten gewesen wären, deren Abzug als Sonderausgaben - von Amts wegen - in Betracht gekommen wäre. Auch wird in der Beschwerde nicht einmal behauptet, dass und in welchem Umfang gemäß Paragraph 18, Absatz eins, Ziffer 3, Litera c, EStG 1988 begünstigte Sanierungsarbeiten durch einen befugten Unternehmer durchgeführt worden wären.
Zu den gerügten Verfahrensmängeln ist schließlich darauf hinzuweisen, dass das Aufzeigen von Verfahrensmängeln, ohne deren Relevanz bestimmt aufzuzeigen, für eine Bescheidbehebung nicht ausreichend ist.
Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war somit gemäß Paragraph 42, Absatz eins, VwGG abzuweisen.
Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.Die Kostenentscheidung stützt sich auf die Paragraphen 47, ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung Bundesgesetzblatt Teil 2, Nr. 455 aus 2008,.
Wien, am 25. Juli 2013
European Case Law Identifier (ECLI)
ECLI:AT:VWGH:2013:2010150081.X00Im RIS seit
17.09.2013Zuletzt aktualisiert am
17.12.2013
