1
Zum bisherigen Verfahrensgeschehen ist eingangs auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 22. Oktober 2024, Ra 2024/13/0008 (in der Folge auch als Vorerkenntnis bezeichnet), zu verweisen (die dortige revisionswerbende Partei ist im nunmehrigen Verfahren mitbeteiligte Partei).
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Mit dem nunmehr angefochtenen Erkenntnis wies das Bundesfinanzgericht die Beschwerde betreffend Umsatzsteuer Juli bis November 2011 als unbegründet ab und sprach aus, dass eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nicht zulässig sei.
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Eingangs führte das Bundesfinanzgericht aus, strittig sei nunmehr lediglich die Frage des Rechts auf Vorsteuerabzug für den Zeitraum Juli bis November 2011. Nach Schilderung des Verfahrensgeschehens legte das Bundesfinanzgericht dar, die mitbeteiligte Partei sei im Streitzeitraum im Bereich des Treibstoffvertriebes tätig gewesen. Geschäftsführerin sei S, einziger Gesellschafter HS gewesen. HS sei im Streitzeitraum auch der faktische Geschäftsführer der Mitbeteiligten gewesen, er sei seit März 2010 für die Mitbeteiligte generalhandlungsbevollmächtigt gewesen.
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Das Finanzamt habe der Mitbeteiligten im Streitzeitraum den Vorsteuerabzug aus näher genannten Rechnungen der A Kft und der P GmbH versagt. Die A Kft und die P GmbH hätten die in den Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer nicht an das Finanzamt abgeführt. Die Rechnungen der A Kft und der P GmbH seien Scheinrechnungen; tatsächliche Lieferungen zwischen diesen Gesellschaften und der Mitbeteiligten hätten nicht stattgefunden.
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Eine der materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug sei, dass eine Lieferung oder Dienstleistung von einem anderen Steuerpflichtigen erbracht worden sei. Seien die verrechneten Leistungen nicht bewirkt worden, bestehe kein Recht auf Vorsteuerabzug. Da keine Leistungen zwischen der A Kft bzw. der P GmbH und der Mitbeteiligten stattgefunden hätten, habe kein Recht auf Vorsteuerabzug aus den diesbezüglichen Rechnungen bestanden. Selbst wenn derartige Lieferungen stattgefunden hätten, stünde der Mitbeteiligten ein Vorsteuerabzug nicht zu, da die Mitbeteiligte - wie näher dargelegt wird - davon hätte wissen müssen, dass die Mitbeteiligte mit ihrem Erwerb an einem Umsatz teilgenommen habe, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen gewesen sei.
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Eine Abänderung der Bescheide wie im Vorverfahren, wonach es zur „erstmaligen Festsetzung von ig Erwerben“ gekommen sei, aus denen ein Vorsteuerabzug versagt worden sei, könne aber unterbleiben. Blende man die fingierten Lieferungen der A Kft und der P GmbH an die Mitbeteiligte aus, wären (unter Berücksichtigung des unstrittigen Zeitpunkts der Übertragung der Verfügungsmacht nach den Feststellungen des Bundesfinanzgerichts in der Entscheidung vom 18. April 2023) Reihengeschäfte verwirklicht worden, woraus die Mitbeteiligte innergemeinschaftliche Erwerbe im Inland zu versteuern hätte. Aus diesen Erwerben stünde der Mitbeteiligten aber ein Vorsteuerabzug zu. Würde man die Bescheide abändern, käme es insgesamt zu keinen materiellen umsatzsteuerlichen Änderungen für die Mitbeteiligte, weil den „festzusetzenden ig Erwerben“ in gleicher Höhe auch ein Vorsteuerabzug gegenüberstehe.
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Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision des Finanzamts.
8
Nach Art. 133 Abs. 4 B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.Nach Artikel 133, Absatz 4, B-VG ist gegen ein Erkenntnis des Verwaltungsgerichtes die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.
9
Nach § 34 Abs. 1 VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Art. 133 Abs. 4 B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.Nach Paragraph 34, Absatz eins, VwGG sind Revisionen, die sich wegen Nichtvorliegens der Voraussetzungen des Artikel 133, Absatz 4, B-VG nicht zur Behandlung eignen, ohne weiteres Verfahren mit Beschluss zurückzuweisen.
10
Nach § 34 Abs. 1a VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß § 25a Abs. 1 VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Art. 133 Abs. 4 B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (§ 28 Abs. 3 VwGG) zu überprüfen.Nach Paragraph 34, Absatz eins a, VwGG ist der Verwaltungsgerichtshof bei der Beurteilung der Zulässigkeit der Revision gemäß Artikel 133, Absatz 4, B-VG an den Ausspruch des Verwaltungsgerichtes gemäß Paragraph 25 a, Absatz eins, VwGG nicht gebunden. Die Zulässigkeit einer außerordentlichen Revision gemäß Artikel 133, Absatz 4, B-VG hat der Verwaltungsgerichtshof im Rahmen der dafür in der Revision vorgebrachten Gründe (Paragraph 28, Absatz 3, VwGG) zu überprüfen.
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Zur Zulässigkeit der Revision wird geltend gemacht, das Bundesfinanzgericht habe sich im angefochtenen Erkenntnis nicht klar und deutlich dazu geäußert, wie die verdeckten Geschäfte (Umsätze) umsatzsteuerrechtlich zu beurteilen seien; es beschränke sich auf hypothetische Aussagen. Die Eingangsleistungen der Mitbeteiligten blieben im angefochtenen Erkenntnis unberücksichtigt. Auch wenn der Erwerbsteuer ein Vorsteuerabzug in gleicher Höhe gegenüberstehen sollte (was nach Ansicht des Finanzamts zu verneinen sei) und sich damit an der Zahllast für die Zeiträume Juli bis November 2011 nichts ändern würde, finde die Begründung des angefochtenen Erkenntnisses keine Entsprechung im Spruch des angefochtenen Erkenntnisses. Aus dem angefochtenen Erkenntnis ergebe sich eindeutig, dass umsatzsteuerrechtlich relevante Sachverhalte vorgelegen wären, über die das Bundesfinanzgericht hätte absprechen müssen und die in den Feststellungsbescheiden für die Zeiträume Juli bis November 2011 entsprechenden Niederschlag hätten finden müssen, auch wenn dies ohne Auswirkung auf die Zahllast bleibe. Das Bundesfinanzgericht hätte demnach die angefochtenen Bescheide jedenfalls abändern müssen. Da das Bundesfinanzgericht keine Aussage dazu getroffen habe, wie es die verdeckten Geschäfte qualifiziere, könne die Entscheidungsfindung insoweit nicht nachvollzogen werden; die Begründung sei mangelhaft.
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Weiters macht das Finanzamt geltend, da es sich bei den Rechnungen der A Kft und der P GmbH an die Mitbeteiligte um Scheinrechnungen gehandelt habe, müsse es sich auch bei den Rechnungen des ersten Lieferanten (BK in Deutschland an die A Kft bzw. die P GmbH) um Scheinrechnungen gehandelt haben; auch die BK sei damit in die Malversationen eingebunden gewesen und habe von diesen wissen müssen. Es sei aber auch klar zwischen den Rechtsfolgen, die sich aus den Scheinrechnungen ergeben, und den Rechtsfolgen, die sich aus den Reihengeschäften ergeben, zu trennen. Zur Verkürzung von Umsatzsteuer sei es bei der vorliegenden Sachverhaltskonstellation erst dadurch gekommen, dass die zum Schein an den Reihengeschäften beteiligten Unternehmer die Umsatzsteuer, die sie auf Grund der Inrechnungstellung geschuldet hätten, nicht an die Steuerverwaltung abgeführt hätten. Damit stehe diese Verkürzung von Umsatzsteuer aber in einem untrennbaren Zusammenhang mit den Reihengeschäften und wäre ohne diese Reihengeschäfte und die Mitwirkung der daran Beteiligten nicht möglich gewesen. Es liege noch keine höchstgerichtliche Rechtsprechung zu der Frage vor, ob in einem Fall wie dem hier zu beurteilenden (Scheinrechnungen bzw. Scheingeschäfte und durch diese verdeckte Reihengeschäfte) sowie der damit in unmittelbarem und untrennbarem Zusammenhang stehenden Umsatzsteuerverkürzung durch Nichtabfuhr einer auf Grund einer Inrechnungstellung geschuldeten Umsatzsteuer die Voraussetzungen für die Nichtanerkennung des Vorsteuerabzugs aus innergemeinschaftlichen Erwerben bei dem Unternehmer vorlägen, der an den Scheingeschäften, die die Verdeckung dieser innergemeinschaftlichen Erwerbe ermöglicht hätten, mitgewirkt habe.
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Mit diesem Vorbringen wird die Zulässigkeit der Revision nicht aufgezeigt.
14
Wenn der Verwaltungsgerichtshof einer Revision stattgegeben hat, sind die Verwaltungsgerichte und die Verwaltungsbehörden gemäß § 63 Abs. 1 VwGG verpflichtet, in der betreffenden Rechtssache mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofes entsprechenden Rechtszustand herzustellen.Wenn der Verwaltungsgerichtshof einer Revision stattgegeben hat, sind die Verwaltungsgerichte und die Verwaltungsbehörden gemäß Paragraph 63, Absatz eins, VwGG verpflichtet, in der betreffenden Rechtssache mit den ihnen zu Gebote stehenden rechtlichen Mitteln unverzüglich den der Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofes entsprechenden Rechtszustand herzustellen.
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Bei der Erlassung der Folgeentscheidung ist das Verwaltungsgericht an die Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofs gebunden. Auch der Verwaltungsgerichtshof ist an diese überbundene Rechtsauffassung in der Weise gebunden, dass er selbst durch einen verstärkten Senat nicht von ihr abgehen kann. Diese Bindung - sowohl des Verwaltungsgerichts als auch des Verwaltungsgerichtshofes - besteht nur im Rahmen der für die Aufhebung tragenden Gründe (vgl. z.B. VwGH 30.1.2025, Ra 2023/15/0059, mwN).Bei der Erlassung der Folgeentscheidung ist das Verwaltungsgericht an die Rechtsanschauung des Verwaltungsgerichtshofs gebunden. Auch der Verwaltungsgerichtshof ist an diese überbundene Rechtsauffassung in der Weise gebunden, dass er selbst durch einen verstärkten Senat nicht von ihr abgehen kann. Diese Bindung - sowohl des Verwaltungsgerichts als auch des Verwaltungsgerichtshofes - besteht nur im Rahmen der für die Aufhebung tragenden Gründe vergleiche , z.B. VwGH 30.1.2025, Ra 2023/15/0059, mwN). 16
Nach Aufhebung eines Erkenntnisses eines Verwaltungsgerichts durch den Verwaltungsgerichtshof ist es den Parteien im fortgesetzten Verfahren vor dem Verwaltungsgericht nicht verwehrt, zum Sachverhalt neues Vorbringen zu erstatten, weitere Stellungnahmen abzugeben und auch neue Beweisanträge zu stellen (vgl. z.B. VwGH 6.7.2023, Ra 2022/07/0187, mwN). Wenn der Sachverhalt in einer für die Entscheidung erheblichen Weise von jenem abweicht, den der Verwaltungsgerichtshof zunächst rechtlich beurteilt hat, besteht keine Bindung mehr (vgl. z.B. VwGH 28.6.2023, Ra 2023/09/0083, mwN).Nach Aufhebung eines Erkenntnisses eines Verwaltungsgerichts durch den Verwaltungsgerichtshof ist es den Parteien im fortgesetzten Verfahren vor dem Verwaltungsgericht nicht verwehrt, zum Sachverhalt neues Vorbringen zu erstatten, weitere Stellungnahmen abzugeben und auch neue Beweisanträge zu stellen vergleiche , z.B. VwGH 6.7.2023, Ra 2022/07/0187, mwN). Wenn der Sachverhalt in einer für die Entscheidung erheblichen Weise von jenem abweicht, den der Verwaltungsgerichtshof zunächst rechtlich beurteilt hat, besteht keine Bindung mehr vergleiche , z.B. VwGH 28.6.2023, Ra 2023/09/0083, mwN). 17
Im Vorerkenntnis wurde (zum vom Bundesfinanzgericht auch bereits damals angenommenen Sachverhalt) ausgeführt, im vorliegenden Fall bestehe an dem Umstand, dass der Lieferer (BK) der (nunmehr) mitbeteiligten Partei selbst steuerpflichtig sei, kein Zweifel. Dass die insoweit angenommene Lieferkette (BK an mitbeteiligte Partei, mitbeteiligte Partei an österreichische Abnehmer) eine Mehrwertsteuerhinterziehung beinhalte, habe das Bundesfinanzgericht nicht festgestellt. Somit erweise sich das damals angefochtene Erkenntnis auch dann (betreffend Versagung des Vorsteuerabzugs zum innergemeinschaftlichen Erwerb) als rechtswidrig, wenn von den (damals von der nunmehrigen Mitbeteiligten bestrittenen) Sachverhaltsannahmen des Bundesfinanzgerichts ausgegangen werde.
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Weiteres Vorbringen wurde nach dem Vorerkenntnis im Verfahren nicht erstattet, weitere Beweise wurden nicht aufgenommen, abweichende Sachverhaltsannahmen wurden nicht getroffen. Insbesondere wurde auch im nunmehrigen Verfahren keine Feststellung dazu getroffen, dass die insoweit angenommene Lieferkette eine Mehrwertsteuerhinterziehung beinhalte.
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Die belangte Behörde macht in der Revision zutreffend geltend, dass das Bundesfinanzgericht im nunmehr angefochtenen Erkenntnis keine Feststellungen dazu getroffen hat, in welcher Weise die Waren zur mitbeteiligten Partei gelangt sind. Lediglich im Rahmen der rechtlichen Beurteilung wird (überdies hypothetisch) angenommen, dass insoweit innergemeinschaftliche Erwerbe der mitbeteiligten Partei vorlägen. Diese (mit den Feststellungen in der vorangegangenen Entscheidung des Bundesfinanzgerichts übereinstimmende) Annahme (Lieferung durch die deutsche BK) wird in der Revision nicht bestritten; auch die Revision geht in ihrer rechtlichen Beurteilung von dieser Annahme aus. Insoweit ist aber weder dem Verwaltungsgerichtshof eine inhaltliche Prüfung des angefochtenen Erkenntnisses verwehrt noch sind die Parteien in der Verfolgung ihrer Rechte gehindert. Ein relevanter Begründungsmangel liegt nicht vor.
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Gemäß § 198 Abs. 2 BAO haben Abgabenbescheide u.a. im Spruch die Art und Höhe der Abgaben und die Grundlagen der Abgabenfestsetzung (Bemessungsgrundlagen) zu enthalten. Diese Bestimmung ist gemäß § 93a BAO sinngemäß (u.a.) auf Erkenntnisse und Beschlüsse der Verwaltungsgerichte anzuwenden.Gemäß Paragraph 198, Absatz 2, BAO haben Abgabenbescheide u.a. im Spruch die Art und Höhe der Abgaben und die Grundlagen der Abgabenfestsetzung (Bemessungsgrundlagen) zu enthalten. Diese Bestimmung ist gemäß Paragraph 93 a, BAO sinngemäß (u.a.) auf Erkenntnisse und Beschlüsse der Verwaltungsgerichte anzuwenden.
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Bemessungsgrundlagen bei der Umsatzsteuer sind insbesondere die Höhe der Umsätze und der Vorsteuern des Veranlagungszeitraums (vgl. VwGH 21.6.2023, Ra 2022/15/0087; vgl. auch Ritz/Koran, BAO7, § 198 Tz 18) oder (hier) des Voranmeldungszeitraums (§ 21 Abs. 3 UStG 1994).Bemessungsgrundlagen bei der Umsatzsteuer sind insbesondere die Höhe der Umsätze und der Vorsteuern des Veranlagungszeitraums vergleiche , VwGH 21.6.2023, Ra 2022/15/0087; vergleiche , auch Ritz/Koran, BAO7, Paragraph 198, Tz 18) oder (hier) des Voranmeldungszeitraums (Paragraph 21, Absatz 3, UStG 1994). 22
Das Bundesfinanzgericht wäre demnach (wie in der Revision geltend gemacht) bei Annahme von innergemeinschaftlichen Erwerben verpflichtet gewesen, die angefochtenen Bescheide betreffend die Bemessungsgrundlagen abzuändern, auch wenn dies ohne Auswirkung auf die Zahllast geblieben wäre.
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Der Verwaltungsgerichtshof ist aber nicht zu einer abstrakten Prüfung der Rechtmäßigkeit einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung berufen. Ein Rechtsschutzbedürfnis liegt dann nicht vor, wenn eine Entscheidung lediglich über abstrakt-theoretische Rechtsfragen herbeigeführt werden soll, denen keine praktische Relevanz zukommen kann. Das Rechtsschutzinteresse ist immer dann zu verneinen, wenn es für die Rechtsstellung des Revisionswerbers keinen Unterschied macht, ob die angefochtene Entscheidung aufrecht bleibt oder aufgehoben wird bzw. wenn die Erreichung des Verfahrenszieles für ihn keinen objektiven Nutzen hat, die in der Revision aufgeworfenen Rechtsfragen somit insoweit nur theoretische Bedeutung haben. Diese Rechtsprechung hat auch für Amtsrevisionen Gültigkeit (vgl. z.B. VwGH 27.7.2022, Ra 2021/03/0333, mwN).Der Verwaltungsgerichtshof ist aber nicht zu einer abstrakten Prüfung der Rechtmäßigkeit einer verwaltungsgerichtlichen Entscheidung berufen. Ein Rechtsschutzbedürfnis liegt dann nicht vor, wenn eine Entscheidung lediglich über abstrakt-theoretische Rechtsfragen herbeigeführt werden soll, denen keine praktische Relevanz zukommen kann. Das Rechtsschutzinteresse ist immer dann zu verneinen, wenn es für die Rechtsstellung des Revisionswerbers keinen Unterschied macht, ob die angefochtene Entscheidung aufrecht bleibt oder aufgehoben wird bzw. wenn die Erreichung des Verfahrenszieles für ihn keinen objektiven Nutzen hat, die in der Revision aufgeworfenen Rechtsfragen somit insoweit nur theoretische Bedeutung haben. Diese Rechtsprechung hat auch für Amtsrevisionen Gültigkeit vergleiche , z.B. VwGH 27.7.2022, Ra 2021/03/0333, mwN). 24
Die Revision legt nicht dar, dass im vorliegenden Fall eine Abänderung der Bescheide des Finanzamts, die zu keiner Änderung der Zahllast führen würde, praktische Relevanz haben könnte.
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Die Revision macht schließlich geltend, es liege noch keine höchstgerichtliche Rechtsprechung zu der Frage vor, ob im Fall einer Umsatzsteuerverkürzung durch Nichtabfuhr einer auf Grund einer Inrechnungstellung geschuldeten Umsatzsteuer die Voraussetzungen für die Nichtanerkennung des Vorsteuerabzugs aus innergemeinschaftlichen Erwerben bei dem Unternehmer vorlägen, der an den Scheingeschäften, die die Verdeckung dieser innergemeinschaftlichen Erwerbe ermöglicht habe, mitgewirkt habe.
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Da in der Revision zu dieser Frage eingangs auf Ausgangsrechnungen der BK verwiesen wird, ist nicht klar, welcher konkrete Sachverhalt dieser Rechtsfrage zu Grunde liegen solle. Dass in den Ausgangsrechnungen der BK (im Hinblick auf aus Sicht des deutschen Unternehmers steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen) Umsatzsteuer in Rechnung gestellt worden sei, wird auch in der Amtsrevision nicht behauptet (die in den Verfahrensakten, z.B. Ordner V, Seiten 144 bis 256, befindlichen Rechnungen der BK weisen keine Umsatzsteuer aus; es wird jeweils angemerkt, dass es sich um einen „innergemeinschaftlichen Warenverkehr“ handle, weshalb keine gesetzliche Mehrwertsteuer anfalle). Wenn die Revision damit aber die Rechnungen der A Kft und der P GmbH meint, so wurde dieser Sachverhalt bereits im Vorerkenntnis vom Verwaltungsgerichtshof beurteilt (die belangte Behörde und nunmehrige revisionswerbende Partei hatte sich an jenem Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht beteiligt). Schon im Hinblick auf die bei unverändertem Sachverhalt bestehende Bindung an das Vorerkenntnis liegt insoweit keine die Zulässigkeit der Revision begründende Rechtsfrage vor.Da in der Revision zu dieser Frage eingangs auf Ausgangsrechnungen der BK verwiesen wird, ist nicht klar, welcher konkrete Sachverhalt dieser Rechtsfrage zu Grunde liegen solle. Dass in den Ausgangsrechnungen der BK (im Hinblick auf aus Sicht des deutschen Unternehmers steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen) Umsatzsteuer in Rechnung gestellt worden sei, wird auch in der Amtsrevision nicht behauptet (die in den Verfahrensakten, z.B. Ordner römisch fünf, Seiten 144 bis 256, befindlichen Rechnungen der BK weisen keine Umsatzsteuer aus; es wird jeweils angemerkt, dass es sich um einen „innergemeinschaftlichen Warenverkehr“ handle, weshalb keine gesetzliche Mehrwertsteuer anfalle). Wenn die Revision damit aber die Rechnungen der A Kft und der P GmbH meint, so wurde dieser Sachverhalt bereits im Vorerkenntnis vom Verwaltungsgerichtshof beurteilt (die belangte Behörde und nunmehrige revisionswerbende Partei hatte sich an jenem Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht beteiligt). Schon im Hinblick auf die bei unverändertem Sachverhalt bestehende Bindung an das Vorerkenntnis liegt insoweit keine die Zulässigkeit der Revision begründende Rechtsfrage vor.
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In der Revision werden somit insgesamt keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Art. 133 Abs. 4 B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.In der Revision werden somit insgesamt keine Rechtsfragen aufgeworfen, denen im Sinne des Artikel 133, Absatz 4, B-VG grundsätzliche Bedeutung zukäme. Die Revision war daher zurückzuweisen.
Wien, am 28. April 2025
